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淺談司法會計鑒定中的“敏感分析法”

摘要：通過分析涉案單位敏感業(yè)務(wù)內(nèi)容，查找賬證中的疑點，能及時獲取有價值的經(jīng)濟犯罪線索，提高司法會計鑒定的工作效率。

關(guān)鍵詞：司法會計鑒定敏感分析法

市場經(jīng)濟的多元化，決定了經(jīng)濟犯罪的復(fù)雜化，如何及時、準確找出賬證中的疑點，獲取有價值的線索，是查處經(jīng)濟犯罪的關(guān)鍵，也是值得司法會計鑒定人員探討的重要課題。近年來，我們在司法實踐中開展了“敏感分析法”研究，證明通過對涉案單位敏感業(yè)務(wù)內(nèi)容進行分析，查找經(jīng)濟犯罪線索的方法，簡單易行，在鑒定工作中能起到事半功倍的效果。

一、敏感數(shù)據(jù)

數(shù)據(jù)是構(gòu)成會計資料的基本要素，會計通過數(shù)據(jù)計量反映出企業(yè)的財務(wù)狀況。所以充分運用敏感數(shù)據(jù)，進行分析研究，往往能發(fā)現(xiàn)有價值的線索。

（一）數(shù)據(jù)大小。在會計核算中，某些數(shù)字的大小是受一定財務(wù)管理標準限制的，若超過標準，則應(yīng)重點關(guān)注。某公司1998年購入一部7200元的手機配給經(jīng)理使用，按《企業(yè)會計準則》規(guī)定應(yīng)計入固定資產(chǎn)，卻被轉(zhuǎn)記入低值易耗品一次性攤銷。經(jīng)查，該公司經(jīng)理調(diào)任時不想歸還手機，就授意會計作此處理。

（二）數(shù)據(jù)變化。企業(yè)財務(wù)收支在一定時期內(nèi)總是穩(wěn)定在一個正常幅度內(nèi)，要是某個時期突然出現(xiàn)大幅度的變動，則說明財務(wù)收支有問題，應(yīng)弄清原委。某建工企業(yè)2000年1－8月份每月管理費用都在50000－80000元之間，而9月卻達到230000元，有關(guān)人員也解釋不清，我們判斷其中可能有“貓膩”。經(jīng)追查得知，該企業(yè)為了承攬一工程項目，就向主管此項目的人員行賄16萬元。

（三）數(shù)據(jù)正負。會計數(shù)據(jù)存在正負之分，如“未分配利潤”、“待處理財產(chǎn)損益”的余額既可能為正，也可能為負。有些賬戶的余額只能為正數(shù)，如“存貨”、“固定資產(chǎn)”、“銀行存款”、“現(xiàn)金”等。某市駐漢辦事處1997年9月、10月現(xiàn)金余額出現(xiàn)反常的紅字，我們分析認為可能有收入墊付。后經(jīng)突擊盤點現(xiàn)金，確認賬實不符，查出該單位將50萬元債券利息收入放在賬外私分的問題。另外，有些賬戶在特定時間反映在賬簿中，余額只能為零。如損益類賬戶。

（四）數(shù)據(jù)精確?！稌嫽A(chǔ)工作規(guī)范》要求記帳人員必須準確地反映會計信息，“角分必爭”。但聯(lián)系經(jīng)濟活動的實際，數(shù)據(jù)的精確限度卻是相對的，如增值稅額不可能為整數(shù)，固定資產(chǎn)的單價也不可能為小數(shù)。脫離了實際的精確度，則很可能存在弄虛作假的問題。某物資回收公司2001年計提的應(yīng)付福利費有一筆是20萬元，而應(yīng)付福利費是按工資的14％計提，所以不可能是整數(shù)，這引起我們懷疑，調(diào)查后發(fā)現(xiàn)該公司經(jīng)理等人以計發(fā)職工福利費為名，貪污公款。

（五）數(shù)據(jù)反向。一般來說，會計核算中常有不少重復(fù)出現(xiàn)的數(shù)字，但在短時期內(nèi)出現(xiàn)的反向數(shù)字則屬于敏感數(shù)字，需要進一步審查，弄清是正常往來，還是套串現(xiàn)金，或是其它舞弊行為。如某社區(qū)居委會12月4日門面租金有一筆是10320元，而在次年1月21日原賬調(diào)沖10320元，一進一出有些蹊蹺，我們就找來承租戶對賬，查出該居委會會計兼出納捏造事實，侵吞公款的問題。

二、敏感時間

經(jīng)濟業(yè)務(wù)是在一定的時間內(nèi)發(fā)生的，會計賬面對經(jīng)濟業(yè)務(wù)的記錄與反映也有相應(yīng)的時間，所以時間是對經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行反映和監(jiān)督的重要環(huán)節(jié)，通過對經(jīng)濟業(yè)務(wù)敏感時間的動態(tài)比對，能迅速的找出許多疑點。

