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20世紀(jì)初福特汽車公司開創(chuàng)的流水線生產(chǎn)方式揭開了現(xiàn)代大工業(yè)生產(chǎn)的序幕,把制造業(yè)從手工生產(chǎn)推進(jìn)到機(jī)械化的大規(guī)模生產(chǎn)的新時(shí)代,同時(shí)將美國的汽車、鋼鐵、機(jī)械以及與汽車相關(guān)的其他行業(yè)帶入了鼎盛輝煌的時(shí)期;到了20世紀(jì)五、六十年代日本的豐田汽車公司根據(jù)日本本國的實(shí)際生產(chǎn)條件,創(chuàng)立了以適時(shí)生產(chǎn)JIT為核心,以降低成本、杜絕浪費(fèi)為目標(biāo)的精益生產(chǎn)方式。日本汽車企業(yè)實(shí)行了精益生產(chǎn)方式之后,在短短的三十幾年里就將汽車產(chǎn)業(yè)落后于歐美的地位完全改觀,甚至超過歐美的汽車制造企業(yè)在世界的汽車舞臺上獨(dú)占鰲頭。

一、精益生產(chǎn)方式的理論框架

精益生產(chǎn)方式是一種以最大限度地減少企業(yè)所占用的資源和降低企業(yè)管理和營運(yùn)成本為主要目標(biāo)的生產(chǎn)方式。精益生產(chǎn)方式的理論框架包含“一個(gè)目標(biāo)”、“兩大支柱”和“一大基礎(chǔ)”。

“一個(gè)目標(biāo)”是低成本、高效率、高質(zhì)量地進(jìn)行生產(chǎn),最大限度地使顧客滿意。

“兩大支柱”是準(zhǔn)時(shí)化與人員自主化。準(zhǔn)時(shí)化生產(chǎn)是以市場為導(dǎo)向,在合適的時(shí)間生產(chǎn)高質(zhì)量和合適數(shù)量的產(chǎn)品,以“平準(zhǔn)化”為前提條件、以市場來拉動(dòng)生產(chǎn)。所謂拉動(dòng)生產(chǎn)是以看板管理為手段,采用“取料制”:即后道工序根據(jù)“市場”需要進(jìn)行生產(chǎn),根據(jù)本工序在制品所需要的用量從前道工序領(lǐng)取相同數(shù)量的在制品,一個(gè)工序一個(gè)工序地向前推動(dòng),從而形成全過程的拉動(dòng)控制系統(tǒng),絕不多生產(chǎn)一件產(chǎn)品。人員自主化是指人員與機(jī)械設(shè)備的有機(jī)配合行為。生產(chǎn)線上一旦產(chǎn)生質(zhì)量、數(shù)量、品種上的問題機(jī)械設(shè)備就自動(dòng)停機(jī),并有指示顯示,同時(shí)任何人發(fā)現(xiàn)故障問題都有權(quán)立即停止生產(chǎn)線,主動(dòng)排除故障,解決問題。并且將質(zhì)量管理溶入生產(chǎn)過程,將質(zhì)量管理變?yōu)槊恳粋€(gè)員工的自主行為,將一切工作變?yōu)橛行趧?dòng)。

“一大基礎(chǔ)”是指改善。改善是精益生產(chǎn)的基礎(chǔ),可以說沒有改善就沒有精益生產(chǎn)。這里的改善是指:①從局部到整體永遠(yuǎn)存在著改進(jìn)與提高的余地。在操作方法、質(zhì)量、生產(chǎn)結(jié)構(gòu)和管理方式上要不斷地改進(jìn)與提高。②消除一切浪費(fèi)。精益意味著不能提高附加價(jià)值的一切工作(包括生產(chǎn)過剩、庫存、等待、搬運(yùn)、加工中的某些活動(dòng),多余的動(dòng)作,不良品的返工等)都是浪費(fèi),這些浪費(fèi)必須經(jīng)過全員努力不斷消除。③連續(xù)改善是當(dāng)今國際上流行的管理思想。它是指以消除浪費(fèi)和改進(jìn)提高的思想為依托,對生產(chǎn)與管理中的問題,采用由易到難的原則,不斷地改善、鞏固,改善、提高的方法,經(jīng)過不懈的努力,以求長期的積累,獲得顯著效果。

