前言：想要寫出一篇令人眼前一亮的文章嗎？我們特意為您整理了5篇采薇古詩范文，相信會為您的寫作帶來幫助，發(fā)現(xiàn)更多的寫作思路和靈感。

采薇古詩范文第1篇

所以，讓愛打扮的媽媽，在為自己打扮的故事里表現(xiàn)自己，自然是今天這篇作文的要求。

其實，小學(xué)生作文，大致可以分成寫人、寫事這兩大類。寫人吧，必須要在故事里寫人物；敘事吧，必須要讓人物來表現(xiàn)故事。

愛打扮，是媽媽們的天性。愛美之心，人皆有之。寫出來的愛打扮的媽媽，會不會都大同小異，差不多模樣。如果真是這樣，這作文還真“老掉了牙”。

為什么不在故事上下功夫呢？故事有所不同，媽媽形象的差異也出來了。

那么，怎么才能編出與眾不同的故事，寫出與眾不同的媽媽？柳老師告訴你們一個好辦法，那就是來個“錯位”。

媽媽一般什么時候需要打扮？早上起床后，梳洗打扮，才能光彩照人。所以，編故事選在媽媽應(yīng)該打扮的時候，肯定徒勞無益。選擇在她不該打扮的時候，卻拼命梳妝打扮，這才與眾不同，這就是“錯位”。

想一下，你認為什么時候，媽媽最不應(yīng)該打扮？去看電影或者去開家長會，眼看就要遲到了，媽媽還在磨磨蹭蹭。對，選這種時間編點故事，就對了。

在不恰當?shù)臅r間段，做不應(yīng)該做的事，故事就會與眾不同。

比如：“‘媽媽，快點！開家長會，千萬別遲到！’我看看鐘，急得直嚷嚷。”一開頭，就借助語言，直接進入故事。簡潔明快，不僅告訴讀者發(fā)生的事，而且直接引出愛打扮的媽媽。

好，說說怎么開頭吧！古人說，文章開頭要像鳳凰，又小又美麗。憑柳老師的經(jīng)驗，最好的開頭，應(yīng)當直接進入故事，直接讓人物動起來。

媽媽怎么出場？還是讓她說話唄！

“催什么催，總不能丟人現(xiàn)眼，像個黃臉婆，再說，還不是為你？"

人物的語言很重要，既能強化人物性格，又有助于敘事，并讓文章有節(jié)奏感。

媽媽還真會說，為開家長會打扮，是為你好?？赡阍趺聪?？哼，是出席家長會，不是時裝秀。遲到了才丟人現(xiàn)眼！

注意，心理活動描寫，會讓文章細膩生動，熠熠生輝。

家里還有什么人？爸爸。他會有什么反應(yīng)？會不會朝你眨眨眼？

適當多加一個人物，也是讓文章寫長、寫生動的妙法。當然，這個人物不能在出現(xiàn)一次后，就不見影蹤。

接下來呢？走出化妝室，媽媽該換衣服了吧？她換了一件又一件，對著鏡子，左看右看。

這種地方，可以來點細節(jié)描寫，既繪聲繪色，又能讓媽媽的個性更加張揚。

當然，最后你當機立斷，中止了她的沒完沒了。接下來又干嗎？換鞋？這也是必不可少的。還得講搭配。媽媽鞋子多不多？她怎么挑，你怎么來個了結(jié)，然后是不是把她給推出門？這是只有在錯位的時間點里，才會有的故事吧？

媽媽被“攆”出了門，她該去開會了吧？不過，為了突出媽媽愛打扮，還能不能再加―個情節(jié)？對，她還需要配個包包，那是愛美女士必需品。她是不是敲門了？讓爸爸傳個最貴的包給你，你再從門縫里塞出去，然后“砰”地關(guān)上門。

看，這就是選擇一個錯位的時間點，引出的與眾不同的故事。從我喊話，到媽媽應(yīng)答，更衣、換鞋，最后被我推出家門，情節(jié)在不斷變化，人物語言、動作、神態(tài)各有不同。當然，因為是錯位，故事特揪心，連讀者也會著急。

愛打扮的媽媽終于出發(fā)了吧？故事好像差不多了？可是，想想看，她一走，你是不是又心神不寧起來？擔(dān)心什么？擔(dān)心媽媽遲到唄！至于家長會本身，你不在場，只能一筆帶過。所以，接下來，可以寫家長會結(jié)束后回來的媽媽。

媽媽回來，你最想知道的是什么？你問她，她有沒有回答？她心不在焉，會不會是為什么事在臭美？是不是在回顧推開教室門那一刻，所有家長齊刷刷把眼光對準她。而且，她回家后的第一件事，就想和你們一起分享？瞧，這才是最愛打扮的媽媽！

媽媽還仿佛在夢幻中，讓誰來點破？對，爸爸。他在文章中只是點綴，戲不多，可是，讓他在這里來個畫龍點睛，人物乃至文章就更出彩了。

“其實，他們是用眼光在責(zé)問，哎，連家長會都遲到！”

好好思量一下：聽了這話，你和媽媽，各自會有怎樣的反應(yīng)？把神態(tài)、動作寫下來！惟妙惟肖，絕對精彩。

故事編完了，柳老師還意猶未盡，再想來個“錯位”：把今天的作文題改成“家長會之夜”。怎么？有點不可思議？明明是寫入的題目，怎么一下子改成了記事？對了，這也是一種“錯位”！妙不可言的錯位。

