前言：本站為你精心整理了非審計服務(wù)管理范文，希望能為你的創(chuàng)作提供參考價值，我們的客服老師可以幫助你提供個性化的參考范文，歡迎咨詢。

摘要：盡管世界財務(wù)丑聞頻繁發(fā)生，但并不意味著非審計服務(wù)是導(dǎo)致審計失敗的罪魁禍?zhǔn)住Ｗ詴嫀熖峁┓菍徲嫹?wù)有其合理性。非審計服務(wù)的存在不僅沒有違背審計目標(biāo)，而且對提高審計質(zhì)量具有積極的作用，具有強大的生命力。我國既要鼓勵和引導(dǎo)會計師事務(wù)所發(fā)展管理咨詢等非審計服務(wù)，同時要加強對非審計服務(wù)的監(jiān)管和引導(dǎo)。

關(guān)鍵詞：非審計服務(wù)；審計質(zhì)量；審計獨立性；合理性

（二）非審計服務(wù)的拓展是應(yīng)對嚴(yán)峻法律環(huán)境的無奈之舉

1960年代，財務(wù)信息成為“日常消費品”，作為“經(jīng)濟警察”的注冊會計師提供的審計服務(wù)，自然也會存在這樣那樣的質(zhì)量問題，因此遭到消費者起訴在所難免。然而，1970年代之后日漸強勢的“訴訟爆炸”，導(dǎo)致事務(wù)所承擔(dān)的訴訟費、庭外調(diào)解賠償款等費用達(dá)到驚人的地步。這種現(xiàn)象一方面使注冊會計師職業(yè)保險的費率大幅上升，另一方面，法律訴訟風(fēng)潮也對事務(wù)所合伙人的個人資產(chǎn)構(gòu)成了實質(zhì)性威脅[1].

嚴(yán)峻的法律環(huán)境下，會計師事務(wù)所為了盡量避免法律訴訟，不得不逐步開拓新的低風(fēng)險的業(yè)務(wù)市場。而由于處理會計信息的全面性、系統(tǒng)性、可比性和預(yù)測性，以及相對于其它咨詢專家所具有的非對稱性，CPA順理成章地介入了稅務(wù)咨詢與乃至投資咨詢、管理咨詢等增值服務(wù)領(lǐng)域并占有相當(dāng)大的份額，成為引導(dǎo)投資方向的主要增值職業(yè)。據(jù)《國際簡報》統(tǒng)計，1993年，整個會計界有31%的收入來自非審計的咨詢服務(wù)，而到2000年非審計服務(wù)收入已占到總收入50%以上，超過了會計審計業(yè)務(wù)[2].新業(yè)務(wù)市場的拓展，大大增加了事務(wù)所的業(yè)務(wù)收入，提高了其賠償能力，為事務(wù)所提供了很大的生存空間。非審計服務(wù)的產(chǎn)生是注冊會計師行業(yè)發(fā)展到一定歷史階段的必然產(chǎn)物，是整個社會的經(jīng)濟、政治、法律、科技等因素共同作用的結(jié)果。它的產(chǎn)生、發(fā)展和變化恐怕就是其存在合理性的最有力的說明。

二、非審計服務(wù)存在合理性的理論分析

非審計服務(wù)在和會計、審計服務(wù)“三足鼎立”的同時，也和審計服務(wù)存在著千絲萬縷的聯(lián)系。而在審計獨立性偏失的問題上，非審計服務(wù)到底扮演了什么樣的角色，目前還沒有足夠的證據(jù)來定論。其實這兩點恐怕也是一直以來非審計服務(wù)存在的合理性遭到質(zhì)疑的癥結(jié)所在。下面筆者就從這兩個方面談?wù)勛约旱目捶ā?/p>

（一）非審計服務(wù)與審計服務(wù)沒有鮮明的利益分割點

1.非審計服務(wù)的存在與審計服務(wù)的目標(biāo)并不沖突。在會計報表審計階段，審計總目標(biāo)是對被審計單位的會計報表是否公允地反映其財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，以及所采用的會計政策和會計處理方法是否遵守本國的會計準(zhǔn)則發(fā)表意見。這個目標(biāo)的實現(xiàn)，有助于委托人通過審計結(jié)論來了解人的能力、業(yè)績及努力程度，從而保護所有者權(quán)益不受侵犯，實現(xiàn)帕累托最優(yōu)。而注冊會計師提供的非審計服務(wù)是審計服務(wù)的有益延伸，是為了幫助被審計單位發(fā)現(xiàn)經(jīng)營缺陷，提高管理水平，改善盈利狀況，它有助于實現(xiàn)股東權(quán)益最大化或企業(yè)價值最大化，從而達(dá)到帕累托改進(jìn)。打個簡單的比方，審計服務(wù)是為了證明蛋糕是否切得合理，讓委托人和人都能得到應(yīng)得的一塊，實現(xiàn)資源配置效率；而非審計服務(wù)則是讓蛋糕做大，讓每個人能夠得到更大的一塊。從這個意義上講，非審計服務(wù)是對審計服務(wù)目標(biāo)的一種改進(jìn)，二者并不沖突[3].