據(jù)麻省理工學(xué)院汽車研究小組沃麥克和瓊斯統(tǒng)計(jì),在初步實(shí)施精益的企業(yè),“通過用戶的逆向拉動(dòng),把典型的‘批量’生產(chǎn)系統(tǒng)轉(zhuǎn)化為連續(xù)流動(dòng),可以使整個(gè)系統(tǒng)的勞動(dòng)生產(chǎn)率翻一番,同時(shí)減少完成生產(chǎn)時(shí)間的90%,減少整個(gè)系統(tǒng)庫存量的90%;在用戶手中發(fā)現(xiàn)錯(cuò)誤、生產(chǎn)過程中的廢品率下降一半;新產(chǎn)品面市的時(shí)間也縮短一半;用戶只需再增加極少的費(fèi)用,就可以獲得產(chǎn)品族范圍內(nèi)更多的變型品種。當(dāng)“精益”生產(chǎn)方式在企業(yè)實(shí)施兩、三年后還能夠通過持續(xù)的改進(jìn)將“生產(chǎn)率再翻一番,同時(shí)庫存量、失誤率和供貨時(shí)間再減少一半?！?/p>

二、精益生產(chǎn)方式下的成本管理方法——成本企劃

在企業(yè)的經(jīng)營核算中,成本是其經(jīng)濟(jì)效益的綜合反映,是除了利潤指標(biāo)之外綜合程度最高的、對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)最敏感的經(jīng)濟(jì)指標(biāo)。原材料消耗的高低、產(chǎn)量的多少、勞動(dòng)生產(chǎn)率的高低、質(zhì)量的好與壞、費(fèi)用的增減、資金周轉(zhuǎn)的快慢以及企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模的大小都直接影響企業(yè)的成本。因此,成本水平的高低就成為衡量企業(yè)經(jīng)營管理水平的一個(gè)重要的指標(biāo)。隨著世界市場競爭的日益激烈,產(chǎn)品的價(jià)格成為各個(gè)商家競爭的焦點(diǎn),因而成本管理就成為各企業(yè)管理的核心部分。成本管理是企業(yè)管理者在滿足客戶的前提下,在不斷降低和控制成本的過程中所采取的一系列措施和行為。

在經(jīng)歷了第一次生產(chǎn)技術(shù)革命之后,科學(xué)管理的普遍運(yùn)用,使得企業(yè)管理從單純的生產(chǎn)管理中脫離出來,成為包含生產(chǎn)管理的龐大體系。到了20世紀(jì)70年代,從二戰(zhàn)廢墟中恢復(fù)過來的日本,經(jīng)過戰(zhàn)后三十年的奮斗,以豐田公司為代表的日本企業(yè),通過學(xué)習(xí)研究歐美國家的先進(jìn)生產(chǎn)和管理技術(shù),結(jié)合日本的國情創(chuàng)立了一套獨(dú)特的、行之有效的生產(chǎn)管理模式——精益生產(chǎn)方式。

由于20世紀(jì)60年代開始各種的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí),如石油危機(jī)、泡沫經(jīng)濟(jì)的破滅等,迫使日本企業(yè)管理人員開始將管理的范圍從制造現(xiàn)場作更廣的延伸,努力尋求事前的控制對象,這種思路發(fā)展就形成為一種成本控制方法,即日本的目標(biāo)成本規(guī)劃。