愛打扮的媽媽

上海外國語大學(xué)松江外國語學(xué)校四（5）班周h言

放學(xué)回家，我一進家門，就對媽媽說：“今天晚上6點半開家長會，―定不能遲到！”

“放心吧，寶貝，老師在微信群里早通知了。我得好好打扮一下?！?/p>

我想：唉，媽媽怎么就想著打扮？千萬別磨磨蹭蹭遲到了。

媽媽洗完澡，鉆進她的房間，也不知她在干什么。二十分鐘過去了，還不見她出來，我等不及了，輕輕推開門，她竟然還穿著浴衣，不緊不慢地照著鏡子吹頭發(fā)。

我著急地對媽媽說：“要開家長會，你怎么還慢吞吞的？”

“急什么。還早著呢。”我看了看手表，媽呀！都5點半了，還不急！ “行了，行了，就這樣吧?！?/p>

可媽媽卻慢條斯理地說：“衣服總要穿好看的吧！”說完從衣柜里挑出了七八件衣服，一件件往身上比試，對著鏡子左照照右照照。我忍不住又開始催：“好，就這件紅的，喜慶點兒?！?/p>

“紅的好是好，可惜不好搭配?！?/p>

唉，還要什么搭配，什么時候才能出門呀。我心急如焚，耳邊回響起老師千叮嚀萬囑咐“不要遲到”的話。我又看了一下手表。天啊，都6點了！

終于，媽媽穿好衣服，走到鞋柜前。她翻箱倒柜地拿出一堆鞋子，試完這雙試那雙，看到這情景，我忍無可忍，用腳一甩，把鞋子弄到了一邊，斬釘截鐵地說：“今天就穿這雙紅色的。最搭配。"

等她穿好鞋，我積極慢慢推著媽媽就往門口走。

“別急，別急，我的包還沒拿呢……”聽了這話。我飛快地跑進媽媽的房間拎起她的包，迅速心遞到她手里。

終于把媽媽送出了家門。我才長舒了口氣?？梢晦D(zhuǎn)眼，又揪心了：媽媽，千萬別遲到了！

當媽媽剛回到家，我迫不及待地問她有沒有遲到。媽媽并不回答我的問題，只是得意洋洋地說：“今天幸虧打扮得好，我一進教室，所有人的眼睛。都齊刷刷地看著我?！?/p>

我還不懂媽媽的意思，爸爸卻忍不住笑了，說：“有沒有聽到有人在說：家L會居然也有人遲到！”

采薇古詩范文第2篇

總統(tǒng)之子馬爾科·阿赫蒂薩里

微軟剛剛收購了諾基亞的手機業(yè)務(wù)，在所有VP級別的高管中，只有設(shè)計部門負責(zé)人馬爾科·阿赫蒂薩里選擇離職。阿赫蒂薩里是一個顯赫的姓氏，馬爾科的父親馬蒂·阿赫蒂薩里在1994到2000年擔(dān)任芬蘭總統(tǒng)，由于調(diào)解科索沃危機獲得了2008年的諾貝爾和平獎。

馬爾科和艾維·喬納森有很多共同點，這兩個人都剃光了頭發(fā)、喜歡純色的T恤。從經(jīng)歷上來看，兩人都來自歐洲北部，年輕時到美國，并在音樂上有所嘗試。區(qū)別是艾維直接到硅谷闖蕩，而馬爾科在哥大修了三個專業(yè)甚至一度留校當起了講師。馬爾科在音樂上的成就遠遠高過艾維，前者發(fā)行了多張專輯并染指格萊美獎的一個獎項，后者不過在教堂和酒吧混跡過。

艾維只浪費了一年時間就加入了蘋果，三年之后他等到了喬布斯的回歸。而馬爾科的經(jīng)歷相當坎坷，02年第一次加入諾基亞，06年離職，09年諾基亞收購了他的公司并任命他為產(chǎn)品設(shè)計副總裁，包攬軟件和硬件的全部設(shè)計，他負責(zé)的N9和Meego被視為諾基亞的救命稻草。一年半的時間后，諾基亞N9驚艷亮相。人們第一次看到，諾基亞也可以如此優(yōu)雅簡潔。全新的Meego系統(tǒng)配合N9光潔的機身，正面沒有任何實體按鍵。解鎖、返回主頁、任務(wù)切換、通知中心全部通過屏幕操作完成。N9的手勢操作、色彩運用和多年后的iOS7產(chǎn)生了不少共鳴。

然而此時的諾基亞CEO埃洛普已經(jīng)下定決心要轉(zhuǎn)投微軟，N9發(fā)售前Meego已經(jīng)被確定停止軟件支持與硬件更新。之后馬爾科能做的就是把WP系統(tǒng)移植到N9的軀體上，軟件在與他無關(guān)。Meego上的通知中心、滑動操作和無實體按鍵理念被徹底拋棄。之后每一次馬爾科·阿赫蒂薩里的出現(xiàn)，只能一遍遍強調(diào)Lumia光潔多彩的機身，對軟件不置一詞。

花蝴蝶馬蒂亞斯·杜阿爾特

Android的設(shè)計師杜阿爾特和前面提到的兩個人來自不同星球，這個智利人喜歡穿俗艷的襯衫，Quartz曾揶揄道“只有杜阿爾特的花襯衫比Nexus更漂亮”。杜阿爾特毫不避諱地承認Android的界面很“庸俗”，但是這毫不影響他對自己作品的信心。他握著Nexus7向Verge主編Topo炫耀“看這金屬質(zhì)邊框和皮革質(zhì)的后背”，“都是塑料的嗎？我還以為真是金屬呢？”Topo回答，“是塑料，但是非常舒服”杜阿爾特笑著說。

