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一、上市銀行財務(wù)狀況分析

(一)貸款質(zhì)量分析

根據(jù)年報分析，上市商業(yè)銀行的貸款質(zhì)量有了明顯提高，實現(xiàn)了不良貸款和不良率的雙下降，不良貸款從2006年的4182.03億元，下降到了2007年的3694.19億元。不良率從3.88％下降到2.50％。其中四家國有銀行2007年不良貸款規(guī)模占總上市銀行不良貸款的83.37％，貸款不良率從2006年的4.43％下降到2.73％。其他股份制銀行的不良貸款占比16.63％，不良率從2006年的2.4％下降到1.76％。從個別銀行的貸款質(zhì)量來看，寧波銀行貸款不良率最低，而深發(fā)展貸款不良率最高。

(二)總資產(chǎn)分析

2007年末14家銀行1資產(chǎn)共計298402.08億元，占全部銀行業(yè)金融機構(gòu)總資產(chǎn)的56.7％，資產(chǎn)規(guī)模比2006年增長50684.24億元，增長率為20.46％，其中工商銀行、建設(shè)銀行、中國銀行、交通銀行四家國有上市銀行總資產(chǎn)共計233816.44億元，占所有上市銀行資產(chǎn)總額的78.36％，比2006年增長了16.87％。其他股份制銀行總資產(chǎn)共計64585.75億元，占比21.64％，增長率為35.51％。各銀行資產(chǎn)規(guī)模迅速擴大主要是由于人民銀行在2007年貨幣供給量比2006年上升了20.99％。中信銀行因為中信和中信證券的合作帶來了大量的同業(yè)存款，造成貸款規(guī)模增加，增速在所有上市商業(yè)銀行中最大，招商、興業(yè)、深發(fā)展緊隨其后。

14家商業(yè)銀行貸款規(guī)模達到148071.02億元，比2006年增長了15.93％，在14家銀行總資產(chǎn)中的占比為49.62％。其中四家國有銀行貸款規(guī)模為113004.07億元，比2006年增長了14.6％；其他股份制商業(yè)銀行貸款規(guī)模為35066.96億元，比2006年增長了20.45％。從貸款規(guī)模增長程度來看，顯然由于受到基礎(chǔ)規(guī)模的影響，國有銀行的貸款增長率明顯低于股份制商業(yè)銀行，其中工行的增長率最低為12.17％，寧波銀行的貸款規(guī)模增長最快，達到了29.74％。

(三)撥備計提情況分析

1.總體分析。2007年上市商業(yè)銀行的撥備計提有了很大程度的提高，銀行抵御信用風(fēng)險的能力不斷增強。2007年末貸款減值準(zhǔn)備余額為3994.61億元，比2006年余額提高了12.33％。其中中信銀行和深發(fā)展貸款減值準(zhǔn)備余額呈現(xiàn)了負增長，分別為-4.54％和-13.16％，其他銀行貸款減值準(zhǔn)備余額都有所增長，其中交通銀行貸款減值準(zhǔn)備余額增長率最高達到了27.67％。

不良貸款撥備覆蓋率從2006年的85.02％提高到2007年的108.09％。其中國有四大銀行的撥備覆蓋率從2006年的82.12％提高到2007年的104.67％；其他股份制銀行的撥備覆蓋率也從2006年的99.44％提高到了125.23％。從個別銀行撥備計提情況來看(見圖1)，寧波銀行的撥備覆蓋率最高達到了359.94％，而深圳發(fā)展銀行撥備覆蓋率最低僅為48.29％。國有四大銀行由于不良貸款規(guī)模較大，盡管覆蓋率已經(jīng)有所上升，但相對于股份制銀行來說，仍然較低，撥備計提的壓力依然較大。

