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摘要：本文首先介紹了軍品科研成果資本化問(wèn)題的相關(guān)概念，結(jié)合軍品科研成果的特點(diǎn)和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的資本化條件，就其實(shí)施資本化的可行性作了研究，文章最后從改善會(huì)計(jì)科目處理方式的角度提出了實(shí)施軍品科研成果資本化的途徑。

關(guān)鍵詞：軍品科研成果；資本化；無(wú)形資產(chǎn)

1、引言

軍工企業(yè)是國(guó)家為國(guó)防安全需要而設(shè)立的從事大型軍事裝備研究和生產(chǎn)的國(guó)有獨(dú)資企業(yè)，在我國(guó)主要為從事核工業(yè)、航空、航天、兵器、船舶等軍工技術(shù)和產(chǎn)品研究、生產(chǎn)制造的單位。聚合了大量高科技成果的無(wú)形資產(chǎn)，現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度對(duì)自創(chuàng)無(wú)形資產(chǎn)研發(fā)投入的費(fèi)用化處理方式使得軍工企業(yè)以自創(chuàng)無(wú)形資產(chǎn)為表現(xiàn)形式的軍品科研成果的價(jià)值得不到體現(xiàn)，其大量資產(chǎn)流失在企業(yè)帳面資產(chǎn)之外，極大的影響了企業(yè)的實(shí)力和自主創(chuàng)新的積極性。實(shí)施軍品科研成果的資本化，成為提升軍工企業(yè)綜合實(shí)力和競(jìng)爭(zhēng)力的重要途徑和有益探索。

2軍品科研成果資本化條件分析

軍品科研成果是軍品科學(xué)研究成果的簡(jiǎn)稱(chēng)，是軍品企業(yè)科研院所科研人員創(chuàng)造性勞動(dòng)的產(chǎn)物，是指對(duì)某以科學(xué)技術(shù)問(wèn)題，通過(guò)考察、實(shí)驗(yàn)研究、設(shè)計(jì)實(shí)驗(yàn)和辨證思維等研究活動(dòng)，所取得的具有一定學(xué)術(shù)意義和實(shí)用價(jià)值的，并獲得實(shí)踐檢驗(yàn)及社會(huì)承認(rèn)的創(chuàng)造性勞動(dòng)成果。

國(guó)防科工委于1991年4月《國(guó)防科學(xué)技術(shù)成果鑒定辦法》指出：國(guó)防科技成果是指以國(guó)防為目的或者為主要目的的科學(xué)研究和開(kāi)發(fā)活動(dòng)中產(chǎn)生的下列科學(xué)技術(shù)成果：

①對(duì)國(guó)防科技發(fā)展有指導(dǎo)意義的科學(xué)理論成果；

②解決國(guó)防建設(shè)中科學(xué)技術(shù)問(wèn)題的、具有實(shí)用價(jià)值的應(yīng)用技術(shù)成果；

③對(duì)國(guó)防科學(xué)技術(shù)決策管理有推動(dòng)作用的軟科學(xué)研究成果。

科研成果是通過(guò)圖紙、技術(shù)資料、設(shè)備等載體來(lái)體現(xiàn)其內(nèi)容，是一種具有使用價(jià)值和交換價(jià)值的專(zhuān)利與非專(zhuān)利技術(shù)，屬于無(wú)形資產(chǎn)的范疇，具有創(chuàng)造性、先進(jìn)性和可用性。其資本化的路徑是以實(shí)現(xiàn)自創(chuàng)無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量?jī)蓚€(gè)方面。無(wú)形資產(chǎn)確認(rèn)是指將符合無(wú)形資產(chǎn)確認(rèn)條件的項(xiàng)目，作為企業(yè)的無(wú)形資產(chǎn)加以記錄并將其列入企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表的過(guò)程。這一過(guò)程對(duì)于企業(yè)資產(chǎn)的全面確認(rèn)和反映、真實(shí)體現(xiàn)企業(yè)資產(chǎn)水平和實(shí)力、切實(shí)加強(qiáng)知識(shí)產(chǎn)權(quán)保護(hù)有著重要而積極的現(xiàn)實(shí)意義。

從《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》關(guān)于自創(chuàng)無(wú)形資產(chǎn)部分資本化的條件進(jìn)行分析，可以對(duì)軍品科研成果資本化的可行性有較為清楚的認(rèn)識(shí)。