杜阿爾特有自信的資本，WebOS的多任務(wù)卡片曾讓他出盡風(fēng)頭，后來iOS和HTC Sense對這一理念多有借鑒。他來到谷歌的第一件作品Android 3.0就比之前的2.X系列提升了一個檔次。他從來不追求極簡風(fēng)，也沒有什么“扁平化”或者“擬物化”喜好。他表示Android UI的哲學(xué)就是用簡單的輪廓讓用戶明白這是什么，然后往里面填充內(nèi)容。成功的范例比如Google Now，不太成功的比如Android的菜單。

和溫文爾雅的馬爾科或者艾維相比，杜阿爾特強勢不少，他面對質(zhì)疑總有理由，批評別人毫不客氣。8月份他在Google 上撰文批評雅虎天氣悖離Android風(fēng)格：“規(guī)則是為了連貫性和便利性，特別是你對此一無所知的情況下”。意氣風(fēng)發(fā)的杜阿爾特已經(jīng)完全了忘記了在Palm的傷痛。當年Verizon背信棄義，放棄他的瀝血之作Pre，選擇了摩托羅拉Droid和iPhone 3GS競爭。

簡志霖：第一位設(shè)計師，第一設(shè)計師

如果馬爾科·阿赫蒂薩里生不逢時的話，HTC前設(shè)計副總裁簡志霖的命運就更讓人嘆息了。HTC One正是出自此人之手。2001年簡志霖受周永明親自邀請來到進入宏達電，那時候他是公司的第一位工業(yè)設(shè)計師。但是HTC并不是一家以設(shè)計為導(dǎo)向的公司，HTC的基因是合作，只要運營商需要，宏達就會更改方案，這和孤芳自賞的蘋果形成了鮮明的對比。

簡志霖在HTC內(nèi)步步高升，但是他并未獲得外界足夠的重視。HTC第一部設(shè)計出彩的“鉆石”是來自舊金山的設(shè)計團隊，“第一部擺脫后頭丑”的“蝴蝶”則是日本團隊操刀設(shè)計的。直到HTC One的出現(xiàn)，讓這位首席設(shè)計師揚眉吐氣并為外界所知。HTC One被視為翻身之作，簡志霖也多次在公開場合表示HTC One是最好的安卓手機。這一觀點雖有自夸之嫌，但在很多業(yè)內(nèi)人士看來并不夸張。

簡志霖在接受采訪時表示“我覺得終有一天會讓外界所欣賞，德不孤必有鄰?！边@句話用來形容他和HTC都很貼切。他更是透露由于自己設(shè)計HTC One的不妥協(xié)，產(chǎn)品良品率開始只有40%。然而正在簡志霖躊躇滿志之時，他冒領(lǐng)設(shè)計費和下載HTC Sense 6資料被HTC察覺。在離職準備自立門戶的當天，王雪紅親自布置抓捕了自己的“第一設(shè)計師”。

采薇古詩范文第3篇

1、將猴頭菇用清水洗凈放入盆內(nèi)，加入沸水上籠蒸幾個小時，直至用手捏猴頭菇無硬疙瘩時即可；

2、將猴頭菇洗凈，放入清水鍋中，用小火慢慢煮燜幾個小時，直至發(fā)透即可；

3、將猴頭菇洗凈，放入沸水鍋中，加入適量食用堿，用小火慢慢燜煮，直至將猴頭菇發(fā)透，之后用清水沖洗，直至去凈堿味；

采薇古詩范文第4篇

精彩紛呈的古詩是我國文學(xué)寶庫中的一顆顆璀璨的珍珠。那些膾炙人口的名詩佳句意境深遠，蘊含著詩人心靈深處的情感。它讀起來瑯瑯上口，意境優(yōu)美，思想深刻，不僅能使學(xué)生開拓美的視野，陶冶美的情操，還能培養(yǎng)學(xué)生的審美情趣和欣賞能力。但由于小學(xué)生知識面狹窄，生活閱歷淺，對詩歌中所描繪的社會時代、人物思想、風(fēng)土人情感到疏遠，因而古詩教學(xué)一直是小學(xué)語文教學(xué)中的一大難題。隨著電教手段在課堂上的普及，古詩的教學(xué)有了一番新氣象。教學(xué)中，恰當運用電教手段，可以渲染課堂氣氛，激發(fā)學(xué)生學(xué)習(xí)興趣，發(fā)展學(xué)生想象力，促進學(xué)生對古詩的學(xué)習(xí)理解，還能有效地培養(yǎng)學(xué)生的審美情操。

一、運用電教手段，創(chuàng)景設(shè)境，感受古詩意境美

古詩不是兒歌，學(xué)生不能一讀即懂。因此，有的學(xué)生對古詩望而生畏，還沒學(xué)首先就有了畏懼心理。在這種情況下，如果巧妙地運用電教手段，激起學(xué)生學(xué)習(xí)的興趣，就能變畏學(xué)為樂學(xué)了。