2.撥備計提行為分析。根據(jù)一般經(jīng)濟周期的特征，在經(jīng)濟發(fā)展的上行期銀行貸款質(zhì)量提高，貸款減值準(zhǔn)備計提相對減少，而在經(jīng)濟發(fā)展的下行期銀行貸款質(zhì)量下降，貸款減值準(zhǔn)備計提相對較多，為了驗證我國銀行業(yè)金融機構(gòu)貸款減值準(zhǔn)備計提行為是否也存在這種親經(jīng)濟周期的性質(zhì)，我們用貸款減值準(zhǔn)備金與貸款余額的比例(P/L)來進行分析研究2。由于中信銀行、南京銀行、北京銀行、寧波銀行2005年數(shù)據(jù)無法取得，因此我們僅對其余10家銀行的貸款減值準(zhǔn)備計提情況進行研究。從2000年以來，我國一直處于經(jīng)濟發(fā)展的上升期，國民經(jīng)濟增長率不斷提高，2007年經(jīng)濟增長率更是達到了11.4％。在這種經(jīng)濟處于上升期的背景下，我國銀行業(yè)金融機構(gòu)的貸款質(zhì)量不斷提高，不良貸款和貸款不良率持續(xù)雙下降。如果按照親經(jīng)濟周期效應(yīng)，商業(yè)銀行的P/L應(yīng)有所下降，但根據(jù)分析，上市銀行總體P/L指標(biāo)在2005年至2007年先升后降，2007年的P/L指標(biāo)基本回到了2005年的水平?；诖?，我們認為上市商業(yè)銀行整體撥備計提行為存在著一定的親經(jīng)濟周期性。從個別銀行的情況來看，華夏、民生、工商銀行、建設(shè)銀行、交通銀行的P/L指標(biāo)呈逐年上升的趨勢，沒有表現(xiàn)出明顯的親經(jīng)濟周期性。而招商、中國銀行的P/L指標(biāo)先升后降，浦發(fā)先降后升、深發(fā)展逐年下降，因此不同程度地表現(xiàn)出了一定的親經(jīng)濟周期性，其中深發(fā)展銀行的撥備計提行為親經(jīng)濟周期性表現(xiàn)最為突出。

3.稅后一般準(zhǔn)備計提分析。根據(jù)《金融企業(yè)呆賬準(zhǔn)備提取管理辦法》(財金[2005]49)的要求，金融企業(yè)應(yīng)當(dāng)于每年年度終了根據(jù)承擔(dān)風(fēng)險和損失的資產(chǎn)余額的一定比例提取一般準(zhǔn)備。一般準(zhǔn)備余額不得低于風(fēng)險資產(chǎn)期末余額的1％?！敦斦筷P(guān)于呆賬準(zhǔn)備提取有關(guān)問題的通知》(財金[2005]90)對一般準(zhǔn)備的提取規(guī)定了過渡期，同時要求不得只對貸款余額提取，也不得以扣除已計提減值準(zhǔn)備后的資產(chǎn)凈額作為提取一般準(zhǔn)備的基數(shù)?！督鹑谄髽I(yè)財務(wù)規(guī)則》也對一般準(zhǔn)備予以了更加細致的規(guī)定。

根據(jù)對年報的分析我們發(fā)現(xiàn)(見表1)，2007年上市商業(yè)銀行普遍加大了一般準(zhǔn)備的計提力度，一般準(zhǔn)備數(shù)量有了133.78％的增長。其中國有商業(yè)銀行一般準(zhǔn)備增加幅度較大，工商銀行、建設(shè)銀行一般準(zhǔn)備增長率均超過了200％。從一般準(zhǔn)備計提的充足性方面分析，目前深發(fā)展、南京銀行已經(jīng)按照風(fēng)險資產(chǎn)1％的要求提足了一般準(zhǔn)備，而其他銀行尚未提足，但根據(jù)《財政部關(guān)于呆賬準(zhǔn)備提取有關(guān)問題的通知》(財金[2005]90)的要求，商業(yè)銀行仍然有3年的過渡期，以保證一般準(zhǔn)備的計提達到風(fēng)險資產(chǎn)1％的要求。

