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摘要:對稅收調(diào)節(jié)個(gè)人收入分配的設(shè)計(jì),一般站在對個(gè)人收入形成的角度采用多稅種設(shè)計(jì),而從對個(gè)人收入使用的角度設(shè)計(jì)則考慮甚少。商品稅對個(gè)人收入分配的調(diào)節(jié),就是對個(gè)人收入使用過程的調(diào)節(jié)。我國的商品稅對個(gè)人收入分配使用過程沒有發(fā)揮其調(diào)節(jié)作用,主要同稅收與價(jià)格的表現(xiàn)形式、同我國現(xiàn)行的商品稅設(shè)計(jì)構(gòu)成、同商品稅設(shè)計(jì)目標(biāo)等因素有直接關(guān)系。所以,改革我國商品稅體系結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì),站在調(diào)節(jié)個(gè)人收入分配的角度講,應(yīng)把增值稅作為普遍橫向調(diào)節(jié)的主體稅種,在此基礎(chǔ)上把消費(fèi)稅作為縱向調(diào)節(jié)的主體稅種,其它商品稅應(yīng)在此框架下作為補(bǔ)充稅種。

關(guān)鍵詞:商品稅;調(diào)節(jié);個(gè)人收入分配

目前,在我國已開征的稅種中,對收入分配起調(diào)節(jié)作用的稅種,一般被認(rèn)為是個(gè)人所得稅。因此,2005年9月全國人大舉行個(gè)人所得稅“費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)”調(diào)整的聽證會(huì)引起了社會(huì)各界的普遍關(guān)注。然而,2006年3月我國對消費(fèi)稅稅目和稅率的調(diào)整也引起了社會(huì)各界的關(guān)心,只不過多數(shù)人關(guān)心的是自己購買的商品價(jià)格是否受其影響,并且在一定程度上也直觀感覺到消費(fèi)稅對收入分配有一定影響。那么,消費(fèi)稅作為主要的商品稅是否具有對個(gè)人收入分配的調(diào)節(jié)作用?商品稅稅種設(shè)計(jì)的調(diào)節(jié)機(jī)制應(yīng)如何配套?本文在這里做一些基本的分析和探討。

一、商品稅設(shè)計(jì)對個(gè)人收入分配的調(diào)節(jié)

所得稅對收入分配具有直接的調(diào)節(jié)作用。因?yàn)樗枚惖脑O(shè)計(jì)本身就是以個(gè)人收入為納稅能力標(biāo)準(zhǔn)來體現(xiàn)的,人們可以直接感受和認(rèn)識(shí)到。但是,商品稅對個(gè)人收入是否也具有直接的調(diào)節(jié)作用?這就需要站在個(gè)人收入的形成(或取得)和使用兩個(gè)方面來認(rèn)識(shí):一方面,從個(gè)人收入的形成(或取得)角度看,收入的多少體現(xiàn)納稅能力的大小,因此,所得稅以收入為基礎(chǔ)或標(biāo)準(zhǔn)來進(jìn)行課征,從而達(dá)到一定的調(diào)節(jié)目的。同時(shí),設(shè)計(jì)一定標(biāo)準(zhǔn)的起征點(diǎn)或費(fèi)用扣除,設(shè)計(jì)寬窄不同的級距和累進(jìn)稅率,對不同收入者調(diào)節(jié)的深度和廣度則會(huì)更加明顯突出。另一方面,從個(gè)人收入使用的角度看,個(gè)人收入表現(xiàn)為對商品的購買能力或支付能力。在不考慮其他因素對商品價(jià)格影響的情況下單獨(dú)看商品稅對商品價(jià)格的影響:對商品課稅會(huì)使商品價(jià)格直接上升,使不變的收入所購買的商品數(shù)量減少,從而對個(gè)人收入的使用結(jié)果產(chǎn)生相應(yīng)的調(diào)節(jié)。如果將不同收入者購買不同類型商品的購買比重做相應(yīng)分布分析,對不同類型的商品進(jìn)行有選擇的課稅或不課稅、課重稅或課輕稅,則產(chǎn)生調(diào)節(jié)不同收入者的效果會(huì)更加明顯。