如在教《詠柳》時，課始，我點擊視頻動畫，隨即在學(xué)生眼前出現(xiàn)了一幅幅動態(tài)畫面：在清清的小河邊，一排婀娜多姿的垂柳倒映在水中，柳葉翠綠翠綠的，把水面染綠了。一陣微風(fēng)徐徐吹來，柳條兒迎風(fēng)飛舞。學(xué)生在悠揚的古箏曲中仿佛來到河邊，與詩人共賞美麗青翠的柳樹。他們激情高漲，思維活躍，已經(jīng)自然而然地進入到課文的意境中了。當教師板書課題“詠柳”時，學(xué)生情不自禁地說，柳樹好美，值得人們?nèi)ジ桧?、贊美。學(xué)生強烈的求知欲望已呼之欲出，在這種狀態(tài)下學(xué)習(xí)無疑會收到事半功倍的效果。

二、借助現(xiàn)代技術(shù)品詞析句，體味語言美

古詩用詞非常精煉，一字一詞都經(jīng)過作者的千錘百煉所至，因此，抓住重點字詞分析理解句意是古詩教學(xué)的重點，也是難點。電教媒體能將抽象的語言文字轉(zhuǎn)化為直觀、形象、具體的視覺，能幫助學(xué)生理解古詩中的字、詞、句，化難為易。

如在教學(xué)古詩《泊船瓜洲》“春風(fēng)又綠江南岸”一句時，為了使學(xué)生更好地領(lǐng)悟“綠”字的精妙，可通過課件展示江南春日美景，那一幅幅花紅柳綠，草長鶯飛的江南春色畫面將學(xué)生帶入特定的語言環(huán)境中，細細地品味了詩中的語言美，很快領(lǐng)悟到了“綠”字的神韻?！熬G”字既涵蓋了“滿”、“入”、“過”的意思，又突出了東風(fēng)催春勢不可擋的盎然生機。實踐證明，在古詩教學(xué)中多媒體課件發(fā)揮了它獨特的優(yōu)勢，使學(xué)生加深了對詞語的理解。

三、運用電教手段，指導(dǎo)朗讀，感受古詩情感美

朗讀是教學(xué)中不可缺少的一個環(huán)節(jié)，古詩雖然短小精悍，可是意境深遠，音韻和諧，讀起來瑯瑯上口，讓人回味悠遠。在反復(fù)的誦讀中，學(xué)生會對古詩的含義有更深一步的理解和領(lǐng)悟。恰當?shù)乩秒娊淌侄?，能有效地指?dǎo)學(xué)生在感情朗讀古詩的基礎(chǔ)上，熟讀成誦。

如我在教完《望廬山瀑布》后，播放了一段廬山瀑布的錄像，讓學(xué)生親眼目睹了廬山瀑布的雄偉氣勢，產(chǎn)生了身臨其境的感受，然后再讓學(xué)生聽配樂的課文錄音，跟著錄音練讀。這樣，學(xué)生讀起來既感情真摯，又抑揚頓挫。最后，我把學(xué)生的朗讀錄下來，再放給他們聽，讓他們跟課文錄音比一比，自己評一評。學(xué)生找到了差距，練得更歡了。而學(xué)生對這首詩的氣勢和內(nèi)涵也在一遍遍的誦讀中得到了更深刻的領(lǐng)會。

四、運用電教手段，進行口語表達能力的訓(xùn)練

古詩的語言非常簡練，相對現(xiàn)在的語言省略了很多。教師要在學(xué)習(xí)古詩時能引導(dǎo)學(xué)生充分發(fā)揮想象，把詩敘述出來，則不僅能加深對詩的理解，對學(xué)生的說話也是一個極好的訓(xùn)練。運用電教手段體現(xiàn)古詩所描繪的意境，就為學(xué)生進行說話練習(xí)提供了依據(jù)。

采薇古詩范文第5篇

【關(guān)鍵詞】 財務(wù)報告;投資性房地產(chǎn);評估實務(wù)

隨著《國際財務(wù)報告準則(國際會計準則)》在世界范圍內(nèi)的應(yīng)用,公允價值計量及其他非歷史成本的會計計量模式被越來越多地使用。我國新的《企業(yè)會計準則》也引入了公允價值的概念和計量,因此,我國評估服務(wù)領(lǐng)域中新增了一項業(yè)務(wù)內(nèi)容,即以財務(wù)報告為目的的評估。

一、以財務(wù)報告為目的的評估及其作用

(一)以財務(wù)報告為目的的評估的定義

以財務(wù)報告為目的的評估,是指注冊資產(chǎn)評估師基于企業(yè)會計準則或相關(guān)會計核算、披露要求,運用評估技術(shù),對財務(wù)報告中各類資產(chǎn)和負債的公允價值或特定價值進行分析、估算,并發(fā)表專業(yè)意見的行為和過程。由此可知,以財務(wù)報告為目的的評估是為會計的計量、核算及披露提供專業(yè)意見。評估對象是財務(wù)報告中各類資產(chǎn)和負債,如資產(chǎn)減值、投資性房地產(chǎn)、金融工具等涉及會計核算事項的資產(chǎn),以及非同一控制下的企業(yè)合并中取得的被購買方的可辨認資產(chǎn)、負債及或有負債等。價值類型是公允價值或特定價值,它對評估技術(shù)(評估方法)具有一定的約束。評估技術(shù)(評估方法)是確定資產(chǎn)評估值的具體手段與途徑,它既受估價標準的制約,又要根據(jù)實際可用資料和評估對象的具體情況來選擇。