(四)美國次級債危機影響分析

2007年美國次級債危機對中國銀行業(yè)主要是對國有銀行產(chǎn)生了一定影響，但由于中國銀行業(yè)所持有的次級債相對較少，因此未造成重大影響(見表2)。從2007年年報我們可以看到，中國銀行受次級債影響相對較大，2007年證券投資損失達到32.63億人民幣。中國銀行、工商銀行、建設(shè)銀行2007年末仍持有一定量的次級債資產(chǎn)，共計72.16億美元，其中中國銀行和工商銀行均未持有違約率較高的與美國次級房貸有關(guān)的債務(wù)抵押債券(CDO)，建設(shè)銀行對其持有的4.59億元CDO全額提取了減值準(zhǔn)備。為了抵御次級債風(fēng)險，三家銀行共在成本中列支了23.25億美元的減值準(zhǔn)備，中國銀行在股東權(quán)益中還留有2.82億美元的公允價值變動儲備。因此，針對美國次級債危機，中國銀行業(yè)減少了持有次級債的規(guī)模，提高了相關(guān)的減值準(zhǔn)備金以有效抵御次級債風(fēng)險的影響。

(五)監(jiān)管資本分析

1.資本充足狀況分析。2007年上市商業(yè)銀行的監(jiān)管資本和資本充足率均有了一定程度的提升(具體見表3、表4)，所有銀行的資本凈額和核心資本都有所增加，其中建設(shè)銀行的資本凈額和核心資本增加最多，但在資本增長率方面南京銀行增長最快。在資本充足率方面，華夏銀行、招商銀行、工商銀行、中國銀行的資本充足率出現(xiàn)了不同程度的下降，但都高于8％的最低要求。民生銀行、浦東發(fā)展銀行、深圳發(fā)展銀行、興業(yè)銀行、中信銀行、建設(shè)銀行、北京銀行、南京銀行、交通銀行的資本充足率都有所提高，但深圳發(fā)展銀行的資本充足率水平仍然低于8％，為A股唯一一家資本充足率低于8％的銀行。在核心資本充足率方面，工商銀行、中國銀行、招商銀行、華夏銀行、浦東發(fā)展銀行出現(xiàn)了下降，其他銀行的核心資本充足率均有所提高。

資本充足率的提高主要是由于資本金進一步充足，2007年中信銀行通過在A股和H股的溢價發(fā)行，共增加股本79.2億元，交行發(fā)行了250億次級債，并于5月份A股上市募集了247.5億元，興業(yè)A股上市募集資金10億元，2007年3月發(fā)行190億金融債；民生銀行報告期非公開發(fā)行股票及可轉(zhuǎn)債轉(zhuǎn)股共增加43億元和資本公積138億元。南京銀行A股實際募集資金67.14億元全部用于充實資本金。寧波銀行A股實際募集資金40.27億元。北京銀行在報告期內(nèi)A股實際募集資金146.85億元用于補充資本金。其他銀行均無募集股本和發(fā)行次級債行為，受資產(chǎn)規(guī)模大幅提高的影響，部分銀行資本充足率和核心資本充足率有所降低。

2.附屬資本中一般準(zhǔn)備分析。由于各銀行中只有招商銀行、工商銀行、中國銀行、中信銀行、建設(shè)銀行、北京銀行六家銀行披露一般準(zhǔn)備數(shù)據(jù)，因此我們僅對這六家銀行進行分析(見表5)。