例如,我國今年4月1日實(shí)施的消費(fèi)稅改革中,對小汽車稅率調(diào)整變動(dòng):

從稅率調(diào)整情況看,越野車稅負(fù)增加最大。以稅率調(diào)整前一臺(tái)排量為4.5升、價(jià)格50萬元的越野車為例,按原稅率計(jì)算:其稅收負(fù)擔(dān)為50萬×5%=2.5萬元,按新稅率計(jì)算:其稅收負(fù)擔(dān)為50萬×20%=10萬元,如果不考慮其他因素,稅率調(diào)整則會(huì)使其價(jià)格上升空間為7.5萬元;相反,對一臺(tái)排量為1.4升、價(jià)格8萬元的小汽車而言,則會(huì)有價(jià)格下降為8萬元×(5%-3%)=0.16萬元的空間。由此可以看出,商品稅的調(diào)整設(shè)計(jì),在理論上存在著對不同收入者的收入使用結(jié)果具有一定的調(diào)節(jié)作用。

二、商品稅的設(shè)計(jì)形式與調(diào)節(jié)個(gè)人收入分配的效果

商品稅按著與價(jià)格的關(guān)系分為價(jià)內(nèi)稅和價(jià)外稅。價(jià)內(nèi)稅是指商品稅的稅額屬于價(jià)格的組成部分。消費(fèi)者購買商品時(shí)看到的是商品的價(jià)格,看不到含在商品價(jià)格之中的稅收,所以,消費(fèi)者不知道自己是否支付了稅收。價(jià)外稅是指商品稅的稅額不屬于價(jià)格的組成部分、是依附在商品價(jià)格之外。消費(fèi)者購買商品時(shí)不僅看到商品的價(jià)格,同時(shí)也看到依附在商品價(jià)格之外的稅收是多少。

商品稅設(shè)計(jì)形式表現(xiàn)是價(jià)內(nèi)稅還是價(jià)外稅,對個(gè)人收入調(diào)節(jié)是不一樣的。從價(jià)內(nèi)稅的形式看,由于人們在購買商品時(shí)看不到稅收,個(gè)人收入使用結(jié)果的差異與稅收是否變化無法直接對應(yīng),對應(yīng)的是商品價(jià)格的變化。所以,個(gè)人感覺不到稅收的存在和調(diào)節(jié),所感覺到的是商品價(jià)格的存在和調(diào)節(jié)。舉例說明,假定商品價(jià)格是100,其價(jià)格構(gòu)成為:成本為60、稅收為20、利潤為20;如果排除供求和壟斷等等外在因素,僅從價(jià)格內(nèi)在構(gòu)成看,這三者都可以在一定程度和范圍上推動(dòng)價(jià)格的升降。具體情況分析為:(1)成本推動(dòng),成本變動(dòng)而其他因素不變,成本為70或55,消費(fèi)者購買商品時(shí)所支付的貨幣價(jià)值為110=70+20+20或95=55+20+20;(2)稅收推動(dòng),稅收變動(dòng)而其他因素不變,稅收調(diào)整為25或15,則消費(fèi)者所支付的貨幣價(jià)值為105=60+25+20或95=60+15+20;(3)利潤目標(biāo)推動(dòng),利潤目標(biāo)變動(dòng)而其他因素不變,利潤目標(biāo)調(diào)整為25或15,則消費(fèi)者所支付的貨幣價(jià)值為105=60+25+20或95=60+15+20。所以,在這里必須明確,在價(jià)內(nèi)稅的形式下,商品價(jià)格的變化有稅收調(diào)整的因素,同時(shí)還有許多非稅收因素。