成本企劃是由豐田汽車公司首推的,在豐田公司1959年的社史中首次出現(xiàn)了“成本企劃”這一術(shù)語,它是這樣描述的:“在設(shè)計(jì)、試產(chǎn)和生產(chǎn)準(zhǔn)備等階段,各相關(guān)部門通力合作以達(dá)成目標(biāo)成本,這樣就逐漸開始走向所謂‘成本企劃’的體制”。其后,豐田公司在1962年開始導(dǎo)入成本企劃的主要工具——價(jià)值工程。在1963年則對企業(yè)的全體員工明確提出了成本管理的三大支柱:成本維持、成本改善和成本企劃。大約在1967年,豐田公司制定了“成本企劃實(shí)施規(guī)則”,明確規(guī)定了成本企劃實(shí)施的具體步驟及其責(zé)任部門,使成本企劃成為一種制度化的組織活動(dòng)。而在1969年以后,豐田公司的成本企劃不僅運(yùn)用于新車開發(fā)設(shè)計(jì)階段,而且擴(kuò)展到全部車型的開發(fā)、設(shè)計(jì)、改造階段;同時(shí),成本企劃不僅在豐田公司內(nèi)部實(shí)施,而且開始將協(xié)作企業(yè)也納入成本企劃活動(dòng),實(shí)現(xiàn)了確保產(chǎn)品全過程的目標(biāo)利潤的成本控制。

三、精益生產(chǎn)方式下的成本管理的最佳模式

由精益生產(chǎn)的起源、發(fā)展及其重要的理論思想可以看到精益生產(chǎn)方式下的企業(yè)管理的獨(dú)特思路:從企業(yè)的下游——最終用戶出發(fā),從產(chǎn)品生命周期的全過程來重新安排企業(yè)運(yùn)作的流程,由最終用戶開始倒推至源頭,以目標(biāo)成本為目的對每一個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行層層推拉,從而實(shí)現(xiàn)整個(gè)供應(yīng)鏈成本降低,達(dá)到目標(biāo)成本;同時(shí)將JIT適時(shí)生產(chǎn)系統(tǒng)引入企業(yè),以市場的需求為基礎(chǔ)進(jìn)行企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營決策,實(shí)現(xiàn)零庫存、零時(shí)生產(chǎn),很好地適應(yīng)了現(xiàn)代社會市場環(huán)境的變化;還有精益生產(chǎn)要求持續(xù)改進(jìn)的思想,為企業(yè)的持續(xù)發(fā)展提供了一個(gè)途徑,企業(yè)只有通過不斷地改進(jìn)完善,才能在競爭中不斷地創(chuàng)新,以尋求自身的競爭優(yōu)勢,才能使企業(yè)保持生存空間。精益生產(chǎn)管理中重要的一環(huán)成本管理必須能夠滿足精益管理的要求,從產(chǎn)品的全生命周期來控制成本的發(fā)生,并能適應(yīng)JIT生產(chǎn)系統(tǒng)對成本核算的要求。成本企劃和作業(yè)成本法從成本控制和成本核算這兩個(gè)成本管理中的重要方面入手,將先進(jìn)的控制與核算方法引進(jìn)企業(yè)的成本管理,從而使得企業(yè)的成本信息能夠更好地服務(wù)于決策,并能夠?qū)ζ髽I(yè)的成本實(shí)施更有效的控制。

現(xiàn)代成本控制論認(rèn)為,成本控制方式分為三個(gè)階段:事前控制、事中控制和事后控制。所謂事前控制是指在成本計(jì)劃執(zhí)行之前,為防止成本計(jì)劃執(zhí)行過程中可能出現(xiàn)的偏差而采取的管理行動(dòng),它規(guī)定了完成成本計(jì)劃的各項(xiàng)要求、措施和職責(zé)。通過對成本計(jì)劃制定的監(jiān)控,在成本計(jì)劃實(shí)施之前就能發(fā)現(xiàn)和糾正偏差,保證成本計(jì)劃符合要求。比如用測定產(chǎn)品的目標(biāo)成本來控制產(chǎn)品設(shè)計(jì)成本,對各種設(shè)計(jì)工藝方案的成本進(jìn)行比較,從中選擇最優(yōu)方案;事先制定勞動(dòng)工時(shí)定額、物資消耗定額、費(fèi)用開支預(yù)算和各種產(chǎn)品、零件的成本目標(biāo),作為衡量生產(chǎn)費(fèi)用實(shí)際支出超支或節(jié)約的依據(jù),是一種預(yù)防性的控制。事中控制則是指在經(jīng)營過程中,直接觀察、檢查、監(jiān)督成本活動(dòng),有兩種控制方法:一是按照事先制定的成本目標(biāo)進(jìn)行控制;二是現(xiàn)場的控制,成本管理人員深入生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng),檢查目標(biāo)成本的完成情況和存在的問題,然后與有關(guān)的技術(shù)、經(jīng)營人員一道提出解決問題的方案。事后控制是指對成本計(jì)劃執(zhí)行過程中所獲取的成本信息資料進(jìn)行歸集、整理和分析之后,與最終的目標(biāo)進(jìn)行比較,并且以這些成本分析數(shù)據(jù)為依據(jù),評價(jià)和指導(dǎo)未來的成本管理活動(dòng)。

