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摘要：本篇文章針對新會計準(zhǔn)則下的合并財務(wù)報表會計變化這一問題展開了較為深入的研究，結(jié)合新會計準(zhǔn)則下合并財務(wù)報表主體理論的變化與筆者的自身經(jīng)驗總結(jié)出了新會計準(zhǔn)則對對企業(yè)合并財務(wù)報表工作所帶來的影響，其中包括合并財務(wù)報表合并范圍變化的影響、對合并利潤表的影響、合并方法對合并財務(wù)報表影響以及新會計準(zhǔn)則對合并所有者權(quán)益變動表的影響等等，以期能夠為我國會計行業(yè)的未來發(fā)展帶來一些具有參考性的意見。

關(guān)鍵詞：新會計準(zhǔn)則　會計準(zhǔn)則　合并財務(wù)報表　會計處理

近年來，伴隨著我國市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境的不斷發(fā)展與進(jìn)步，會計行業(yè)也開始受到了前所未有的沖擊和壓力，因此也就促使了越來越多的企業(yè)開始選擇采用合并經(jīng)營的方式來提高自身的核心競爭力。在企業(yè)的經(jīng)營過程中，財務(wù)報表數(shù)據(jù)是公司績效的一種數(shù)字化展現(xiàn)，因此在合并的過程中就要著重注意對公司的各項指標(biāo)展開慎重且全面的考量。由此可見，針對合并財務(wù)報表的會計處理工作展開深入的研究與分析，是快速提升企業(yè)在新會計準(zhǔn)則下的實踐與經(jīng)營能力的一項最好舉措。

一、新會計準(zhǔn)則下合并財務(wù)報表主體理論的變化

1.母公司同實體理論之間存在的概念差異可以更好的體現(xiàn)出少數(shù)股東的利益。

簡單解釋，母公司理論所強(qiáng)調(diào)和看重的是其本身乃至所有控股公司股東的利益所得，母公司或其他控股公司對于旗下所有子公司的財務(wù)經(jīng)營決策具有著絕對性的掌控權(quán)利，因此會難以避免的將少數(shù)股東的利益所得忽略掉，進(jìn)而去更好地滿足母公司以及債權(quán)人對于合并財務(wù)報表所提出的信息需求。如果從集團(tuán)的整體角度來看，母公司理論由于只看重自身的利益而存在著較大的弊端，這對于合并財務(wù)報表的信息使用者來說是極為不利的。近年來，伴隨著我國的經(jīng)濟(jì)環(huán)境開始逐步朝向世界經(jīng)濟(jì)所靠攏，而會計準(zhǔn)則也隨之發(fā)展了較為明顯的改變。國際會計準(zhǔn)則通常都會應(yīng)用實體理論，即為將集團(tuán)內(nèi)的所有股東都處于同等的水平中，不會對母公司以及控股股東給予更多的關(guān)注和利益。在此種條件下，合并財務(wù)報表可以更加全面且真實的反映出企業(yè)集團(tuán)的財務(wù)狀況與盈利能力，不僅從根本上維護(hù)了少數(shù)股東的利益所得，同時還更加有利于現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)的發(fā)展與進(jìn)步。

2.母公司與實體理論之間的信息質(zhì)量差異可以有效提高會計信息的真實性。

會計準(zhǔn)則中針對會計信息質(zhì)量做出了詳細(xì)且具體的要求，其中比較重要的三點即為會計信息要真實完整、會計信息要具有可比性、會計信息要簡單易懂。母公司理論與實體理論相對比后可知，后者具備了更高的信息質(zhì)量水準(zhǔn)。首先，實體理論不僅僅從保證母公司利益的角度出發(fā)，它同時還兼顧到了少數(shù)股東的利益所得，如果從集團(tuán)公司的未實現(xiàn)損益角度來看，實體理論更多偏向的是全部抵消，從根本上杜絕關(guān)聯(lián)交易操縱的現(xiàn)象發(fā)生，更加有利于會計信息質(zhì)量水平的提升；其次，實體理論會對集團(tuán)內(nèi)部的母公司、子公司以及少數(shù)股東的合法權(quán)益統(tǒng)統(tǒng)按照公允價值來完成計價，這樣就會讓最后得出的會計信息變得更具可比性；再次，實體理論會在合并財務(wù)報表中將少數(shù)股東的權(quán)益詳細(xì)地展示出來，更為全面且客觀的反映出了集團(tuán)當(dāng)前真實的財務(wù)狀況，從而讓信息使用者可以一目了然地了解和解讀報表信息的內(nèi)涵與價值。