⑴從技術(shù)能力和技術(shù)可行性上進(jìn)行分析，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求技術(shù)單位有能力保證該項(xiàng)目的技術(shù)開(kāi)發(fā)和項(xiàng)目的實(shí)施，并且要求能夠保證技術(shù)成功后新技術(shù)應(yīng)用的前景。根據(jù)軍工企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)的特點(diǎn)可知，軍品型號(hào)研制從預(yù)研到立項(xiàng)，要經(jīng)過(guò)嚴(yán)格的審批，從技術(shù)、工藝到材料等多個(gè)方面進(jìn)行可行性論證，軍工企業(yè)中聚集了大量的專(zhuān)家和高技術(shù)人才，完全能夠保證創(chuàng)新性項(xiàng)目的成功實(shí)施。

⑵國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求項(xiàng)目企業(yè)要有意向完成該無(wú)形資產(chǎn)的研究并銷(xiāo)售使用它。而對(duì)軍工企業(yè)而言，其每一個(gè)新項(xiàng)目的立項(xiàng)和新技術(shù)研發(fā)都是為提高我國(guó)軍事裝備水平而專(zhuān)門(mén)提出的，軍工企業(yè)通常按照軍方提出的要求簽訂研制合同，要求其必須按計(jì)劃完成型號(hào)合同規(guī)定的研制工作。

⑶要求有能力使用或銷(xiāo)售無(wú)形資產(chǎn)。軍工企業(yè)承擔(dān)國(guó)家國(guó)防技術(shù)更新的重任，其任一型號(hào)研制任務(wù)的制定都是在與軍方簽訂合同的情況下實(shí)施的，軍方作為訂貨方要采用新技術(shù)提高部隊(duì)裝備水平，因而軍工企業(yè)技術(shù)成果的使用和銷(xiāo)售市場(chǎng)是確定的。

⑷有足夠的技術(shù)、財(cái)務(wù)資源和其它資源的支持，以完成該無(wú)形資產(chǎn)的開(kāi)發(fā)，并使用或銷(xiāo)售該無(wú)形資產(chǎn)。從項(xiàng)目開(kāi)發(fā)所需資金和人才資源來(lái)分析，軍工企業(yè)聚集了大量高級(jí)科研人才，曾承擔(dān)了我國(guó)軍事航天領(lǐng)域多項(xiàng)高精尖技術(shù)的開(kāi)發(fā)任務(wù)，有著雄厚的軍事科研基礎(chǔ)和實(shí)力來(lái)完成每一項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)的開(kāi)發(fā)。就開(kāi)發(fā)所需資金而言，軍工企業(yè)新技術(shù)開(kāi)發(fā)是按型號(hào)研制合同，由國(guó)家投資實(shí)施的，有國(guó)家投入的專(zhuān)項(xiàng)國(guó)防建設(shè)費(fèi)用支持，能夠保證研發(fā)所需資金的供給。因而可以看出，這一點(diǎn)也符合國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的第四點(diǎn)的相關(guān)要求。

⑸就自創(chuàng)無(wú)形資產(chǎn)開(kāi)發(fā)階段成本計(jì)量的確定性問(wèn)題，軍工企業(yè)的會(huì)計(jì)核算是分系統(tǒng)、分項(xiàng)目進(jìn)行核算記帳的，每一個(gè)型號(hào)都單獨(dú)核算，即使型號(hào)研制通常要跨年度進(jìn)行，其成本都是可歸集的。

通過(guò)以國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的部分資本化條件對(duì)軍工企業(yè)自創(chuàng)無(wú)形資產(chǎn)的資本化可行性進(jìn)行分析，可以看出軍工企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)的特點(diǎn)完全符合《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》關(guān)于部分資本化的適用條件，這就為我國(guó)以軍工企業(yè)為代表的高技術(shù)企業(yè)實(shí)施自創(chuàng)無(wú)形資產(chǎn)資本化提供了可能性。

