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一、內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型概述

1.內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的需求。相對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)而言，內(nèi)部控制審計(jì)具有相當(dāng)大的不同之處。在進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)的時(shí)候主要是針對(duì)評(píng)價(jià)過程進(jìn)行審計(jì)，而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的主要是針對(duì)評(píng)價(jià)結(jié)果進(jìn)行審計(jì)。要是只是進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)，審計(jì)師就無(wú)必要針對(duì)交易類別以及賬戶進(jìn)行實(shí)質(zhì)性的測(cè)試；而如果要是進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)，通常將財(cái)務(wù)報(bào)表認(rèn)定的測(cè)試作為實(shí)質(zhì)性的測(cè)試內(nèi)容，而并不是針對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行測(cè)試?？刂茰y(cè)試在內(nèi)部控制審計(jì)當(dāng)中是審計(jì)師選擇的主要程序，能夠?qū)徲?jì)師將控制和實(shí)質(zhì)性測(cè)試的程度起到確定作用的就是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，其中自然包括在將實(shí)質(zhì)性測(cè)試確定下來(lái)時(shí)所必須的保證水平，在內(nèi)部控制測(cè)試當(dāng)中不能夠直接運(yùn)用這一審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型。

2.內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的目標(biāo)。關(guān)于內(nèi)部控制有效性的意見的形成是審計(jì)師檢查內(nèi)部控制的主要目標(biāo)，一旦企業(yè)的內(nèi)部控制中具有一個(gè)或者多個(gè)嚴(yán)重的缺點(diǎn)，那么其就屬于無(wú)效。所以要想將一個(gè)表達(dá)意見的基礎(chǔ)形成，審計(jì)師就必須要針對(duì)檢查進(jìn)行計(jì)劃和執(zhí)行，從而能夠收集到科學(xué)合理的證據(jù)，并且要認(rèn)真的分析是否有嚴(yán)重的弱點(diǎn)存在于管理層認(rèn)定表述的特定日期當(dāng)中，就算沒有嚴(yán)重錯(cuò)誤存在于報(bào)表當(dāng)中，內(nèi)部控制的嚴(yán)重弱點(diǎn)仍然可能存在。所以，在內(nèi)部控制審計(jì)當(dāng)中審計(jì)師的主要目標(biāo)就是要將沒有及時(shí)發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制設(shè)計(jì)獲得，最終能夠保證內(nèi)部控制的有效性。

3.內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的風(fēng)險(xiǎn)。在審計(jì)內(nèi)部控制的過程當(dāng)中，將是否有嚴(yán)重弱點(diǎn)存在于企業(yè)的內(nèi)部控制系統(tǒng)當(dāng)中確定下來(lái)是審計(jì)師的主要目標(biāo)，審計(jì)師如果認(rèn)為仍然存在沒有下降到最低點(diǎn)的未被發(fā)現(xiàn)嚴(yán)重弱點(diǎn)的風(fēng)險(xiǎn)，那么審計(jì)師就不能將無(wú)保留意見在內(nèi)部控制當(dāng)中發(fā)表，所以在內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)當(dāng)中最為主要的風(fēng)險(xiǎn)就是有嚴(yán)重的弱點(diǎn)存在于企業(yè)內(nèi)部控制當(dāng)中然而設(shè)計(jì)師卻沒有發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)。

4.內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的內(nèi)涵。

（1）固有風(fēng)險(xiǎn)：財(cái)務(wù)報(bào)表在假設(shè)沒有控制的情況下出現(xiàn)的重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)就是所謂的固有風(fēng)險(xiǎn)，固有風(fēng)險(xiǎn)不僅包括與整個(gè)報(bào)表相適應(yīng)的總體風(fēng)險(xiǎn)因素，同時(shí)也包括與單個(gè)賬戶余額特定認(rèn)定相適應(yīng)的固有風(fēng)險(xiǎn)。如果具有較低的固有風(fēng)險(xiǎn)，就算是存在無(wú)效的控制，那么也會(huì)具有較低的嚴(yán)重缺弱點(diǎn)的風(fēng)險(xiǎn)。這主要是因?yàn)樵趯?duì)某個(gè)是否構(gòu)成嚴(yán)重弱點(diǎn)的缺陷進(jìn)行判斷的時(shí)候，需要針對(duì)不能夠通過內(nèi)部控制阻止或者發(fā)現(xiàn)的重大錯(cuò)報(bào)的程度和可能性進(jìn)行整體判斷。

（2）控制運(yùn)作有效性風(fēng)險(xiǎn)：審計(jì)師需要以對(duì)控制設(shè)計(jì)與執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)、固有風(fēng)險(xiǎn)以及總的內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的判斷為根據(jù)，最終將控制運(yùn)作有效性風(fēng)險(xiǎn)的高低確定下來(lái)，并且將控制測(cè)試的程度確定下來(lái)。

（3）控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)：審計(jì)師在對(duì)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和執(zhí)行進(jìn)行分析的時(shí)候需要以固有風(fēng)險(xiǎn)的情況為根據(jù)針對(duì)控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行的充分性進(jìn)行判斷，這種情況指的是審計(jì)師在對(duì)控制的充分性進(jìn)行判斷的時(shí)候，必須要對(duì)可能有哪些差錯(cuò)會(huì)在沒有內(nèi)控的情況下出現(xiàn)進(jìn)行考慮。如果具有較高的固有風(fēng)險(xiǎn)，企業(yè)要想針對(duì)差錯(cuò)進(jìn)行及時(shí)的改正就必須要加強(qiáng)自己的內(nèi)控措施，如果固有風(fēng)險(xiǎn)不斷的降低。那么就會(huì)具有越來(lái)越弱的對(duì)控制的需求。