二、新會計準(zhǔn)則對企業(yè)合并財務(wù)報表工作的影響

1.合并財務(wù)報表合并范圍變化的影響。

新會計準(zhǔn)則以控制為主要目的來對財務(wù)報表的合并范圍來進(jìn)行確定。在新會計準(zhǔn)則的指導(dǎo)下，應(yīng)該在明確合并范圍時不再去反復(fù)強(qiáng)調(diào)重要性原則，而是將重點鎖定在以控制為基礎(chǔ)的理念當(dāng)中。更加直白一些解釋，合并報表的范圍應(yīng)當(dāng)更加側(cè)重于實質(zhì)性的控制，應(yīng)當(dāng)在原有的基礎(chǔ)之上將所有子公司都納入到合并的范圍之中，這其中還包括規(guī)模較小或是經(jīng)營業(yè)務(wù)較為冷門的子公司。此項規(guī)定一方面讓變更后的財務(wù)報表信息可以更為真實且全面的將集團(tuán)的經(jīng)營能力與盈利水平表現(xiàn)出來，另一方面則可以從根本上阻止了“通過關(guān)聯(lián)交易調(diào)節(jié)集團(tuán)企業(yè)利潤”的錯誤做法。新會計準(zhǔn)則的推行在全面擴(kuò)大合并財務(wù)報表范圍的同時還為子公司帶來了更大的發(fā)展舞臺和更多的發(fā)展機(jī)遇，那些規(guī)模較小的子公司、從屬于特殊行業(yè)中的子公司以及所有權(quán)益為負(fù)數(shù)值的子公司統(tǒng)統(tǒng)都被劃分到了合并范圍之中。長此以往，母公司在全面承擔(dān)集團(tuán)子公司債務(wù)的前提下，會將一些原本隱藏較深的債務(wù)曝露出來，進(jìn)而更加真實的反映出集團(tuán)當(dāng)前的經(jīng)營業(yè)績。

2.對合并利潤表的影響分析。

從合并利潤表的角度來分析，新會計準(zhǔn)則下的母公司與子公司在經(jīng)營和銷售產(chǎn)品的過程中所產(chǎn)生的一切營業(yè)收入都應(yīng)當(dāng)進(jìn)行抵消處理。然而，由于母公司與子公司之間仍然存在著前者控制后者的狀態(tài)，所以在兩者之間方發(fā)生的所有交易都應(yīng)當(dāng)屬于是內(nèi)部交易的范疇，因而也就不會產(chǎn)生是指收入以及收入成本的確認(rèn)。除此之外，母公司與子公司之間還存在著長時間的股權(quán)投資收益，因此由債權(quán)所產(chǎn)生的投資收益應(yīng)當(dāng)同利息費用相互抵銷，但新會計準(zhǔn)則的出現(xiàn)便完全打破了這一關(guān)系規(guī)則，母公司必須要全權(quán)承擔(dān)權(quán)益為負(fù)狀態(tài)的自公司債務(wù)，并且也可以利用關(guān)聯(lián)交易調(diào)節(jié)的方法來讓雙方之間的利益關(guān)系變得更加公平。

3.合并方法對合并財務(wù)報表影響分析。

在通常情況下，購買法合并后的資產(chǎn)總額應(yīng)當(dāng)大于權(quán)益結(jié)合法的合并資產(chǎn)總和，而最終的收益所得則應(yīng)當(dāng)保證留存收益金額少于權(quán)益結(jié)合法下的收益金額。由此可見，處于權(quán)益結(jié)合法狀態(tài)中的凈資產(chǎn)收益要遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于購買法狀態(tài)中的凈資產(chǎn)收益。在以往的會計準(zhǔn)則中，企業(yè)可以在完成合并后同時享有予以轉(zhuǎn)回的權(quán)利，進(jìn)而以此達(dá)到操縱利潤的最終目的。然而在權(quán)益結(jié)合法的指導(dǎo)下，如果企業(yè)的合并行為未發(fā)生在年初，那么自然會讓本年度的合并利潤進(jìn)行增加，從而也就會導(dǎo)致合并企業(yè)的經(jīng)營狀態(tài)與盈利所得真實且全面的展示出來，為合并企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績帶來了較好的粉飾效果。

4.新會計準(zhǔn)則對合并所有者權(quán)益變動表的影響分析。

在新會計準(zhǔn)則的指導(dǎo)下，合并利潤表中包括了合并企業(yè)在完成合并之前與合并之后的利潤所得，并且在此基礎(chǔ)之上將合并企業(yè)在合并之前所完成的各項利潤也全面的表現(xiàn)了出來。在企業(yè)的實際經(jīng)營過程中，企業(yè)所有者權(quán)益變動情況的財務(wù)報表主要針對的是本期內(nèi)所出現(xiàn)的所有變動信息。按照新會計準(zhǔn)則的內(nèi)容要求，子公司應(yīng)當(dāng)全面按照成本法中的具體規(guī)定來完成自己的核算任務(wù)，同時針對以權(quán)益法作為核算標(biāo)準(zhǔn)的子公司進(jìn)行合理化的紅利分配。由此可見，子公司的最終現(xiàn)金收益金額同投資收益之間會出現(xiàn)時間上的差異，從而也就間接性的導(dǎo)致集團(tuán)母公司無法按照賬面中的實際金額來對利潤所得展開合理化且公平化的分配，進(jìn)而對母公司股東的有效資金收益帶來一定的負(fù)面影響。

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作者：楊若曦 單位：河南財經(jīng)政法大學(xué)