由于以財務(wù)報告為目的的評估是基于企業(yè)會計準則或相關(guān)會計核算、披露的要求,因此,在遵循評估準則的基礎(chǔ)上,還要參照相關(guān)會計準則的規(guī)定,以滿足財務(wù)報告披露的要求。

(二)以財務(wù)報告為目的的評估的作用

對于財務(wù)報告中各類資產(chǎn)和負債的公允價值或特定價值的計量,國際上較通行的做法是由評估專業(yè)人士為公允價值的確定提供專業(yè)意見,保障會計信息的客觀和獨立,其作用具體體現(xiàn)在以下三個方面。

1.評估技術(shù)能夠滿足會計計量專業(yè)上的需求。新會計準則體系引入公允價值計量以后,一些資產(chǎn)或負債并無活躍的市場,會計人員無法觀察到這種由市場機制決定的金額,從而不能直接用市場價格來對公允價值進行計量,一些無形資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和金融工具公允價值的確定需要運用很強的專業(yè)性理論和評估技術(shù),而外部的專業(yè)評估機構(gòu)能夠運用評估技術(shù),為會計公允價值計量提供專業(yè)支持。

2.評估專業(yè)行為能夠為會計計量的客觀性奠定基礎(chǔ)。資產(chǎn)評估是一種專業(yè)行為,是建立在專業(yè)技術(shù)知識和經(jīng)驗基礎(chǔ)上的一種專業(yè)判斷。會計信息的這種客觀性要求,能夠通過評估過程中嚴格遵循相關(guān)的方法和程序取得充分的依據(jù)。

3.評估的獨立地位能夠強化公允價值的公正性。獨立性是資產(chǎn)評估的基本特征,在市場經(jīng)濟條件下,由專業(yè)化的資產(chǎn)評估機構(gòu)依據(jù)相關(guān)評估法規(guī)、準則、規(guī)范和行業(yè)慣例,提供現(xiàn)時的價值尺度,對于政府監(jiān)管部門、會計信息使用方和社會公眾是一種具有較強公信力的信息服務(wù),有利于形成公正的會計信息,特別是關(guān)于公允價值的信息。

二、以財務(wù)報告為目的的評估適用范圍和特點

(一)以財務(wù)報告為目的的評估的規(guī)范體系

與傳統(tǒng)資產(chǎn)評估業(yè)務(wù)相比,以財務(wù)報告為目的的評估業(yè)務(wù)涉及的評估對象更加多元化并且更加復(fù)雜。一般意義上,以財務(wù)報告為目的的評估業(yè)務(wù)涉及的評估對象不僅有各類單項資產(chǎn)、負債,也有資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合(對資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的分析應(yīng)當符合會計準則的要求)。表1 為一般常見的以財務(wù)報告為目的的評估所涉及的評估對象。

(二)以財務(wù)報告為目的的評估的特點

以財務(wù)報告為目的的評估相對于其他評估業(yè)務(wù),具有以下特點:

1.以財務(wù)報告為目的的評估是為會計計量提供服務(wù),會計計量模式、會計核算方法、會計披露要求影響了評估對象、價值類型的確定及評估方法的選擇。注冊資產(chǎn)評估師應(yīng)當理解會計計量模式的概念,知曉企業(yè)合并、資產(chǎn)減值、投資性房地產(chǎn)、金融工具等會計核算方法,根據(jù)會計準則的要求,合理確定評估對象,選擇與會計計量模式相符的價值類型和評估方法,更有效地服務(wù)于會計計量的特定要求。

2.以財務(wù)報告為目的的評估業(yè)務(wù)具有多樣性、復(fù)雜性。以財務(wù)報告為目的的評估涉及企業(yè)合并、資產(chǎn)減值、投資性房地產(chǎn)、金融工具、股份支付等多項會計核算業(yè)務(wù),每項會計核算業(yè)務(wù)不同,其所對應(yīng)的評估對象、價值類型、評估方法均不同。比如固定資產(chǎn),為資產(chǎn)減值事項提供評估服務(wù)時,所涉及的會計計量模式是可回收金額,對應(yīng)的價值類型為公允價值減去處置費用的凈額和資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值;為企業(yè)合并事項提供評估服務(wù)時,所涉及的會計計量模式是公允價值,對應(yīng)的價值類型是市場價值。

3.以財務(wù)報告為目的的評估所采用評估方法的多樣性。根據(jù)評估對象的特點和應(yīng)用條件,可以采用現(xiàn)金流量折現(xiàn)法、增量收益折現(xiàn)法、節(jié)省許可費折現(xiàn)法、多期超額收益法等對無形資產(chǎn)進行評估,也可以采用以現(xiàn)值為基礎(chǔ)的遠期定價和互換模型、期權(quán)定價模型等對金融工具進行評估,這些評估方法結(jié)合了以財務(wù)報告為目的的評估需要,借鑒了國際上目前常用的評估方法。

三、以財務(wù)報告為目的的評估在投資性房地產(chǎn)評估中的應(yīng)用

(一)投資性房地產(chǎn)與公允價值計量

投資性房地產(chǎn)是指為賺取租金或資本增值,或兩者兼有而所持有的房產(chǎn)。投資性房地產(chǎn)應(yīng)當能夠單獨計量和出售,主要包括已出租的土地使用權(quán)、持有并準備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)和已出租的建筑物。

