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【摘要】本文從上市公司內(nèi)部控制信息披露的現(xiàn)狀入手，分析了我國上市公司內(nèi)部控制信息披露存在的問題，并提出了完善措施，以有利于投資者等外部信息使用者通過判斷內(nèi)部控制的有效性來整體評價上市公司質(zhì)量、作出相關(guān)決策。

一、我國上市公司內(nèi)部控制信息披露現(xiàn)狀

中國證監(jiān)會對上市公司內(nèi)部控制信息的披露作出了一系列規(guī)定，特別是對證券公司和上市的商業(yè)銀行、保險公司在內(nèi)部控制信息披露方面的要求要高于一般性上市公司。從總體上說，這些規(guī)定是較為完善的，但也存在不合理的地方，尤其是對一般性上市公司。由于其制度規(guī)定較為簡單，致使公司對內(nèi)部控制信息披露過于形式化，因此，需要進一步完善內(nèi)部控制信息披露制度。

目前，我國內(nèi)部控制信息披露的規(guī)定并未得到有效的執(zhí)行，上市公司年度報告中，監(jiān)事會須對公司是否建立了完善的內(nèi)部控制制度發(fā)表獨立意見，但是仍然有部分公司沒有披露，大多數(shù)公司內(nèi)部控制信息的披露流于形式，往往只有“公司建立了完善的內(nèi)部控制制度”之類的簡單說詞，沒有實質(zhì)內(nèi)容。對于配股的上市公司，在《上市公司發(fā)行新股招股說明書》發(fā)出之后，均在“公司治理結(jié)構(gòu)”部分披露了內(nèi)部控制信息，但無論是管理單位的自評還是注冊會計師的評價報告均流于形式。從披露主體來看，上市公司內(nèi)部控制信息披露主體主要有監(jiān)事會、董事會和獨立董事，其中，監(jiān)事會報告披露是主要的披露形式，這與目前的規(guī)定有關(guān)。同時，我國上市公司內(nèi)部控制信息自愿披露動力不足。

二、我國上市公司內(nèi)部控制信息披露現(xiàn)狀的原因分析

筆者認為，上市公司內(nèi)部控制信息披露形成上述現(xiàn)狀是因為我國并沒有形成一個系統(tǒng)的內(nèi)部控制信息披露制度。我國在上市公司內(nèi)部控制信息披露的制度規(guī)定方面尚存在以下不足和缺陷。

（一）披露內(nèi)容和格式缺乏詳細規(guī)定

對于一般性上市公司，在證監(jiān)會2005年修訂的《年度報告內(nèi)容與格式》中，雖然規(guī)定上市公司監(jiān)事會應就公司內(nèi)部控制制度是否完善發(fā)表獨立意見，但是該披露要求僅僅限于“是否建立完善的內(nèi)部控制制度”，而并未要求披露公司建立的內(nèi)部控制的詳細信息以及監(jiān)事會的評價。如果僅僅要求披露是否建立完善的內(nèi)部控制制度，容易造成披露的形式化，信息含量小。另一方面，對于年報摘要，允許公司監(jiān)事會在認為已建立完善的內(nèi)控制度時免于披露，這在一定程度上為上市公司減少相關(guān)信息的披露和逃避責任提供了理由。同時，對披露的格式也缺乏詳細規(guī)定，這不僅造成上市公司披露時無所適從，更使得一些上市公司應付了事，不披露詳細的信息。

（二）披露形式缺乏統(tǒng)一要求

披露形式缺乏統(tǒng)一要求，使上市公司在內(nèi)部控制信息披露上存在較大的選擇性和隨意性。雖然中國證監(jiān)會要求發(fā)行人在招股說明書中披露公司內(nèi)部控制的信息以及注冊會計師的結(jié)論性意見，但對內(nèi)部控制披露的形式卻缺乏統(tǒng)一的要求。

（三）缺乏董事會對內(nèi)部控制信息披露責任的相關(guān)規(guī)定

在內(nèi)部控制信息披露的主體方面，主要依賴監(jiān)事會，而董事會對內(nèi)部控制信息披露的責任沒有相關(guān)規(guī)定。筆者認為，監(jiān)事會并非內(nèi)部控制的責任主體，他們發(fā)表意見僅僅是對董事會和經(jīng)理是否建立內(nèi)部控制制度的一種監(jiān)督。建立并維持有效的內(nèi)部控制制度，是董事會和管理當局的責任。董事會和經(jīng)理對本企業(yè)的內(nèi)部控制最熟悉，最有能力對其進行評估；同時，將對企業(yè)內(nèi)部控制制度的評估結(jié)果報告給投資者，也是董事會和管理當局受托責任的一部分，提供內(nèi)部控制信息實際上是解脫受托責任的方式。因此，應明確董事會與管理當局在內(nèi)部控制信息披露中的責任。

（四）缺乏注冊會計師對內(nèi)部控制信息披露的審計意見

內(nèi)部控制信息披露缺少注冊會計師的審計意見?，F(xiàn)行制度只要求會計師事務所對內(nèi)部控制制度的完整性、合理性與有效性進行評價，提出改進建議，并出具評價報告，沒有要求注冊會計師對公司的內(nèi)部控制信息披露的真實性發(fā)表意見。這表明我國對上市公司內(nèi)部控制信息披露的監(jiān)管還很不健全。正因為沒有強有力的監(jiān)管措施，所以，造成上市公司內(nèi)部控制信息披露的可信度不太令使用者滿意，而且，上市公司在實際披露內(nèi)部控制信息時采取文字游戲等方法模糊內(nèi)部控制信息的披露，造成內(nèi)部控制信息真實性的不確定。鑒于我國外部法規(guī)和監(jiān)控機制的缺失，很可能會使內(nèi)部控制信息的披露流于形式，達不到應有的效果，因此加強監(jiān)管勢在必行。