3通過(guò)改善會(huì)計(jì)科目處理的方式實(shí)現(xiàn)軍品科研成果的資本化

本文研究建議設(shè)置“在研項(xiàng)目”和“在研項(xiàng)目失敗準(zhǔn)備”兩個(gè)帳戶?！霸谘许?xiàng)目”帳戶是一個(gè)長(zhǎng)期資產(chǎn)盤(pán)存帳戶，借方反映企業(yè)投入研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的各種直接費(fèi)用和間接費(fèi)用，這些費(fèi)用包括：材料費(fèi)、工資及福利費(fèi)、設(shè)計(jì)費(fèi)、調(diào)研費(fèi)、實(shí)驗(yàn)費(fèi)、認(rèn)證費(fèi)、注冊(cè)登記費(fèi)、聘請(qǐng)律師費(fèi)等；貸方反映研究開(kāi)發(fā)成功結(jié)轉(zhuǎn)到“無(wú)形資產(chǎn)”帳戶及研究開(kāi)發(fā)不成功結(jié)轉(zhuǎn)到“管理費(fèi)用”或“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”帳戶的金額。其具體帳務(wù)處理如下：

①．在研項(xiàng)目領(lǐng)用本企業(yè)材料時(shí)，按原材料的實(shí)際成本和增值稅金額

借：在研項(xiàng)目——XX項(xiàng)目

貸：原材料

應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）

②．在研項(xiàng)目領(lǐng)用本企業(yè)產(chǎn)品時(shí)，按產(chǎn)品的生產(chǎn)成本和售價(jià)金額計(jì)算的增值稅金額

借：在研項(xiàng)目——XX項(xiàng)目

貸：庫(kù)存商品

應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）

③．計(jì)算出在研項(xiàng)目負(fù)擔(dān)的人工費(fèi)用時(shí)

借：在研項(xiàng)目——XX項(xiàng)目

貸：應(yīng)付工資

應(yīng)付福利費(fèi)

④．在研項(xiàng)目發(fā)生調(diào)研、律師等費(fèi)用時(shí)

借：在研項(xiàng)目——XX項(xiàng)目

貸：銀行存款

⑤．在研項(xiàng)目研究開(kāi)發(fā)成功，達(dá)到預(yù)期目標(biāo)，將研究開(kāi)發(fā)成本轉(zhuǎn)入無(wú)形資產(chǎn)，其帳務(wù)處理為

借：無(wú)形資產(chǎn)

貸：在研項(xiàng)目——XX項(xiàng)目

若研究開(kāi)發(fā)失敗，將該項(xiàng)目在研究開(kāi)發(fā)過(guò)程發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用直接轉(zhuǎn)入“管理費(fèi)用”帳戶，如果研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用較大，將其轉(zhuǎn)入“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”帳戶，其帳務(wù)處理為

借：管理費(fèi)用

貸：在研項(xiàng)目——XX項(xiàng)目

或借：長(zhǎng)期待攤費(fèi)用

貸：在研項(xiàng)目——XX項(xiàng)目

研究開(kāi)發(fā)單位應(yīng)當(dāng)定期或至少在每年年度終了，對(duì)其進(jìn)行全面檢查，如果有證據(jù)表明在研項(xiàng)目已經(jīng)不可能完全達(dá)到預(yù)期目標(biāo)，應(yīng)當(dāng)計(jì)提在研項(xiàng)目失敗準(zhǔn)備。確認(rèn)在研項(xiàng)目計(jì)提失敗準(zhǔn)備的條件是：（1）在研項(xiàng)目無(wú)疑在性能上，還是在技術(shù)上已經(jīng)落后，并且給企業(yè)帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益具有很大的不確定性；（2）其他足以證明在研項(xiàng)目失敗的情形。

其帳務(wù)處理為

借：管理費(fèi)用——在研項(xiàng)目失敗準(zhǔn)備

貸：在研項(xiàng)目失敗準(zhǔn)備

若影響在研項(xiàng)目失敗的因素消失，應(yīng)在所計(jì)提的在研項(xiàng)目失敗準(zhǔn)備的范圍內(nèi)，沖銷(xiāo)在研項(xiàng)目失敗準(zhǔn)備，其帳務(wù)處理為

借：在研項(xiàng)目失敗準(zhǔn)備

貸：管理費(fèi)用——在研項(xiàng)目失敗準(zhǔn)備

如果在研項(xiàng)目部分達(dá)到預(yù)期目標(biāo)，該項(xiàng)目已計(jì)提了一定數(shù)額的失敗準(zhǔn)備，在研項(xiàng)目轉(zhuǎn)入“無(wú)形資產(chǎn)”帳戶的金額為：總研發(fā)費(fèi)用減去在研項(xiàng)目失敗準(zhǔn)備。帳務(wù)處理為

借：無(wú)形資產(chǎn)——在研項(xiàng)目失敗準(zhǔn)備

貸：在研項(xiàng)目——XX項(xiàng)目