（一）核減時間?！镀髽I(yè)財務(wù)制度》對企業(yè)許多經(jīng)濟業(yè)務(wù)規(guī)定了嚴格的時間界限。如“因債務(wù)人逾期未履行償債義務(wù)超過三年，仍然不能收回的應(yīng)收賬款，可以確認為壞賬損失”、“電器設(shè)備折舊年限是5－10年、運輸設(shè)備折舊年限是4－12年”。若無故突破，則應(yīng)深入調(diào)查。某工業(yè)控股公司有一筆150萬元的應(yīng)收賬款，僅隔三個月就計入壞賬損失核銷，不符合財務(wù)制度規(guī)定。經(jīng)深挖，查出該企業(yè)老總挪用公款炒股，虧損后無力償還，加之怕暴露，就在年底財務(wù)集中調(diào)賬時，以對方單位無力還款為由，將炒股虧損混入壞賬中核銷。

（二）特定時間。一般來說，企業(yè)的經(jīng)營活動應(yīng)當(dāng)符合特定時間的規(guī)律性特點。如年終的獎金支出、繳稅申報、季節(jié)性業(yè)務(wù)等。如果這些經(jīng)濟業(yè)務(wù)的記錄上沒有反映時間，或者發(fā)生時間與經(jīng)濟業(yè)務(wù)內(nèi)容相矛盾，則應(yīng)當(dāng)調(diào)查。某羽絨制品廠的冬季銷售收入應(yīng)是全年最高峰的時侯，但企業(yè)賬面在1999年10－12月份反映出的銷售收入與平常月份基本持平，不合乎常理，于是我們核查該單位同期銷售收入，發(fā)現(xiàn)該單位采取收入不入賬的手法，偷逃稅款近86萬元。

（三）間隔時間。企業(yè)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)有時會出現(xiàn)連續(xù)，如付工程進度款、每月的水電費等，都是同一業(yè)務(wù)，在不同時間連續(xù)發(fā)生。如在某一時段同一業(yè)務(wù)的間隔時間，與其它時期相比出現(xiàn)變化，雖然間隔只有幾天，但都值得注意。某醫(yī)藥公司業(yè)務(wù)員在2001年10月5日報銷出差費用9800元，其中有11張是同一小吃店、同一本發(fā)票、同一個日期（9月25日）的“餐費3650元”，間隔時間與業(yè)務(wù)內(nèi)容顯然相互矛盾，經(jīng)訊問，該業(yè)務(wù)員承認重復(fù)報銷3000元的問題。

三、敏感客戶

企業(yè)的業(yè)務(wù)范圍往往廣泛而頻繁，其與客戶的關(guān)系也錯綜復(fù)雜，但是從一個單位的某項經(jīng)濟業(yè)務(wù)內(nèi)容來看，其經(jīng)濟交往又大多是相對固定和明確的，所以根據(jù)各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)的具體內(nèi)容，針對敏感客戶進行辨析，比較容易找到案件的切入點。

（一）客戶距離。在經(jīng)濟業(yè)務(wù)中所涉及到的客戶，根據(jù)市場價格、運輸費用、生產(chǎn)需求的經(jīng)濟內(nèi)容可大體確定其距離。如同一商品、同一價格可以從多個客戶采購，而采購人員偏偏舍近求遠，購買質(zhì)次價高商品，就應(yīng)將此作為進一步審查的線索。某事業(yè)單位的一臺小轎車2002年支出的燃料費和修理費高達42000元，而且報銷時用的大部分是郊區(qū)某修理廠的發(fā)票，這引起我們的注意。經(jīng)了解，該單位在市內(nèi)有定點的修理和加油廠商，而且該車2001年僅有兩次去外地，其余時間都在市內(nèi)用車。在事實面前，該司機被迫供認是用修理廠提供的假發(fā)票報銷。

（二）客戶權(quán)限?，F(xiàn)代市場經(jīng)濟中，任何一個經(jīng)濟實體，都有其限定的經(jīng)營范圍，不能越權(quán)經(jīng)營。如果客戶開具的票證及反映的經(jīng)濟業(yè)務(wù)與其自身的業(yè)務(wù)范圍不符，可作為疑點查證。某單位2001年8月支出一筆建筑工程結(jié)算款12萬元，按規(guī)定施工企業(yè)辦理結(jié)算應(yīng)使用建筑業(yè)結(jié)算統(tǒng)一發(fā)票，而該結(jié)算卻使用“商業(yè)零售發(fā)票”，經(jīng)查，發(fā)現(xiàn)是該單位財務(wù)科長用假發(fā)票虛報費用。