2.非審計服務(wù)符合企業(yè)和會計師事務(wù)所雙方的利益。注冊會計師在審計過程中能夠比較全面地了解企業(yè)的內(nèi)部結(jié)構(gòu)、經(jīng)營管理模式、經(jīng)營風(fēng)險、財務(wù)狀況以及企業(yè)內(nèi)部控制的設(shè)計與執(zhí)行情況。

從企業(yè)的角度看，聘請?zhí)峁徲嫷臅嫀熓聞?wù)所從事相關(guān)的非審計服務(wù)，與單獨聘請咨詢公司相比，由于注冊會計師熟知企業(yè)內(nèi)部管理和財務(wù)狀況等基本情況，并能夠為企業(yè)保守商業(yè)秘密、公正可信，不僅有利于雙方的溝通和信任，還可以節(jié)約大量的前期調(diào)研費用；從會計師事務(wù)所的角度看，注冊會計師為客戶提供非審計服務(wù)，一方面能夠提高其服務(wù)的附加價值，發(fā)揮知識“外溢”的效應(yīng)，并改善人才結(jié)構(gòu)和知識結(jié)構(gòu)，另外必然會增強其客戶知識，提高其在審計過程中發(fā)現(xiàn)問題的能力，從而更好地服務(wù)于社會各個相關(guān)利益體。從這一點來看，注冊會計師向?qū)徲嬁蛻籼峁┓菍徲嫹?wù)，符合供求雙方的各自利益，是在充分競爭條件下提高資源利用效率的自然選擇。

（二）非審計服務(wù)是審計失敗的“替罪羔羊”

注冊會計師的審計質(zhì)量，取決于審計中發(fā)現(xiàn)問題的概率（專業(yè)勝任能力）和發(fā)現(xiàn)問題后披露出來的概率（審計獨立性）。非審計服務(wù)的發(fā)展是因為客戶對于注冊會計師專業(yè)勝任能力的信任，但同時卻也引起了人們質(zhì)疑注冊會計師在向同一客戶提供審計服務(wù)時能否保持獨立性。

1.非審計服務(wù)本身不必然損害審計獨立性。J.L.Carey早在1968年就提出，“獨立性首先意味著正直、誠實，其次意味著應(yīng)避免任何可能的甚至是潛意識的影響注冊會計師目的的關(guān)系”。的確，如果形式上都無法給人一種獨立的感覺，恐怕即使注冊會計師保持了實質(zhì)上的獨立，審計結(jié)果再正確其服務(wù)價值也會遭到質(zhì)疑。然而，非審計服務(wù)雖然可能影響到審計形式上的獨立性，但其本身并不必然損害獨立性。因為審計師具有以市場為依托的保持審計獨立性的內(nèi)在經(jīng)濟動因。這就是注冊會計師審計的敗德成本。只要非審計服務(wù)所得利益不超過其敗德成本，在成本—效益原則權(quán)衡之下，作為經(jīng)濟人的注冊會計師將選擇保持獨立。美國大量的實證結(jié)果支持了上述觀點。Reynolds（2001）的實證結(jié)果表明，對支付越高的非審計費用的公司，審計師的態(tài)度越趨于保守。另外，Mark.DeFond（2002）通過考察審計師對公司持續(xù)經(jīng)營問題發(fā)表審計意見的趨勢，發(fā)現(xiàn)是否提供非審計服務(wù)與審計師的立場之間沒有相關(guān)關(guān)系，因此也認(rèn)為非審計服務(wù)本身并不一定損害獨立性。