另一方面,從價(jià)外稅的形式看,因?yàn)槎愂帐且栏皆谏唐穬r(jià)格之外,消費(fèi)者在購買商品時(shí)既要為價(jià)格支付貨幣價(jià)值、又要為稅收支付貨幣價(jià)值。當(dāng)商品的價(jià)格不變而稅收調(diào)整變化時(shí),那么,消費(fèi)者購買商品時(shí)就要為稅收的變化多支付,直接感受到稅收對個(gè)人收入使用結(jié)果的調(diào)節(jié)。例如,假定商品的價(jià)格為100,稅率為10%,消費(fèi)者購買商品時(shí)所支付的貨幣價(jià)值為100+100×10%=110;如果商品價(jià)格不變,稅率調(diào)整為20%或8%時(shí),則消費(fèi)者所支付的貨幣價(jià)值為100+100×20%=120或100+100×8%=108。在價(jià)外稅的形式下,影響商品價(jià)格內(nèi)在因素和外在因素,都會(huì)使商品價(jià)格在一定程度和范圍上發(fā)生不同的變動(dòng),作為生產(chǎn)經(jīng)營者從成本與利潤的關(guān)系角度,既要考慮影響商品價(jià)格的各種因素,又要考慮稅收因素;作為消費(fèi)者從貨幣價(jià)值支付多少的角度,則考慮的是商品價(jià)格升降與稅收調(diào)整變化,即是支付商品價(jià)格部分的貨幣價(jià)值多呢還是支付稅收部分的貨幣價(jià)值多呢?

三、價(jià)外稅的形式的商品稅的設(shè)計(jì)對個(gè)人收入分配的調(diào)節(jié)

如果一個(gè)國家開征的商品稅都表現(xiàn)是價(jià)外稅的形式,那么又如何更加明確的調(diào)節(jié)個(gè)人收入呢?這就是在稅制方面如何設(shè)計(jì)選擇性稅目和差別性稅率的問題。

從稅收橫向公平原則角度出發(fā),納稅范圍越廣泛、納稅人越普遍,稅收公平性就越突出明顯,即稅目設(shè)計(jì)的越多、稅收所能調(diào)節(jié)的空白和遺漏就越少。但是,征稅對象普遍,只能解決橫向公平問題,不能解決縱向公平問題。而對個(gè)人收入分配調(diào)節(jié),即對收入差距調(diào)節(jié),則更多地是體現(xiàn)在縱向公平方面。所以,對商品稅而言,應(yīng)是對課稅對象(或稅目)進(jìn)行區(qū)別對待,即選擇性地確定稅目,方能體現(xiàn)對個(gè)人收入使用結(jié)果的縱向調(diào)節(jié)。

如何選擇性地設(shè)計(jì)稅目,對商品稅的課稅環(huán)節(jié)而言,首先應(yīng)體現(xiàn)在零售消費(fèi)環(huán)節(jié)課稅;其次,對不同的商品有選擇地納入課稅范圍。例如,對生活必需品、尤其是大眾性食品不以課稅,可以設(shè)置專門的免稅商場或?qū)ｉT的免稅專柜;反之,設(shè)置課稅商場和課稅專柜,尤其是對高檔消費(fèi)品和奢侈品課稅,其標(biāo)準(zhǔn)可以不定期調(diào)整。從恩格爾系數(shù)的角度講,系數(shù)高的都是低收入者或家庭,他們對食品等最基本生活必需品的購買占收入絕大部分,基本上不涉足高檔商品和奢侈品;相反,恩格爾系數(shù)低的基本都是高收入者或家庭,他們對基本必需品的購買占收入的比重很小,對高檔品和奢侈品的購買占收入的比重相對大。當(dāng)然,這里不否定在目前的必需品中也分出低、中、高的價(jià)格差異,這仍然改變不了高收入者對兩類商品購買的基本比重情況。所以,對商品區(qū)分必需品和非必需品進(jìn)行選擇性課稅,對不同收入者的收入使用結(jié)果產(chǎn)生縱向調(diào)節(jié)作用。