如果將附屬資本中的一般準(zhǔn)備與貸款總額作比較，可以看到，除中信銀行外其余五家銀行的一般準(zhǔn)備水平均超過了貸款的1％。同時我們還發(fā)現(xiàn)，這六家銀行附屬資本中的一般準(zhǔn)備數(shù)據(jù)存在差異，有的銀行是將貸款減值準(zhǔn)備中的組合減值準(zhǔn)備直接作為一般準(zhǔn)備，例如民生銀行、中國銀行；有的銀行是根據(jù)稅前計提的減值準(zhǔn)備減去按照《銀行貸款損失準(zhǔn)備計提指引》計提的貸款專項損失準(zhǔn)備后的余額，計入附屬資本中的一般準(zhǔn)備；還有些銀行根據(jù)貸款的1％來確定，例如北京銀行。產(chǎn)生差異的主要原因是目前對如何計算附屬資本中的一般準(zhǔn)備并沒有明確的規(guī)定。這個問題早在《金融企業(yè)呆賬準(zhǔn)備提取管理辦法》(財金[2005]49號)頒布實施之后就已經(jīng)存在，而新會計準(zhǔn)則實施之后，這個問題變得更加突出，因此亟待銀行監(jiān)管部門出臺有關(guān)協(xié)調(diào)政策。

3.執(zhí)行銀監(jiān)發(fā)[2007]82號文分析。為了應(yīng)對新會計準(zhǔn)則實施對監(jiān)管資本和資本充足率計算的影響，銀監(jiān)會于2007年11月了《中國銀監(jiān)會關(guān)于銀行業(yè)金融機構(gòu)執(zhí)行〈企業(yè)會計準(zhǔn)則〉后計算資本充足率有關(guān)問題的通知》(銀監(jiān)發(fā)[2007]82號文，簡稱82號文)，對新會計準(zhǔn)則的影響進行了系統(tǒng)的調(diào)整。根據(jù)該通知的精神，所有不符合監(jiān)管資本要求的項目將被調(diào)整，其中交易性金融工具公允價值變動未實現(xiàn)凈利得從核心資本中扣除計入附屬資本中，可供出售金融資產(chǎn)中股權(quán)和債券，公允價值變動未實現(xiàn)部分從核心資本中扣除，不超過50％部分可計入到附屬資本中。投資性房地產(chǎn)、公允價值選擇權(quán)等項目也需要進行類似的調(diào)整。在該文件之前，銀監(jiān)會曾銀監(jiān)復(fù)[2006]218號，要求計入所有者權(quán)益的可供出售債券公允價值正變動可計入附屬資本，計入部分不得超過正變動的50％；公允價值負變動應(yīng)全額從附屬資本中扣除。該文件最終體現(xiàn)在了2007年7月新修訂的《商業(yè)銀行資本充足率管理辦法》中。

通過分析上市銀行的年報發(fā)現(xiàn)，只有工商銀行、建設(shè)銀行、中國銀行、中信銀行、深圳發(fā)展銀行執(zhí)行了82號文件；招商銀行、民生銀行、北京銀行執(zhí)行2007年7月新修訂的《商業(yè)銀行資本充足率管理辦法》；其余銀行無法從其年報中看出執(zhí)行文件的情況。

通過分析工商銀行、建設(shè)銀行、中國銀行、中信銀行、深圳發(fā)展銀行的年報，我們無法清晰地掌握根據(jù)82號文件進行資本充足率計算調(diào)整的完整過程，只能夠了解部分交易性金融工具公允價值變動和可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動調(diào)整的信息，而無法獲取投資性房地產(chǎn)、公允價值選擇權(quán)調(diào)整的信息內(nèi)容。

現(xiàn)選取工商銀行、建設(shè)銀行數(shù)據(jù)進行分析，將執(zhí)行82號文、執(zhí)行新修訂《商業(yè)銀行資本充足率管理辦法》(簡稱：修訂《辦法》)和2004年《商業(yè)銀行資本充足率管理辦法》(簡稱：原《辦法》)的資本充足率數(shù)據(jù)進行了對比(見表6)。對于工商銀行來說，與原《辦法》相比，修訂《辦法》提高了核心資本充足率，執(zhí)行后82號文這種提高被消除。對建設(shè)銀行來說，82號文在修訂《辦法》基礎(chǔ)上進一步降低了核心資本充足率，而且兩者都降低了資本充足率。通過數(shù)據(jù)驗證可以看出，82號文比修訂《辦法》更審慎地處理了公允價值變動對資本充足率的影響。