2.調(diào)查研究表明非審計服務(wù)對審計獨立性有正面影響。2000年7月美國北卡羅來納州立大學(xué)會計系就注冊會計師提供非審計服務(wù)是否損害審計獨立性這一問題進(jìn)行了調(diào)查[4].此項調(diào)查研究比較了兩種不同情況下的審計報告使用人對注冊會計師獨立性、客觀性和公正性的看法。一種是注冊會計師單純提供審計服務(wù)，另一種是同時提供審計和非審計服務(wù)。結(jié)果顯示，非審計服務(wù)對報告使用人的看法，不僅未發(fā)現(xiàn)負(fù)面影響，反而有正面影響。也就是說，注冊會計師提供非審計服務(wù)能夠加強報告使用人對報告的信賴。這些發(fā)現(xiàn)支持了非審計服務(wù)加強審計獨立性的觀點，也增強了注冊會計師抵制客戶管理層壓力的能力。同樣，POB審計有效性小組的研究結(jié)果也顯示，在所檢查的業(yè)務(wù)中，超過1/4的非審計服務(wù)對審計質(zhì)量的提高發(fā)揮了明顯的積極作用。

3.非審計服務(wù)并非導(dǎo)致審計失敗的罪魁禍?zhǔn)?。大眾媒體廣泛認(rèn)為，頻頻爆出的審計失敗案，原因主要在于事務(wù)所既從事審計業(yè)務(wù)又提供管理咨詢服務(wù)的業(yè)務(wù)模式損害了主審會計師的獨立性。但深入分析安然事件，則會發(fā)現(xiàn)：安然公司的雇員中有100多位來自安達(dá)信，包括首席會計師和財務(wù)總監(jiān)等高級職員。例如，安然公司的會計主管理查德·考塞和財務(wù)長杰弗瑞·麥克馬洪都曾受雇于安達(dá)信公司，在安達(dá)信休斯敦地區(qū)擔(dān)任高級財務(wù)工作。這些行為明顯違背獨立審計準(zhǔn)則中有關(guān)獨立性的規(guī)定，也許在過分激進(jìn)的發(fā)展過程中忽略員工職業(yè)道德和專業(yè)勝任能力的培訓(xùn)，內(nèi)部質(zhì)量控制的弱化以及注冊會計師與客戶公司高級管理人員之間關(guān)系的過分密切，才是損害注冊會計師獨立性，進(jìn)而導(dǎo)致審計失敗的主要原因。而并非因為審計與咨詢業(yè)務(wù)融合對獨立性的損害[5].

非審計服務(wù)自誕生以來，其對審計獨立性的影響就成為大家關(guān)注的焦點。尤其是在安然事件之后，更是把審計失敗歸咎于非審計服務(wù)的存在。然而，某一典型案例的發(fā)生，雖然必定有其內(nèi)在的誘因，但它是否一定表明某種必然規(guī)律，卻有待進(jìn)一步的理論分析與實證檢驗。在專業(yè)勝任能力和審計獨立性的博弈中，非審計服務(wù)的存在對于審計質(zhì)量的提高，正面的影響是超過其負(fù)面影響的，因此，在這個意義上將審計失敗歸咎于非審計服務(wù)進(jìn)而質(zhì)疑其存在的合理性有些偏頗。

三、非審計服務(wù)存在和發(fā)展的前景

（一）世界各國對非審計服務(wù)的監(jiān)管政策表現(xiàn)出較大差異

就世界范圍來看，對于非審計服務(wù)的態(tài)度各個國家和組織不盡相同。經(jīng)合組織成員在這一問題上表現(xiàn)出了比較大的差異。澳大利亞、加拿大、愛爾蘭、盧森堡、荷蘭、瑞典和英國基本不禁止非審計服務(wù)，只是對獨立性提出框架性原則規(guī)定[6].日本、丹麥、希臘則是對個別的非審計項目有禁止的要求，不過法國、比利時、意大利則全面禁止會計師事務(wù)所非審計服務(wù)的存在?！端_班斯———奧克斯萊法案》的出臺，結(jié)束了美國鼓勵非審計服務(wù)存在和發(fā)展的歷史，近乎苛刻的限制條文，不管是否真的有效，卻也把會計師事務(wù)所非審計服務(wù)的市場縮小到了極限。然而美國政府對于審計業(yè)務(wù)與非審計服務(wù)的強制分拆，其實也是一種無奈的選擇：雖然沒有明晰的證據(jù)表明，非審計服務(wù)的存在對審計獨立性的保持一定存在影響，但在當(dāng)時美國經(jīng)濟低迷的狀況下，卻可以鼓舞投資者的信心，對整個美國經(jīng)濟也是一種拉動，至少不會再次給予打擊。但實際上，各國對非審計服務(wù)做出的部分禁止性規(guī)定，不僅不能印證非審計服務(wù)對審計獨立性具有損害，反而各國間的明顯差異更加讓人懷疑這些禁止的合理性。