不同商品設(shè)計(jì)差別性稅率課稅對個(gè)人收入分配的使用結(jié)果縱向調(diào)節(jié)。在區(qū)別必需品和非必需品的基礎(chǔ)上,對非必需品進(jìn)行差別稅率課稅設(shè)計(jì),即將非必需品進(jìn)行分類分檔設(shè)計(jì)高低不同的稅率課稅。例如,對非必需品劃分為趨近必需品的和遠(yuǎn)離必需品的,與此對應(yīng)設(shè)計(jì)低稅率和高稅率;對同一類非必需品劃分為由低到高的不同檔次類別,設(shè)計(jì)相對應(yīng)的低到高的不同稅率。這樣,即使對非必需品課稅,也會(huì)對不同收入者形成縱向調(diào)節(jié)的對應(yīng)目的。當(dāng)然,在價(jià)外稅的形式下,對不同商品設(shè)計(jì)高低不同稅率進(jìn)行課征,其操作上有一定難度,同時(shí),還會(huì)增加征稅成本。但是,對不同收入者進(jìn)行縱向調(diào)節(jié)的效果是十分明顯的。四、關(guān)于我國商品稅對個(gè)人分配調(diào)節(jié)問題

目前,我國的商品稅體系基本設(shè)計(jì)是,對商品生產(chǎn)和銷售的經(jīng)濟(jì)行為普遍開征增值稅,對各種服務(wù)的經(jīng)濟(jì)行為普遍開征營業(yè)稅,在征增值稅的范圍基礎(chǔ)上有選擇地開征消費(fèi)稅。從稅收轉(zhuǎn)嫁機(jī)理看,商品稅的負(fù)擔(dān)通過商品價(jià)格變動(dòng)可以傳遞給最終消費(fèi)者,即商品稅的負(fù)擔(dān)最終由消費(fèi)者承擔(dān)。從公眾對商品稅的一般認(rèn)識(shí)角度看,商品稅與自己利益直接相關(guān)的稅種是消費(fèi)稅,而消費(fèi)稅是否調(diào)節(jié)個(gè)人收入的使用結(jié)果,并沒有直接的認(rèn)識(shí)和感覺。站在對個(gè)人收入分配調(diào)節(jié)的角度,不能不引發(fā)對我國商品稅設(shè)計(jì)調(diào)整與改革的一些思考。

1.為什么我國的商品稅設(shè)計(jì)是價(jià)內(nèi)稅的形式

長期以來,我國的商品稅基本上是采取價(jià)內(nèi)稅的設(shè)計(jì)形式。1994年實(shí)行的增值稅,雖然是以價(jià)外稅的形式設(shè)計(jì)為主,但是進(jìn)入零售環(huán)節(jié)后依然是價(jià)內(nèi)稅的表現(xiàn)形式。為何如此?經(jīng)濟(jì)改革以來,我國的稅收設(shè)計(jì)所體現(xiàn)的目標(biāo)盡管多元化,其財(cái)政目標(biāo)仍然是第一位的。由于我國是一個(gè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中國家,商品稅是我國的主體稅種,其財(cái)政地位舉足輕重。所以,在設(shè)計(jì)商品稅的表現(xiàn)形式方面,在考慮征收機(jī)關(guān)的可行性操作基礎(chǔ)上,非常注重納稅人對稅收的接受程度和可能接受的形式。因此,我國的商品稅一直采用價(jià)內(nèi)稅的設(shè)計(jì)形式。