《企業(yè)會計準則第3號――投資性房地產(chǎn)》的規(guī)定,企業(yè)應(yīng)當在資產(chǎn)負債表日采用成本模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量;但是,在有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的情況下,可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進行后續(xù)計量。采用公允價值模式計量的,應(yīng)當同時滿足下列條件:投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場;企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關(guān)信息,從而對投資性房地產(chǎn)的公允價值做出合理的估計。

(二)投資性房地產(chǎn)評估中的評估對象

投資性房地產(chǎn)的具體范圍包括:

1.已出租的土地使用權(quán)和已出租的建筑物,是指以經(jīng)營租賃方式出租的土地使用權(quán)和建筑物。其中,用于出租的土地使用權(quán)是指企業(yè)通過出讓或轉(zhuǎn)讓方式取得的土地使用權(quán);用于出租的建筑物是指企業(yè)擁有產(chǎn)權(quán)的建筑物。

2.持有并準備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán),是指企業(yè)取得的、準備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)。按照國家有關(guān)規(guī)定認定的閑置土地,不屬于持有并準備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)。

3.某項房地產(chǎn),部分用于賺取租金或資本增值、部分用于生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或經(jīng)營管理,能夠單獨計量和出售的、用于賺取租金或資本增值的部分,應(yīng)當確認為投資性房地產(chǎn);不能夠單獨計量和出售的、用于賺取租金或資本增值的部分,不確認為投資性房地產(chǎn)。

4.企業(yè)將建筑物出租,按租賃協(xié)議向承租人提供的相關(guān)輔助服務(wù)在整個協(xié)議中不重大的,如企業(yè)將辦公樓出租并向承租人提供保安、維修等輔助服務(wù),應(yīng)當將該建筑物確認為投資性房地產(chǎn)。

根據(jù)《企業(yè)會計準則第3號――投資性房地產(chǎn)》的規(guī)定,自用房地產(chǎn)和作為存貨的房地產(chǎn)不屬于投資性房地產(chǎn)的范疇。

自用房地產(chǎn)是指為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營管理而持有的房地產(chǎn)。自用房地產(chǎn)的特征在于服務(wù)于企業(yè)自身的生產(chǎn)經(jīng)營活動,其價值將隨著房地產(chǎn)的使用而逐漸轉(zhuǎn)移到企業(yè)的產(chǎn)品或服務(wù)中去,通過銷售商品或者提供服務(wù)為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益,在產(chǎn)生現(xiàn)金流量的過程中與企業(yè)持有的其他資產(chǎn)密切相關(guān)。例如,企業(yè)出租給本企業(yè)職工居住的宿舍,雖然也收取租金,但間接為企業(yè)自身的生產(chǎn)經(jīng)營服務(wù),因此具有自用房地產(chǎn)的性質(zhì)。又如,企業(yè)擁有并自行經(jīng)營的旅館飯店,經(jīng)營者在提供住宿服務(wù)的同時,還提供餐飲娛樂等服務(wù),其經(jīng)營目的主要是通過向客戶提供服務(wù)取得服務(wù)收入,因此,企業(yè)自行經(jīng)營的旅館飯店是企業(yè)的經(jīng)營場所,應(yīng)當屬于自用房地產(chǎn)。

作為存貨的房地產(chǎn)通常是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在正常經(jīng)營過程中銷售的或為銷售而正在開發(fā)的商品房和土地。這部分房地產(chǎn)屬于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的存貨,其生產(chǎn)、銷售構(gòu)成企業(yè)的主營業(yè)務(wù)活動,產(chǎn)生的現(xiàn)金流也與企業(yè)的其他資產(chǎn)密切相關(guān)。因此,具有存貨性質(zhì)的房地產(chǎn)不屬于投資性房地產(chǎn)。從事房地產(chǎn)經(jīng)營開發(fā)的企業(yè)依法取得的、用于開發(fā)后出售的土地使用權(quán)屬于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的存貨,即使房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)決定待增值后再轉(zhuǎn)讓其開發(fā)的土地,也不得將其確認為投資性房地產(chǎn)。

在評估實務(wù)中,存在某項房地產(chǎn)部分自用或者作為存貨出售、部分用于專區(qū)租金或資本增值的情形。如果某項投資性房地產(chǎn)不同用途的部分能夠單獨計量和出售的,應(yīng)當分別確認為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、存貨和投資性房地產(chǎn)。例如,甲房地產(chǎn)開發(fā)商建造了一棟商住兩用樓盤,一層出租給一家大型超市,其余樓層均為普通住宅,在這種情況下,如果一層商鋪能夠單獨計量和出售,應(yīng)當確認為甲企業(yè)的投資性房地產(chǎn),其余樓層為甲企業(yè)存貨,即開發(fā)產(chǎn)品。

需要注意的是,投資性房地產(chǎn)通常附帶有租約,業(yè)主在擁有房地產(chǎn)的同時也擁有該租約的未來收益,因而在進行評估的時侯,評估對象應(yīng)為附帶有租約的房地產(chǎn)。

(三)投資性房地產(chǎn)評估的收益乘數(shù)法及評估參數(shù)

在實務(wù)中,投資性房地產(chǎn)可采用市場比較法、直接資本化法、收益乘數(shù)法、現(xiàn)金流折現(xiàn)法和租期及回收金額折現(xiàn)法。

收益乘數(shù)法是房地產(chǎn)的價格除以某種年收益所得的倍數(shù),即收益乘數(shù)=價格/年收益

利用收益乘數(shù)將年收益轉(zhuǎn)換為價值的直接資本化法公式為:房地產(chǎn)價值=年收益×收益乘數(shù)