二、上市銀行盈利狀況分析

(一)總體情況分析

2007年上市商業(yè)銀行的利潤總額為4164.57億元，凈利潤為2878.03億元，相對于2006年來說有了大幅度的增長。利潤總額較2006年增長了57.17％，中國銀行由于受到美國次級債券影響，利潤增長水平最低，興業(yè)銀行、招商銀行的利潤增長率超過了100％，國有銀行的利潤總額也有了明顯增長，其中交通銀行利潤增長最多達到了76.77％。上市銀行2007年凈利潤也較2006年增長了56.69％，除中國銀行增長率為29.05％外，其余銀行均有44％以上的增長，其中興業(yè)、招商、中信都超過了100％，分別達到了126.04％、125.83％和122.49％。國有銀行中工商銀行凈利潤增速最快，達到了65.85％。

14家銀行的利息凈收入合計為7834.76億元，比2006年增長2111.18億元；手續(xù)費收入合計為1154.35億元，比2006年增長618.80億元；投資收益合計45.28億元，比2006年減少49.07億元。

2007年平均資產(chǎn)回報率指標(biāo)也較2006年有所提高，招商銀行平均資產(chǎn)回報率最高，達到了1.36％，華夏銀行最低，為0.41％，國有銀行中的工商銀行、交通銀行、中國銀行、建設(shè)銀行的資產(chǎn)回報率都超過了1％，其中建設(shè)銀行最高，達到了1.15％，工商銀行回報率最低，為1.01％，但工商銀行的資產(chǎn)回報率在四家國有銀行中增長最快。

從成本收入比指標(biāo)來看，上市銀行都呈現(xiàn)了下降的態(tài)勢，這主要是因為銀行內(nèi)部管理控制水平不斷提高，經(jīng)營收入快速增長。其中北京銀行最低為25.03％，民生銀行的成本收入比最高達到了46.99％，從指標(biāo)的變化來看，南京銀行成本收入比降幅最大，民生銀行的降幅最小。

(二)利潤結(jié)構(gòu)分析

通過分析2007年上市商業(yè)銀行的收入結(jié)構(gòu)，我們發(fā)現(xiàn)傳統(tǒng)的利息收入仍然是商業(yè)銀行主要的收入來源，2007年上市商業(yè)銀行的利息凈收入呈現(xiàn)了大幅增長，總體增長36.23％，這主要是由于2007年人民幣基準(zhǔn)利率和市場利率的上升和生息資產(chǎn)與計息負債規(guī)模的增大。其中中信銀行利息凈收入增長最多達到58.87％。招行、興業(yè)、華夏增幅也均達50％以上。中行的凈利息收入增幅最低為26％，主要原因是其生息資產(chǎn)規(guī)模比其他上市銀行增長較低。

盡管凈利息收入增長迅速，但利息凈收入在營業(yè)收入中的占比有所下降，從2006年的90.30％下降到86.54％。除南京銀行利息凈收入的比重較2006年上升外，其他13家銀行的利息凈收入比重均出現(xiàn)了下降。這主要是由于非利息收入的比重有所提高，特別是手續(xù)費凈收入在2007年的增長幅度大大高于利息凈收入的增長。手續(xù)費凈收入在營業(yè)收入中所占的比重有了明顯的提升，從2006年的8.45％提高到2007年的12.75％，這主要是由于2007年資本市場的繁榮以及銀行中間業(yè)務(wù)規(guī)模的不斷擴大。其中興業(yè)銀行的手續(xù)費凈收入增長最快，達到了250.86％，而南京銀行增長幅度最小，僅為13.10％。其他非利息收入沒有明顯的變化，而且對收入影響甚微。這充分反映了我國金融業(yè)分業(yè)經(jīng)營的特點，銀行基本上沒有來自投資銀行業(yè)務(wù)、保險業(yè)務(wù)、證券業(yè)務(wù)等方面收入，只能通過網(wǎng)點優(yōu)勢賺取結(jié)算、等收入。相比較而言，華夏銀行的收入結(jié)構(gòu)比較特殊，該銀行非利息收入占比較大，達到了21.13％，遠遠大于其他銀行非利息收入的占比，而且手續(xù)費收入也并不是其非利息收入的主要來源，僅占營業(yè)收入的3.16％，投資收益在營業(yè)收入中的比重較高，達到了17.01％，遠遠高于其他銀行。