（二）我國目前應(yīng)有選擇地鼓勵會計師事務(wù)所發(fā)展非審計服務(wù)

1.我國注冊會計師的行業(yè)現(xiàn)狀呼喚非審計服務(wù)的存在。我國審計市場的現(xiàn)狀可以用競爭激烈、人才短缺、風(fēng)險高來形容。而非審計服務(wù)正是這三大“弊病”的“對癥之藥”。歷來由審計服務(wù)占據(jù)主導(dǎo)的中國注冊會計師行業(yè)，現(xiàn)在正是剛剛起步的非審計服務(wù)展露鋒芒，發(fā)揮積極作用的時期。

首先，目前我國會計師事務(wù)所的服務(wù)結(jié)構(gòu)基本上是單一的審計服務(wù)，拓展能力薄弱，事務(wù)所利用較低的審計收費吸引非審計業(yè)務(wù)的現(xiàn)象并不明顯。此種服務(wù)結(jié)構(gòu)不僅沒有帶來國內(nèi)審計服務(wù)市場的高獨立性，也不利于事務(wù)所的穩(wěn)定和長遠(yuǎn)發(fā)展。中國加入WTO后，一方面國內(nèi)會計市場的競爭必然會日益激烈，另一方面國際會計師事務(wù)所帶來的競爭壓力也日漸增強。另外，就現(xiàn)在的市場需求狀況來看，補充審計全面鋪開以后，國際會計師事務(wù)所對國內(nèi)事務(wù)所的最大沖擊不是審計服務(wù)市場，而是管理咨詢等非審計服務(wù)市場。而與國際會計師事務(wù)所相比，國內(nèi)事務(wù)所在管理咨詢等方面的非審計服務(wù)與審計服務(wù)相比差距更大。毫無疑問，國際會計師事務(wù)所在提供補充審計的過程中，將輕易進(jìn)入國內(nèi)上市公司管理咨詢服務(wù)這塊潛力巨大的市場。

其次，相對于國際會計師事務(wù)所，我國的會計師事務(wù)所具有規(guī)模偏小、力量薄弱、審計業(yè)務(wù)風(fēng)險大、競爭激烈，人員整體素質(zhì)不高，淡旺季現(xiàn)象明顯的特點。拓展非審計服務(wù)，將有利于會計師事務(wù)所與客戶之間建立良好的關(guān)系，擴大服務(wù)范圍，打破業(yè)務(wù)領(lǐng)域過于集中的狀態(tài)，從而增強財力以建立防御防線，提高競爭力。倘若此時采取限制或者禁止非審計服務(wù)的策略，恐怕會使我國審計市場競爭更加激烈，執(zhí)業(yè)風(fēng)險也會隨之加大，而事務(wù)所自身參與競爭的能力則會受到削弱，人才也會大量流失。這些對于本就弱小的中國會計師事務(wù)所的發(fā)展無異于雪上加霜，適得其反。

雖然全球“禁非”，但情況又各不相同：目前我國注冊會計師的執(zhí)業(yè)環(huán)境較前已有非常大的改善，執(zhí)業(yè)人員的素質(zhì)也有明顯的提高，注冊會計師在多年的審計過程中，也積累了一些非審計服務(wù)的經(jīng)驗和優(yōu)勢，這些都為加快非審計服務(wù)的發(fā)展奠定了基礎(chǔ)。同時，我國目前的咨詢服務(wù)業(yè)本身也顯示出了巨大的需求潛力，這就意味著，在中國，咨詢產(chǎn)業(yè)將是新世紀(jì)最有希望的“朝陽產(chǎn)業(yè)”。

因此，我國不宜盲目照搬美國拆分非審計服務(wù)的做法，而應(yīng)從我國行業(yè)發(fā)展的實際情況出發(fā)，鼓勵和引導(dǎo)國內(nèi)會計師事務(wù)所拓寬業(yè)務(wù)范圍，發(fā)展管理咨詢等非審計服務(wù)市場，以進(jìn)一步壯大實力，增強競爭能力，迎接WTO的挑戰(zhàn)與機遇。

2.非審計業(yè)務(wù)的健康發(fā)展需要對其加強監(jiān)管和引導(dǎo)。當(dāng)然，在鼓勵事務(wù)所發(fā)展非審計服務(wù)的同時，也應(yīng)充分考慮非審計服務(wù)與審計服務(wù)存在的潛在沖突，而不是任其發(fā)展，否則中國的“安然”遲早也會出現(xiàn)。針對這一點，我國相關(guān)部門可以通過出臺各種措施來加強監(jiān)督與引導(dǎo)，以保證注冊會計師的獨立性不受損害，充分發(fā)揮非審計服務(wù)對我國注冊會計師行業(yè)的拉動作用。具體來說，可以從內(nèi)部控制和外部協(xié)調(diào)兩個方面來采取措施。