以價(jià)內(nèi)稅的形式所體現(xiàn)的商品稅,從稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的傳遞結(jié)果看,也會(huì)對不同收入者產(chǎn)生收入使用效果的調(diào)節(jié)作用。正如前面曾分析到的那樣,價(jià)內(nèi)稅對個(gè)人收入的調(diào)節(jié)會(huì)出現(xiàn)兩種逆向結(jié)果:第一,納稅人感受不到稅收的調(diào)節(jié);第二,非稅收因素掩蓋稅收作用。從納稅人對稅收的認(rèn)識(shí)和感覺到是稅收調(diào)節(jié)的角度看,我國的商品稅應(yīng)從價(jià)內(nèi)稅的形式轉(zhuǎn)換為價(jià)外稅的形式。

2.我國的消費(fèi)稅雖然是選擇性稅目,為什么沒有明顯的調(diào)節(jié)效果

我國這次消費(fèi)稅調(diào)整,由原來的11個(gè)稅目調(diào)整為現(xiàn)在的14個(gè)稅目,對資源性產(chǎn)品和高檔奢侈品增加了稅目,體現(xiàn)國家對自然資源、環(huán)境保護(hù)以及調(diào)節(jié)收入分配的政策。雖然,國家對有些高檔奢侈品納入到征稅范圍,如對于高檔手表、高爾夫球及球具、游艇、高檔護(hù)膚品等涉稅商品來說,消費(fèi)稅具體如何征收、“高檔”商品究竟如何界定等政策細(xì)則,對許多人都是不明確的。同時(shí),這些商品的消費(fèi)群體對價(jià)格的敏感度比較低,市場抑制作用也不十分明顯。從另一方面看,這些高檔消費(fèi)品的價(jià)格上揚(yáng)后傳遞給消費(fèi)者,消費(fèi)者也并非認(rèn)為是稅收調(diào)整的結(jié)果。其主要原因,一是,消費(fèi)者看到的是商品價(jià)格變化,不是稅收的變化,即價(jià)內(nèi)稅的表現(xiàn)形式結(jié)果;二是,我國的消費(fèi)稅基本上是在產(chǎn)制環(huán)節(jié)課征,即對生產(chǎn)者課征,不是在零售環(huán)節(jié)直接對消費(fèi)者課征。

3.是否可以從產(chǎn)制環(huán)節(jié)課征轉(zhuǎn)換為消費(fèi)零售環(huán)節(jié)課征

從對納稅人收入使用的調(diào)節(jié)效果看,商品稅應(yīng)在零售消費(fèi)環(huán)節(jié)課征,同時(shí),與其配套價(jià)外稅的設(shè)計(jì)表現(xiàn)形式。但是,這里要涉及到征管技術(shù)與水平、征管成本、人們的觀念與接受程度等幾個(gè)方面問題。首先從征管技術(shù)和水平看,在產(chǎn)制環(huán)節(jié)課征,征收機(jī)關(guān)比較容易掌握和操作;在零售消費(fèi)環(huán)節(jié)課稅需要征收機(jī)關(guān)對零售環(huán)節(jié)資料進(jìn)行比較全面準(zhǔn)確地掌握,這就要求征收機(jī)關(guān)的征管技術(shù)和水平要有比較大的提高。其次從征管成本看,在產(chǎn)制環(huán)節(jié)課征比在零售消費(fèi)環(huán)節(jié)課征簡單易行,所以,在產(chǎn)制環(huán)節(jié)課征成本比在零售消費(fèi)環(huán)節(jié)課征成本低。再次,從人們的觀念和接受程度看,在產(chǎn)制環(huán)節(jié)征稅是對生產(chǎn)者課征,如果生產(chǎn)者通過提高商品價(jià)格的方法可以將稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁給消費(fèi)者,這樣的結(jié)果是,消費(fèi)者接受的是商品價(jià)格變化,而不是接受稅收的變化。由于在產(chǎn)制環(huán)節(jié)課稅使消費(fèi)者無感覺,這對納稅意識(shí)比較差、對稅收逆反心理比較強(qiáng)的社會(huì)下,是適宜的。