三、上市銀行執(zhí)行新會計準(zhǔn)則情況分析

(一)公允價值的影響分析

公允價值對上市商業(yè)銀行的影響主要體現(xiàn)在對當(dāng)期收入和所有者權(quán)益的影響，因為公允價值變動未實現(xiàn)部分或者計入當(dāng)期損益中，例如交易性金融工具；或者直接計入所有者權(quán)益中，例如可供出售金融資產(chǎn)。

1.對損益的影響分析。從年報的分析中發(fā)現(xiàn)，2007年公允價值變動損益對營業(yè)收入的影響依然非常有限，總體為-0.43％，即產(chǎn)生了負面影響，而2006年的影響是正面的，總體為0.13％，公允價值對損益的影響變化主要是受到了來自市場價格波動的影響。其中南京銀行公允價值變動損益對營業(yè)收入的影響變動幅度最大，從2006年的4％降低為2007年的-6.31％，建設(shè)銀行的影響變化最小，從2006年0.23％提高到0.3％。

2.對權(quán)益的影響分析。可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動未實現(xiàn)部分對上市商業(yè)銀行所有者權(quán)益的影響也非常小，總體為0.9％，但相對于2006年的0.04％來說影響程度有所增加。其中民生銀行的影響程度達到了13.51％遠遠高于其他銀行，中信銀行受影響程度最小，僅為-0.12％。

3.公允價值使用范圍分析。根據(jù)上市銀行年報披露，采用公允價值計量的金融工具包括：交易性金融工具、指定為公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融工具(即使用了公允價值選擇權(quán)的金融工具)、衍生金融工具、可供出售金融資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)等。根據(jù)年報分析，所有的銀行都有交易性金融工具、衍生金融資產(chǎn)、衍生金融負債；只有招商銀行、深圳發(fā)展銀行、工商銀行、中國銀行對符合一定條件的金融資產(chǎn)采用了公允價值選擇權(quán)，其中中國銀行采用公允價值選擇權(quán)的資產(chǎn)規(guī)模最大，達到了570.52億元。對負債而言，僅有中國銀行、深圳發(fā)展銀行對符合一定條件的負債采用了公允價值選擇權(quán)，而其他銀行未采用，其中中國銀行采用公允價值選擇權(quán)的負債規(guī)模達到了812.84億元。只有深圳發(fā)展銀行、中國銀行、交通銀行對投資性房地產(chǎn)采用了公允價值計量，其他銀行或者沒有投資性房地產(chǎn)，或者對投資性房地產(chǎn)采用成本計量模式進行后續(xù)計量。

在所有按照公允價值進行計量的金融工具中，可供出售金融資產(chǎn)仍然占據(jù)絕大部分，其次是交易性金融工具。且按照公允價值計量的資產(chǎn)規(guī)?？傮w較小，總體為8.85％。其中2007年北京銀行、南京銀行公允價值計量的資產(chǎn)規(guī)模占比明顯大于其他銀行，分別占到25.19％和20.08％。而且2007年公允價值計量資產(chǎn)規(guī)模較2006年的規(guī)模有所下降。

對于采用公允價值計量的金融負債來說，上市銀行主要以衍生金融工具負債為主，工商銀行、中國銀行、交通銀行的資產(chǎn)負債表中有交易性金融負債，其他銀行則沒有。而且采用公允價值計量的金融負債規(guī)模明顯小于采用公允價值計量的金融資產(chǎn)的規(guī)模，2007年采用公允價值計量的負債僅占負債總額的0.53%，這種不對稱的方式容易造成資產(chǎn)負債表波動性增加。