在會計師事務(wù)所方面，首先在提供非審計服務(wù)的同時一定要確保審計服務(wù)。因為審計服務(wù)才是國內(nèi)事務(wù)所收入的主要來源，管理咨詢等非審計服務(wù)畢竟仍是剛剛起步。另外可以建立相應(yīng)的內(nèi)部控制制度，將審計業(yè)務(wù)與非審計業(yè)務(wù)交由不同的部門負(fù)責(zé)，同時執(zhí)行嚴(yán)格的多級復(fù)核制度，從而確保審計的獨立性保持，也利于控制風(fēng)險和提高審計質(zhì)量。

對于國家有關(guān)機構(gòu)，如證監(jiān)會、財政部、注冊會計師協(xié)會而言，則應(yīng)加強對提供非審計服務(wù)的事務(wù)所的監(jiān)督。如注冊會計師行業(yè)協(xié)會可以通過加強獨立審計準(zhǔn)則建設(shè)，建立“管理咨詢準(zhǔn)則委員會”來規(guī)范和指導(dǎo)管理咨詢服務(wù)等方式來進(jìn)行行業(yè)自律；政府監(jiān)管機構(gòu)則應(yīng)該要求注冊會計師事務(wù)所披露審計收費與非審計收費，限制某些對獨立性有直接影響的記賬、內(nèi)部審計等業(yè)務(wù)，限制會計師事務(wù)所為同一委托人同時提供審計和非審計服務(wù)，規(guī)定非審計服務(wù)的合理上限，保證其以審計為主、非審計服務(wù)為輔的發(fā)展格局，等等。盡管我們不必像美國那樣，對注冊會計師非審計服務(wù)的服務(wù)內(nèi)容進(jìn)行全方位限制，但未雨綢繆總是有必要的。至少，嚴(yán)重削弱審計獨立性的可能因素應(yīng)盡可能避免。

結(jié)語

每一種新事物的產(chǎn)生都有其深刻的歷史根源。非審計服務(wù)從產(chǎn)生到現(xiàn)在，內(nèi)容與程序日新月異，是為了適應(yīng)世界經(jīng)濟的變革和社會發(fā)展的需要，同時也向世人展示了其強大的生命力。而若干的財務(wù)丑聞，歸根結(jié)底是整個社會經(jīng)濟制度和會計體系存在問題的反映。禁止非審計服務(wù)，無疑是將其當(dāng)成了審計失敗的“替罪羔羊”。實際上，非審計服務(wù)與審計的最終目標(biāo)不僅不存在沖突，而且還是審計目標(biāo)的一種改進(jìn)。它的存在既符合企業(yè)和會計師事務(wù)所雙方的利益，同時也可以對審計質(zhì)量的提高發(fā)揮積極的作用。尤其在中國，非審計業(yè)務(wù)尚處于剛剛起步，甚至在某些事務(wù)所仍舊是空白的情況下，大力發(fā)展非審計業(yè)務(wù)，積極拓展服務(wù)范圍，將會吸引更多的人才加入到注冊會計師行業(yè)中來，從而提升我國會計師事務(wù)所在國內(nèi)服務(wù)市場的抗風(fēng)險能力和競爭力。

參考文獻(xiàn)：

[1]李若山等。注冊會計師：經(jīng)濟警察嗎[M].北京：中國財政經(jīng)濟出版社，2003.

[2]林啟云。審計與非審計服務(wù)：不可調(diào)和的利益沖突[J].中國注冊會計師，2002，（2）：34.

[3]閻達(dá)五，李華雄。論注冊會計師市場[J].財務(wù)與會計，1998，（4）：23.

[4]漆江娜。非審計服務(wù)與審計質(zhì)量[J].中國注冊會計師，2003，（6）：12.

[5]北京注冊會計師協(xié)會。中美財務(wù)欺詐案的幾點啟示.2005.04.

[6]郭斌。非審計服務(wù)于審計獨立性研究[D].大連：東北財經(jīng)大學(xué)會計學(xué)院，2003.

[7]周斌。試析注冊會計師非審計服務(wù)在我國的發(fā)展問題[D].北京：首都經(jīng)濟貿(mào)易大學(xué)會計學(xué)院，2004.