4.是否到了人們接受從價(jià)內(nèi)稅轉(zhuǎn)換到價(jià)外稅的時(shí)候

從2006年3月消費(fèi)稅調(diào)整所引起的各界關(guān)注以及效應(yīng)看,這次消費(fèi)稅調(diào)整引起社會(huì)各界比較廣泛的關(guān)注和關(guān)心,除了稅收變動(dòng)會(huì)對生產(chǎn)者和消費(fèi)者的利益發(fā)生改變的經(jīng)濟(jì)作用之外,我認(rèn)為,還有兩個(gè)方面的作用顯示:一方面,從企業(yè)的角度看,越來越多企業(yè)關(guān)注和關(guān)心國家經(jīng)濟(jì)政策、尤其是稅收政策的變動(dòng)。這種情況說明,我國市場經(jīng)濟(jì)體制的建設(shè)越來越規(guī)范,企業(yè)贏利的渠道、方法和表現(xiàn)形式也日益規(guī)范化。所以,國家經(jīng)濟(jì)政策的調(diào)整和變化、尤其是稅收政策的調(diào)整和變化,已經(jīng)成為影響企業(yè)經(jīng)濟(jì)行為的重要和直接因素,各個(gè)企業(yè)現(xiàn)在已經(jīng)充分地認(rèn)識(shí)到這一點(diǎn)。另一方面,從消費(fèi)者的角度看,越來越多地關(guān)注國家稅收政策調(diào)整與自己利益變化之間的對應(yīng)關(guān)系。2005年9月全國人大舉行個(gè)人所得稅聽證會(huì),引起全國各階層的普遍關(guān)注。從公眾對個(gè)人所得稅和消費(fèi)稅調(diào)整變化的關(guān)注情況看,我們認(rèn)為,我國的商品稅表現(xiàn)形式轉(zhuǎn)換已經(jīng)到了比較可行的階段。

5.我國商品稅體系是否要重新設(shè)計(jì)

目前我國的四大商品稅,即增值稅、消費(fèi)稅、營業(yè)稅和關(guān)稅,增值稅是對商品生產(chǎn)和銷售進(jìn)行課征,當(dāng)然,也有部分是對勞務(wù)課征,即加工、修理和修配,在此處與營業(yè)稅的課征范圍形成交叉;同時(shí),營業(yè)稅中對轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)和銷售不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)行課征,也形成與增值稅課征范圍的交叉。消費(fèi)稅是在增值稅普遍課征范圍基礎(chǔ)上選擇部分稅目進(jìn)行再次課征,具有很強(qiáng)的目的性和政策性。營業(yè)稅是對勞務(wù)普遍課征。

從我國的商品稅設(shè)計(jì)體系來看,存在著一個(gè)巨大的制度設(shè)計(jì)缺陷,即增值稅和營業(yè)稅課征范圍交叉問題。如果從理論角度講,實(shí)際上有一個(gè)思想認(rèn)識(shí)問題,即對勞務(wù)的主體勞動(dòng)力是否屬于商品。從價(jià)值形成、遞延或擴(kuò)展的角度,或者說從商品價(jià)值的生產(chǎn)和傳遞角度看,對商品無論是有形的還是無形的,其價(jià)值生產(chǎn)和遞延或擴(kuò)展,都應(yīng)用一個(gè)稅種普遍課征。對我國來講,就是用增值稅普遍課征,取消營業(yè)稅。在普遍課征增值稅的基礎(chǔ)上,對部分范圍進(jìn)行有選擇地課征消費(fèi)稅。

站在調(diào)節(jié)個(gè)人收入分配的角度講,通過商品稅設(shè)計(jì)來調(diào)節(jié)收入分配,應(yīng)把增值稅作為普遍橫向調(diào)節(jié)的主體稅種,在此基礎(chǔ)上把消費(fèi)稅作為縱向調(diào)節(jié)的主體稅種,其它商品稅應(yīng)在此框架下作為補(bǔ)充稅種。

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