(二)貸款減值準(zhǔn)備計提分析

按照新會計準(zhǔn)則的規(guī)定，貸款減值準(zhǔn)備的計提運用未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)法，具體采用單項計提和組合計提的方式。從目前上市商業(yè)銀行執(zhí)行情況來看，大多數(shù)銀行均已執(zhí)行，而浦東發(fā)展銀行仍然根據(jù)貸款五級分類方法進行計提。

從準(zhǔn)備的計提情況來看，貸款減值準(zhǔn)備中單項和組合計提表現(xiàn)出了不同的比例，大多數(shù)銀行單項準(zhǔn)備計提大于組合計提，例如華夏銀行、民生銀行、深圳發(fā)展銀行，中國銀行、中信銀行、建設(shè)銀行、北京銀行、南京銀行、交通銀行，而招商銀行、浦發(fā)銀行、興業(yè)銀行單項準(zhǔn)備小于組合準(zhǔn)備，工商銀行的單項準(zhǔn)備和組合準(zhǔn)備基本持平。而且上市銀行2007組合準(zhǔn)備的總體占比較2006年有所提高。

從貸款減值準(zhǔn)備計提的數(shù)量來看，新的方法較五級分類法有一定的差別，如果銀行嚴格按照《指引》的方法計提貸款損失準(zhǔn)備作為基準(zhǔn)，對正常、關(guān)注、次級、可疑、損失分別計提1％、2％、25％、50％、100％的損失準(zhǔn)備，按兩種方法所計提的準(zhǔn)備會存在一定的差異。從整體來看，新準(zhǔn)則要求的方法比《銀行貸款損失準(zhǔn)備計提指引》所要求的方法多計提21.93％的準(zhǔn)備。從個別銀行來看，浦東發(fā)展銀行計提的貸款減值準(zhǔn)備多提比例最大，比《銀行貸款損失準(zhǔn)備計提指引》多計提62.99％，而民生銀行計提的貸款減值準(zhǔn)備少提比例最大，比《銀行貸款損失準(zhǔn)備計提指引》少提17.11％。

四、通過分析年報發(fā)現(xiàn)的信息披露問題

通過分析年報，我們發(fā)現(xiàn)年報信息決策有用性有了很大程度的提高，但同時我們發(fā)現(xiàn)商業(yè)銀行在某些環(huán)節(jié)的會計核算和信息披露方式的不同還是影響了信息的可比性和有用性。

(一)會計核算的一致性水平有待提高

新會計準(zhǔn)則總體上屬于原則導(dǎo)向，上市銀行在執(zhí)行準(zhǔn)則過程中結(jié)合自身情況進行具體操作，由于各行主觀判斷的差異導(dǎo)致的準(zhǔn)則執(zhí)行不一致，將會直接影響會計信息的可比性，也會為銀行進行盈余管理或者利潤操縱提高空間，這突出表現(xiàn)在了貸款減值準(zhǔn)備的計提上。雖然各行2007年都根據(jù)準(zhǔn)則的要求計提了貸款單項減值準(zhǔn)備和組合減值準(zhǔn)備，但從撥備覆蓋率指標(biāo)來看，各行之間存在著較大的差異。深圳發(fā)展銀行的撥備覆蓋率最低僅為48.29％，而其他銀行的撥備覆蓋率都接近或者超過100％，因此深發(fā)展的撥備水平較其他銀行明顯偏低。而且，對于其他銀行來說，不良貸款撥備覆蓋率也高低不同，寧波銀行的撥備覆蓋率接近360％，國有商業(yè)銀行撥備覆蓋率處于90％—110％的水平，其他股份制銀行(除深圳發(fā)展銀行外)處于100％-200％之間。撥備水平的差異充分說明了準(zhǔn)則執(zhí)行的不一致，而審計師對于撥備計提充足的判斷尺度不一，也更加助長了這種不一致情況的存在。