（三）客戶關(guān)聯(lián)。在正常的經(jīng)濟交往中一般購貨單位必為付款單位或負債單位，反之銷貨單位必為收款單位或債權(quán)單位，如果兩者發(fā)生分離，出現(xiàn)了與雙方?jīng)]有絲毫關(guān)聯(lián)的第三者，不供貨卻收款或不收貨卻付款，可視為不正?，F(xiàn)象查證。某爐料公司1999年8月銷給某廠重軌一批，但付款卻是一家私營企業(yè)，這家私營企業(yè)與雙方從未發(fā)生過業(yè)務(wù)往來，購貨方也沒有委托這家私營企業(yè)代為付款，于是我們針對貨款的資金來源進行查證，發(fā)現(xiàn)該爐料公司鋼材建材部經(jīng)理挪用46萬余元，給其私營企業(yè)營利的犯罪事實。

四、敏感對應(yīng)

在企業(yè)的經(jīng)濟活動中，財產(chǎn)物資和資金必然會形成對應(yīng)關(guān)系，而沒有正確反映賬理之間的對應(yīng)關(guān)系，內(nèi)在邏輯出現(xiàn)矛盾的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，往往是查證的重點。

（一）賬戶對應(yīng)。企業(yè)會計核算中使用的記賬方法是復(fù)式記賬法。復(fù)式記賬法的基本原理就是每一筆經(jīng)濟業(yè)務(wù)至少要在兩個相互聯(lián)系的賬戶上以相等的金額作雙重記錄，反映經(jīng)濟業(yè)務(wù)的來龍去脈，反映資金的增減變化。因此，在一項經(jīng)濟業(yè)務(wù)所涉及的賬戶之間，就存在著一種試算平衡，相互依存的對應(yīng)關(guān)系，如果某項業(yè)務(wù)記錄脫離了正常的賬戶對應(yīng)，可作為疑點查證。某企業(yè)一筆進料退回業(yè)務(wù)核算中“原材料”賬戶貸方，應(yīng)對應(yīng)“銀行存款”和“應(yīng)交稅金－增值稅”的借方，但該企業(yè)會計作賬對應(yīng)的是“應(yīng)付賬款”借方，其結(jié)果是多抵扣，偷漏稅。

（二）物流對應(yīng)。企業(yè)銷售商品，其必然會有對應(yīng)的存貨的購進，同時產(chǎn)生資金雙向流動。如果只有大量的銷售發(fā)票入賬，而沒有對應(yīng)的原料購進，或者有原料購進記錄，但沒有資金雙向流動，那該項經(jīng)濟業(yè)務(wù)的真實性就值得懷疑。某服飾公司2002年8月至12月累計開出增值稅票115份，價稅合計7億多元，我們調(diào)閱存貨入庫單、運單及銀行對賬單后，發(fā)現(xiàn)該公司既無存貨入庫，也無資金進賬，經(jīng)過進一步調(diào)查，查出該公司虛構(gòu)經(jīng)濟業(yè)務(wù)，憑空開據(jù)增值稅票的犯罪事實。

（三）價格對應(yīng)。平等交易是企業(yè)開展經(jīng)濟活動的準則，商品的買賣價格應(yīng)產(chǎn)生對應(yīng)關(guān)系。要是企業(yè)購銷中出現(xiàn)低買高賣或高買低賣，明顯背離正常市場價值，就有可能存在貪污、抽逃資金等問題。某模具廠有一臺價值在100萬元以上的吸塑機，僅以10萬元的低價“賣”給一家私營公司，顯然不符合價值規(guī)律。于是我們圍繞此事展開調(diào)查，發(fā)現(xiàn)該廠廠長為了個人私利，既不經(jīng)過上級主管部門的批準，也不進行評估，就擅自將國有資產(chǎn)廉價出讓給其子的私營公司。

五、敏感字跡

會計資料是用文字、字母、數(shù)字來記錄企業(yè)的財務(wù)狀況，這些記錄能反映出許多隱藏的問題。1、字跡整齊與否。會計賬薄是序時登記，不可能在一天完成，其字跡筆墨不可能做到整齊劃一。如果會計賬冊中的字跡一致，筆墨一樣，而且非常整潔，這些字跡就是重要線索。2、字跡修正方式。會計記錄修正錯誤有兩種方法：①紅字沖正，②調(diào)賬。如果不是采取這些方法，而是涂改、刮擦、粘貼，這些字跡就可能存在會計作假。

需要指出的是，發(fā)現(xiàn)犯罪線索方法有許多，敏感分析法不是獨立使用的，也不是一成不變的。在具體工作中，應(yīng)當(dāng)從實際出發(fā)，根據(jù)案情和工作需要，有選擇地靈活運用，才能高效快捷地發(fā)現(xiàn)犯罪線索。