二、如何在整合審計(jì)以及內(nèi)部控制審計(jì)當(dāng)中針對(duì)這一模型進(jìn)行運(yùn)用

在相關(guān)的規(guī)定當(dāng)中，審計(jì)師在針對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)的時(shí)候可以單獨(dú)來(lái)進(jìn)行，同時(shí)也可以整合財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)及內(nèi)部控制審計(jì)一起進(jìn)行。想對(duì)這一規(guī)定具有清晰的理解，就必須要清楚以下兩點(diǎn)內(nèi)容：首先，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)以及內(nèi)部控制審計(jì)作為兩種審計(jì)業(yè)務(wù)具有不同的目標(biāo)；其次是可以有效地整合財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)及內(nèi)部控制審計(jì)一起進(jìn)行。審計(jì)師在進(jìn)行單獨(dú)的內(nèi)部控制審計(jì)當(dāng)中能夠?qū)?nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型進(jìn)行直接的運(yùn)用。而如果審計(jì)師要想整合財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)以及內(nèi)部控制審計(jì)而同時(shí)進(jìn)行，那么在整合審計(jì)的具體過程當(dāng)中審計(jì)師應(yīng)該要對(duì)兩個(gè)風(fēng)險(xiǎn)模型進(jìn)行相互使用。首先，審計(jì)師的決策框架必須要是內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，其能夠?qū)刂茰y(cè)試的程度起到?jīng)Q定性的作用；其次，在針對(duì)實(shí)質(zhì)性測(cè)試的程度進(jìn)行判斷的時(shí)候，審計(jì)師的決策框架應(yīng)該是是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型。在將內(nèi)部控制審計(jì)測(cè)試執(zhí)行完之后，如果審計(jì)師將具有較低的未發(fā)現(xiàn)嚴(yán)重弱點(diǎn)的風(fēng)險(xiǎn)的結(jié)論得出來(lái)，這時(shí)候就會(huì)具有較低的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。導(dǎo)致這種情況發(fā)生的主要原因是有效的內(nèi)部控制能夠?qū)逃酗L(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生很好的克服作用，其能夠?qū)χ卮蟮腻e(cuò)報(bào)起到有效的預(yù)防以及更正的作用。如果審計(jì)師在整合審計(jì)的過程中沒有發(fā)現(xiàn)具有較低的嚴(yán)重弱點(diǎn)的風(fēng)險(xiǎn)，這時(shí)候通常會(huì)對(duì)較低的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行假設(shè)，然后開展實(shí)質(zhì)性測(cè)試。審計(jì)師如果以自身對(duì)內(nèi)控設(shè)計(jì)以及執(zhí)行的理解為根據(jù)開展整合審計(jì)，同時(shí)認(rèn)為并非具有較低的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，會(huì)有嚴(yán)重的弱點(diǎn)存在于預(yù)期當(dāng)中，那么審計(jì)師判斷的概念框架就是內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，這樣就能夠?qū)ψ銐虻淖C據(jù)進(jìn)行搜集，從而將內(nèi)部控制的有效性鑒證意見發(fā)表出來(lái)。如果審計(jì)師在整合審計(jì)的過程中認(rèn)為設(shè)計(jì)和執(zhí)行內(nèi)部控制具有較大的有效性，那么審計(jì)師就應(yīng)該針對(duì)內(nèi)部控制運(yùn)作的有效性進(jìn)行充分的測(cè)試。在將該測(cè)試完成之后，審計(jì)師如果認(rèn)為控制運(yùn)作仍然有效，那么通常也就會(huì)認(rèn)為具有較低的未發(fā)現(xiàn)嚴(yán)重弱點(diǎn)的風(fēng)險(xiǎn)，所以設(shè)計(jì)師就完全可以將內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見發(fā)表出來(lái)，同時(shí)針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的實(shí)質(zhì)性程序進(jìn)行進(jìn)一步的計(jì)劃。在改進(jìn)內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則的時(shí)候應(yīng)該注意以下幾點(diǎn)：首先要將只是在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)當(dāng)中適用的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)模型說明；其次在對(duì)準(zhǔn)則進(jìn)行制定的時(shí)候需要將討論的風(fēng)險(xiǎn)種類具體說明；最后需要將對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型以及財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型進(jìn)行使用的說明提供出來(lái)。

三、結(jié)語(yǔ)

相對(duì)于結(jié)果審計(jì)而言，內(nèi)部控制審計(jì)具有非常大的不同之處。在上述的研究當(dāng)中，本文針對(duì)由控制運(yùn)作有效性風(fēng)險(xiǎn)、控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)以及固有風(fēng)險(xiǎn)構(gòu)成的內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型面進(jìn)行了分析。嚴(yán)重弱點(diǎn)風(fēng)險(xiǎn)是整個(gè)模型關(guān)注的重點(diǎn)，而重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)則并沒有被特別看重，這樣能夠使內(nèi)部控制審計(jì)和整合審計(jì)的具體過程中審計(jì)師可以很好的將內(nèi)部控制審計(jì)程序的范圍、時(shí)間提及性質(zhì)確定下來(lái)。

作者：李征單位：武漢理工大學(xué)國(guó)際教育學(xué)院