另外，在某些業(yè)務(wù)的會計核算方面各行也存在差別。例如對于理財產(chǎn)品的會計核算較為混亂，各行缺乏統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)或不能嚴格執(zhí)行有關(guān)標(biāo)準(zhǔn)。對信貸資產(chǎn)買賣業(yè)務(wù)有的銀行按照賣斷業(yè)務(wù)進行不審慎的會計處理。中間業(yè)務(wù)科目設(shè)置缺乏統(tǒng)一的規(guī)范，收入歸屬不統(tǒng)一對核算和管理造成了不利影響。對于以上存在的會計核算不一致現(xiàn)象，監(jiān)管部門有必要加強對新會計準(zhǔn)則一致性實施的監(jiān)管力度，加快準(zhǔn)則的標(biāo)準(zhǔn)化建設(shè)，以提高信息的可比性。

(二)信息披露還存在不規(guī)范現(xiàn)象

商業(yè)銀行的信息披露基本遵循了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第30號—財務(wù)報表列報》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第37號—金融工具列報》中的披露要求，但在執(zhí)行中，各行之間在信息披露的內(nèi)容和方式等方面存在著不規(guī)范、不一致的現(xiàn)象，與準(zhǔn)則要求的披露水平還存在一定差距，這在一定程度上影響了投資者對信息的理解，也不利于在銀行間進行有效比較，會直接影響銀行業(yè)信息的透明度。例如根據(jù)準(zhǔn)則要求，金融工具可以分為交易性金融工具、貸款和應(yīng)收款項、可供出售、持有到期，另外還包括指定為公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融工具、衍生金融工具，但銀行在具體披露時采取了合并披露方式，例如招商銀行、深圳發(fā)展銀行、工商銀行、中國銀行這四家銀行采取“以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)”，合并反映具有這類性質(zhì)的金融資產(chǎn)，但招商銀行該類資產(chǎn)中包括衍生金融資產(chǎn)，而深圳發(fā)展銀行、工商銀行、中國銀行卻不包括衍生金融資產(chǎn)。中國銀行、民生銀行將“可供出售證券”、“持有到期債券投資”和“貸款及應(yīng)收款”作為“投資證券”項目的子項目列示，而其他銀行則作為一級科目列示。這種信息披露不規(guī)范現(xiàn)象還廣泛存在于其他表外信息披露中。

另外，商業(yè)銀行在其年報中均披露了資本管理方面的信息，但各銀行在信息披露詳細程度方面存在差異，例如工商銀行、中國銀行、建設(shè)銀行、中信銀行資本充足率計算信息披露較為充分，而其他銀行資本充足率信息較為簡單，無法準(zhǔn)確掌握資本信息，這在一定程度上影響了信息的可比性。另外，商業(yè)銀行在執(zhí)行資本充足率文件方面也存在著差異，有的銀行執(zhí)行82號文件，有的銀行執(zhí)行2007年7月新修訂的《商業(yè)銀行資本充足率管理辦法》，執(zhí)行文件的差異也會影響信息的可比性。

由于上述問題的存在直接影響了上市銀行年報的信息質(zhì)量，為了提高信息透明度，監(jiān)管部門有必要對上市銀行信息披露進行更加嚴格的規(guī)范，從而提高信息可比性和上市銀行的信息透明度，這對于強化市場約束作用、督促銀行經(jīng)營管理都有著重要意義。

【參考文獻】

1.各上市銀行2007年年報。

2.財政部，《金融企業(yè)呆賬準(zhǔn)備提取管理辦法》，2005年5月17日頒布。

3.中國人民銀行，《銀行貸款損失準(zhǔn)備計提指引》，2002年4月2日頒布。

4.財政部，《金融企業(yè)財務(wù)規(guī)則》，2006年12月7日頒布。

5.德勤2007年上市銀行年度報告分析。