三、我國上市公司內(nèi)部控制信息披露的完善與發(fā)展

鑒于目前我國上市公司對現(xiàn)有制度執(zhí)行不力和我國制度本身的不足，我們應深入探討、提出改進建議，完善我國內(nèi)部控制信息披露制度和加強企業(yè)對制度的執(zhí)行力度。

（一）健全和完善內(nèi)部控制信息披露的規(guī)范體系

1.要求所有上市公司董事會在年度報告中披露內(nèi)部控制的有關(guān)信息，同時要求監(jiān)事會和由獨立董事組成的審計委員會發(fā)表對內(nèi)部控制進行評價的意見。為了防止內(nèi)部控制信息披露的形式化，可以借鑒美國的做法，要求管理當局提供單獨的內(nèi)部控制報告。

2.證監(jiān)會應當對內(nèi)部控制信息披露的具體內(nèi)容和格式做出詳細規(guī)定，以規(guī)范上市公司的披露行為，加強制度的可操作性。內(nèi)部控制報告應表明：董事會和管理當局對內(nèi)部控制的責任；公司已經(jīng)按照標準設計并頒布實施內(nèi)部控制制度；聲明公司已按照有關(guān)的標準、程序?qū)?nèi)部控制設計和執(zhí)行的有效性進行了評估，沒有發(fā)現(xiàn)重大缺陷（如果評估后發(fā)現(xiàn)存在重大缺陷，應指出該項缺陷及管理當局對此采取的相關(guān)措施）；聲明企業(yè)的內(nèi)部控制有效（或除上述缺陷以外內(nèi)部控制有效），不會發(fā)生對公司財務報告的可靠性和對公司資產(chǎn)的安全性、完整性有重大不利影響的情況。在符合成本效益原則的前提下，內(nèi)部控制報告還應當對企業(yè)的基本內(nèi)部控制制度進行簡要的描述，以便信息使用者對其進行評價。

（二）鼓勵上市公司自愿披露內(nèi)部控制信息

目前我國上市公司的內(nèi)部控制實行的是強制性披露制度。雖然這種強制性的信息披露有利于投資者了解上市公司的相關(guān)信息。但是，這種強制性披露要求的合理性仍值得商榷。從總體上說，我國投資者和債權(quán)人對內(nèi)部控制信息的需求仍然不足，上市公司的內(nèi)控信息供給也存在缺陷，內(nèi)部控制制度方面的研究及相關(guān)規(guī)定較不完善，所以目前強制要求所有上市公司披露內(nèi)部控制信息，難度較大。況且強制性信息披露制度本身也存在著缺陷：一方面上市公司內(nèi)部控制信息的供給能力是有限的。強制性信息披露的確可以增加上市公司的信息供給，但因受到執(zhí)行成本、保護上市公司合法權(quán)益的制約，其作用是有限的。當披露的社會成本高于社會效用時，這種制度也就失去了存在的意義。另一方面強制披露還會喪失自愿披露所具有的信號傳遞作用。目前，內(nèi)部控制的自愿信息披露在我國的上市公司中雖然不普遍，但確實存在這樣的動機，也有部分企業(yè)嘗試著去做。

（三）加強對自愿性內(nèi)部控制信息披露的監(jiān)管

上市公司信息披露制度是證券市場監(jiān)管制度的基石之一，建立合理和完備的上市公司信息披露制度，對于堅定投資者的信心、提高中國證券市場透明度具有十分重要的意義。

加強信息披露的監(jiān)管制度要從兩個方面入手：一是提高信息披露違規(guī)者的違規(guī)成本，加大違規(guī)行為查處的力度，盡早完善證券法中的民事賠償制度，通過責令違規(guī)者賠償受害投資者的損失可以有效地剝奪違規(guī)者通過違規(guī)行為所獲得的非法利益，從而最大限度地降低違規(guī)者的違規(guī)期望收益；二是增強證券監(jiān)管系統(tǒng)的有效威懾作用，確立政府監(jiān)管、行業(yè)自律和社會監(jiān)督三位一體的監(jiān)管框架。鑒于監(jiān)管部門對首次信息披露和持續(xù)信息披露的監(jiān)管還存在許多漏洞，建議監(jiān)管部門盡快改進監(jiān)管程序、充實監(jiān)管工作的人力、完善監(jiān)管法規(guī)，加強對信息披露的監(jiān)管。建立信息披露的風險預警系統(tǒng)，提高監(jiān)管部門的監(jiān)管能力。

（四）進一步明確內(nèi)部控制信息披露的責任主體

我國在內(nèi)部控制信息披露的主體方面，主要依賴監(jiān)事會，對董事會關(guān)于內(nèi)部控制信息披露的責任方面則沒有相關(guān)規(guī)定。從理論上講，如果監(jiān)事會直接向股東大會負責，其領(lǐng)導內(nèi)部控制的設計和執(zhí)行將具有較高的獨立性。但在現(xiàn)實中監(jiān)事會形同虛設的問題較普遍，監(jiān)事會人員的專業(yè)勝任能力也難以保證。因此，合理的選擇應該是由董事會和（或）管理當局承擔內(nèi)部控制信息披露的責任。