比較常見的收益乘數(shù)有毛租金乘數(shù)、潛在毛收入乘數(shù)、有效毛收入乘數(shù)和凈收益乘數(shù)。相應(yīng)地,收益乘數(shù)法有毛租金乘數(shù)法、潛在毛收入乘數(shù)法、有效毛收入乘數(shù)法和凈收益乘數(shù)法。

1.當采用月租金來求取估價對象的價值時,應(yīng)采用通過價格除以月租金求得毛租金乘數(shù);當采用年租金來求取估價對象的價值時,應(yīng)采用通過價格除以年租金求得毛租金乘數(shù)。

2.潛在毛收入是假定房地產(chǎn)在充分利用、無空置(即100%出租)情況下的收入,包括了除租金以外的收入。與毛租金乘數(shù)法相比,潛在毛收入乘數(shù)法相對全面一些,它考慮了房地產(chǎn)租金以外的收入,但同樣沒有考慮房地產(chǎn)空置率和運營費用的差異。

3.有效毛收入是由潛在毛收入扣除空置率和收租損失等以后的收入。

4.凈收益又稱凈營運收益,是由有效毛收入扣除相關(guān)稅費、運營費用后得到的凈營運收益歸屬于房地產(chǎn)的收人。運營費用是指維持房地產(chǎn)正常使用或營業(yè)所必須的費用。凈收益乘數(shù)通常能夠提供更可靠的價值計算。由于凈收益乘數(shù)與前文所屬的資本化率互為倒數(shù),通常很少直接采用凈收益乘數(shù)法的形式,而采用資本化率將凈收益轉(zhuǎn)換為價值的形式。

(四)投資性房地產(chǎn)評估案例分析

以下用一個案例來說明實務(wù)中評估投資性房地產(chǎn)通常所采用的收益乘數(shù)法 。

1.基本情況。某房地產(chǎn)開發(fā)公司,擬于2008年底于中國內(nèi)地A股市場首發(fā)上市。該公司擁有的房地產(chǎn)中,有一項房地產(chǎn)項目根據(jù)《企業(yè)會計準則第3號――投資性房地產(chǎn)》可以確認為投資性房地產(chǎn)。公司管理層選擇公允價值模式對該類投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量。

該投資性房地產(chǎn)位于廣東省S市中心城區(qū)的某購物廣場,建成于2007年3月。該購物中心為地上2層,建筑面積共16 000平方米,目前大部分已出租。根據(jù)會計準則,需在2007年12月31日確認房地產(chǎn)的公允價值。

2.評估對象分析。管理層委托了某評估機構(gòu)根據(jù)會計準則的要求評估該投資性房地產(chǎn)于2007年12月31日的公允價值。評估師根據(jù)與管理層簽訂的業(yè)務(wù)約定書,在2008年×月5日到×月8日對該房地產(chǎn)進行了現(xiàn)場勘察,并收集了房地產(chǎn)權(quán)屬證書,房地產(chǎn)租賃合同等信息;同時還對同一商圈的房地產(chǎn)出租情況,租金水平進行了市場調(diào)查。

根據(jù)管理層提供的資料,評估師了解到管理層委托某著名中介機構(gòu)代為招租,并提供房地產(chǎn)管理服務(wù)。目前:

第一層4 000平方米和第二層6 000平方米出租給某家電連鎖超市,租金為80元/月?平方米,從2009年開始租金每年增長3%,租期為10年,租金按季支付,裝修免租期為5個月,假設(shè)租期開始日為2007年7月1日。

除租給某家電連鎖超市外,其余的6 000平方米分割為50平方米到300平方米不等的單元出租給小商戶。第一層其他4 000平方米基準日時點已出租2 000平方米,平均月租金200元/月?平方米,從2009年開始租金每年增長8%,租期為5年,租金按季支付,裝修免租期為3個月,假設(shè)租期開始日為2007年10月1日。

第二層剩余的2 000平方米的基準日時點已出租1 000平方米,出租部分平均月租金150元/月?平方米,從2009年開始租金每年增長8%,租期為5年,租金按季支付,裝修免租期為3個月,假設(shè)租期開始日為2007年10月1日。

各商戶按20元/月?平方米繳納房地產(chǎn)管理費,由各商戶每月直接支付給房地產(chǎn)管理公司。除非特別說明,案例中所有租金為不含房地產(chǎn)管理等雜費的稅前租金。

3.市場信息收集。評估師根據(jù)委估房地產(chǎn)的租賃情況,對周邊房地產(chǎn)的市場租金售價進行了調(diào)查,同時也從公司的數(shù)據(jù)庫中獲得了部分市場租金售價信息。評估師根據(jù)委估房地產(chǎn)的特征,選取了5項房地產(chǎn)進行了租金售價信息調(diào)查,調(diào)查結(jié)果如下:(1)大面積租賃案例。收集到有三項房地產(chǎn)有部分面積租賃給大中型超市或家電連鎖店:第一項房地產(chǎn)于2007年10月15日第一個租期為5年的租約到期,以月租金100元/月?平方米續(xù)租,租賃面積為10 000平方米; 第二項于2007年6月建成并開始招租,以月租金75元/月?平方米租賃給一大型超市,租賃面積共15 000平方米;第三項于2005年簽訂了8年期的租約,每年租金增長2%,2007年的續(xù)租租金為96元/月?平方米。(2)小面積租賃案例。收集到大量的租賃案例,底層商鋪的租金范圍為160元/月?平方米-300元/月?平方米,二層租金范圍為120元/月?平方米-240元/月?平方米,租期大多數(shù)為3-5年,年租金增長率為4%-10%。