成本控制要求從時(shí)間和空間上對企業(yè)發(fā)生的各種資源耗費(fèi)進(jìn)行事前、事中、事后的監(jiān)督、調(diào)控,發(fā)現(xiàn)偏差及時(shí)揭示,并采用有效措施糾正不利差異,將實(shí)際成本控制在預(yù)定的目標(biāo)成本范圍內(nèi)。運(yùn)用工程學(xué)原理對生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的各種耗費(fèi)進(jìn)行計(jì)算,發(fā)現(xiàn)其中不增值的作業(yè),找出原因并加以改善,減少任何不增加企業(yè)價(jià)值的耗費(fèi),從而降低成本。

現(xiàn)代成本管理與控制一般包括成本預(yù)測、成本決策、成本計(jì)劃、成本控制、成本核算、成本分析和成本考核。而日本的目標(biāo)成本規(guī)劃則基本上完成了成本預(yù)測、成本決策及成本計(jì)劃這三個(gè)方面,在成本控制、成本核算的事中控制以及成本分析和成本考核的事后控制這兩階段的控制則相對較弱,特別是成本企劃在核算方面仍然沿用傳統(tǒng)的成本核算方法的缺陷,使得成本核算無法提供準(zhǔn)確的成本信息,從而影響成本分析,有可能因?yàn)槌杀拘畔⒌恼`差導(dǎo)致該降低成本的項(xiàng)目(作業(yè))沒有降低;而有些本已達(dá)到最佳成本狀態(tài)的作業(yè)卻仍在擠壓成本。

而作業(yè)成本法先進(jìn)的成本動(dòng)因分析方法以及成本計(jì)算方法能夠彌補(bǔ)成本企劃的不足,作業(yè)成本法以作業(yè)為核算及控制對象,揭示了成本發(fā)生的真實(shí)原因,并根據(jù)各產(chǎn)品、勞務(wù)、活動(dòng)實(shí)際耗用資源合理地分配成本,能夠比較真實(shí)地反映產(chǎn)品、勞務(wù)、活動(dòng)成本的信息。作業(yè)成本法從確定作業(yè)的成本動(dòng)因開始,將工作的重點(diǎn)放在如何改進(jìn)設(shè)計(jì)和生產(chǎn)過程上,而不是盲目地增加投資改進(jìn)設(shè)備來調(diào)整成本費(fèi)用的結(jié)構(gòu)。使得產(chǎn)品成本在產(chǎn)品制造、銷售階段能夠得到有效的控制,做到成本的適時(shí)控制,由于作業(yè)的成本動(dòng)因分析能夠較科學(xué)地揭示成本發(fā)生的源泉,因此成本信息更加真實(shí),從而在成本核算、成本控制、成本分析和成本考核方面能夠?qū)嵤┯行У谋O(jiān)督、控制的作用。

從產(chǎn)品全生命周期成本的角度出發(fā),以目標(biāo)成本為核心展開成本管理活動(dòng),運(yùn)用成本企劃對產(chǎn)品投產(chǎn)前的開發(fā)設(shè)計(jì)實(shí)施成本控制;運(yùn)用作業(yè)成本法先進(jìn)的作業(yè)成本計(jì)算和作業(yè)成本分析對產(chǎn)品成本進(jìn)行核算及分析,為決策者提供更加準(zhǔn)確的成本信息,并對產(chǎn)品生產(chǎn)過程的成本實(shí)施控制;最后以基于作業(yè)成本法的平衡計(jì)分卡作為成本控制實(shí)施的考核體系,為成本的持續(xù)改善提供準(zhǔn)確的信息。