4.評估方法的選取。根據(jù)《企業(yè)會計準則第3號――投資性房地產(chǎn)》第十條規(guī)定“采用公允價值模式計量的,應(yīng)當同時滿足下列條件:投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場;企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關(guān)信息,從而對投資性房地產(chǎn)的公允價值作出合理的估計”。

由于該準則并沒有對活躍的房地產(chǎn)交易市場進行詳細描述,因此參考國際會計準則的要求,對應(yīng)該投資性房地產(chǎn)交易市場為帶租約出售的房地產(chǎn)交易市場和房地產(chǎn)租賃市場。由于S市目前帶租約出售的房地產(chǎn)項目較少,尤其是大面積租賃租約的房地產(chǎn)項目幾乎沒有成交案例;而類似商業(yè)房地產(chǎn)租賃市場非?；钴S,因此考慮采用收益法來評估該房地產(chǎn)于2007年12月31日的公允價值。

5.評估參數(shù)的確定。(1)房地產(chǎn)客觀市場租金確定。1)大面積租賃單元。根據(jù)市場信息的收集,了解到第二項以大面積租賃的房地產(chǎn)與委估房地產(chǎn)類似,處于招租階段,目前以較低于市場租金的價格出租,以該房地產(chǎn)作為確定委估房地產(chǎn)的市場客觀租金的案例不太合適。因此,選取第一項和第三項房地產(chǎn)作為可比案例,以該兩項的租金為基礎(chǔ),在分析租約條款、區(qū)位因素和個別因素的基礎(chǔ)上,根據(jù)評估師的現(xiàn)場勘察和經(jīng)驗判斷,對上述因素進行相應(yīng)的調(diào)整。確定客觀市場租金為110元/月?平方米。2)小面積租賃單元。與大面積租賃單元一致,從市場調(diào)查信息中選取合適的可比案例,確定地上1層的客觀市場租金為250元/月?平方米,地上2層的客觀市場租金為190元/月?平方米。(2)空置與收租損失的確定。根據(jù)市場調(diào)查,同類房地產(chǎn)目前市場平均空置率為7%,根據(jù)歷史信息,市場平均空置率為5%-12%。因此,取市場平均空置率為8%。同時考慮2%的收租損失,確定空置與收租損失比率為10%。(注:為簡便起見,假設(shè)自2008年12月31日起至現(xiàn)有租約到期日,該房地產(chǎn)小面積單元出租率一直保持在95%以上。同時假設(shè)在空置與收租損失比率為10%中已考慮了承租人流動的因素。(3)稅費的確定。根據(jù)稅法規(guī)定,房產(chǎn)稅適用稅率為12%,營業(yè)稅及附加適用稅率為5.5%。(4)成本費用的確定。1)管理費用。根據(jù)歷史財務(wù)信息和評估師的經(jīng)驗判斷,假設(shè)該房地產(chǎn)的管理費為年租金的3%。2)重置提撥款。根據(jù)評估師的經(jīng)驗判斷,假設(shè)該房地產(chǎn)的重置提撥款為年租金的2%,主要用于重大機電設(shè)施的大修或重置。3)市場推廣費。根據(jù)市場調(diào)查信息和評估師的經(jīng)驗判斷,假設(shè)市場推廣費(含中介費)為年租金的5%。(5)折現(xiàn)率的確定。根據(jù)2007年的無風(fēng)險利率水平,通過風(fēng)險因素分析,采用風(fēng)險累加法確定租期內(nèi)與凈營運收益對應(yīng)的要求回報率(或稱折現(xiàn)率)為10%,并確定用于對租期外凈營運收益進行資本化的要求回報率(或稱資本化率)為7%。(6)收益年限的確定。根據(jù)房地產(chǎn)權(quán)證,該房地產(chǎn)土地使用權(quán)終止日期為2045年12月30日。因此,剩余收益年限確定為38年。此處假設(shè)不考慮土地使用權(quán)終止日時點建筑物的殘值。

6.評定估算過程簡單示例(見表2,表3)。

綜上所述,以財務(wù)報告為目的的投資性房地產(chǎn)評估是為會計的計量、核算及披露提供專業(yè)意見。評估對象是財務(wù)報告中各類投資性房地產(chǎn),如已出租的土地使用權(quán)和已出租的建筑物、持有并準備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)、某項房地產(chǎn),部分用于賺取租金或資本增值、部分用于生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或經(jīng)營管理,能夠單獨計量和出售的、用于賺取租金或資本增值的部分、企業(yè)將建筑物出租,按租賃協(xié)議向承租人提供的相關(guān)輔助服務(wù)在整個協(xié)議中不重大等確認為投資性房地產(chǎn)。價值類型是公允價值或特定價值,它對房地產(chǎn)評估方法具有一定的約束。評估方法是確定投資性房地產(chǎn)評估值的具體手段與途徑,它既受估價標準的制約,又要根據(jù)實際可用資料和評估對象的具體情況來選擇。

【參考文獻】

[1] 資產(chǎn)評估[M].經(jīng)濟科學(xué)出版社,2009.