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印花稅法及實(shí)施細(xì)則范文第1篇

【關(guān)鍵詞】個(gè)人住房；股權(quán)投資和出租；涉稅問題

由于經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，人們?yōu)榱税簿訕窐I(yè)，個(gè)人財(cái)富主要集中在住房方面。隨著萬眾創(chuàng)新和大眾創(chuàng)業(yè)，一部分創(chuàng)業(yè)人士將住房投資入股。

一、個(gè)人住房股權(quán)投資的涉稅問題

1.個(gè)人交易環(huán)節(jié)涉及的稅種

個(gè)人住房投資入股在稅法上視同銷售，涉及的稅種主要包括：

（1）增值稅

假設(shè)深圳市居民個(gè)人股東擁有住房，建筑面積120平米， 購買時(shí)間為2016年4月30日前，持有時(shí)間不足2年，價(jià)值500萬元；按照深圳市目前的租售比，月租金在8000元，以此進(jìn)行演算。根據(jù)《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推行營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》財(cái)稅[2016]36號(hào)文件，個(gè)人將購買不足2年的住房對(duì)外銷售的，按5%的征收率全額繳納增值稅；個(gè)人將購買2年以上（含2年）的普通住房對(duì)外銷售的，免征增值稅。對(duì)北上廣深四城市，規(guī)定個(gè)人將購買不足2年的住房對(duì)外銷售的，按照5%的征收率全額繳納增值稅；個(gè)人將購買2年以上（含兩年）的非普通住房對(duì)外銷售的，以銷售收入減去購買住房價(jià)款后的差額按照5%的征收率繳納增值稅；個(gè)人將購買2年以上（含2年）的普通住房對(duì)外銷售的，免征增值稅。鑒于此住房不足兩年，需繳納增值稅238，095.24元（=5，000，000.00元/1.05×5%）

（2）附加稅種及印花稅

如城建稅7%、教育費(fèi)附加3%、地方教育附加2%和印花稅0.05%。需繳納附加稅種及印花稅30，952.38元[=238，095.24元×（7%+3%+2%）+5，000，000.00元/1.05×0.05%]

（3）個(gè)人所得稅

稅率是1%（房產(chǎn)證滿5年并且是唯一住房的可以免除）；房屋滿5年但不是首套房，個(gè)人所得稅1%也要繳納。需要繳納個(gè)人所得稅47，619.05元（=5，000，000.00元/1.05×1%）。此外，被投資公司需要根據(jù)評(píng)估價(jià)格繳納3%契稅及0.05%的印花稅。需繳納契稅及印花稅145，238.10元（=5，000，000.00元/1.05×3%+5，000，000.00元/1.05×0.05%）。

此交易環(huán)節(jié)繳納增值稅、城建稅、教育費(fèi)附加、地方教育附加、契稅和印花稅等共計(jì)461，877.77元。

2.被投資公司持有環(huán)節(jié)涉及的稅種

假設(shè)該公司的經(jīng)營期限是20年， 涉及的稅種主要包括：（1）房產(chǎn)稅，該公司經(jīng)營期限屆滿需繳納房產(chǎn)稅800，000.00元（=5，000，000.00元/1.05×70%×1.2%×20年）。（2）土地使用稅，土地級(jí)別每年每平米×土地使用面積（一般為建筑面積/樓房總層數(shù)）。假設(shè)該房產(chǎn)小區(qū)地塊容積率為4.0，地段屬于深圳市二級(jí)納稅等級(jí)即年每平米21元，該公司經(jīng)營期間應(yīng)繳納土地使用稅12600.00元=（120/4×21×20年）。（3）企業(yè)所得稅，被投資公司將個(gè)人股東投資的住房可以作為固定資產(chǎn)按20年提取折舊，抵減企業(yè)所得稅，即107142.86元 [=5，000，000.00元/1.05×（1-10%）/20×25%×20年]。（4）該公司在經(jīng)營期間持有房產(chǎn)在折舊費(fèi)用遞減企業(yè)所得稅后仍需繳納稅款705，457.14元（=800，000.00元+12，600.00元-107，142.86元）。

以上（1）和（2）合計(jì)該住房在個(gè)人股東出售給被投資公司及被投資公司經(jīng)營期間，共需繳納稅款1，167，334.91元（=461，877.77元+705，457.14元）。

二、個(gè)人住房出租的涉稅問題

個(gè)人住房出租涉及的稅種主要包括：

1.增值稅

根據(jù)《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推行營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》財(cái)稅[2016]36號(hào)文件，個(gè)人住房出租按5%的征收率減按1.5%計(jì)算繳納增值稅，個(gè)人出租住房月收入不超過3萬元的，2017年底之前可按規(guī)定享受免征增值稅政策。因此，每月8000元的租金無需申報(bào)繳納增值稅及相關(guān)附加稅種，稅率是萬分之五的印花稅可以忽略不計(jì)。

2.房產(chǎn)稅

2008年3月1日起，對(duì)個(gè)人出租住房不區(qū)分實(shí)際用途，均按出租收入4%的稅率征收房產(chǎn)稅，即每年應(yīng)繳納房產(chǎn)稅3，657.14=8，000/1.05×4%×12，被投資企業(yè)在20年的經(jīng)營期需繳納房產(chǎn)稅73，142.86元（相對(duì)于被投資公司持有該物業(yè)按余值繳納房產(chǎn)稅減少726，857.14元）。

3.個(gè)人所得稅

對(duì)個(gè)人按市場(chǎng)價(jià)格出租的居民住房取得的所得，2001年1月1日起暫減按10%的稅率征收個(gè)人所得稅。①每次（月）收入不超過4000元：應(yīng)納稅所得額=每次（月）收入額-準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目-修繕費(fèi)用（800元為限）-800元；②每次（月）收入超過4000元：應(yīng)納稅所得額=〖每次（月）收入額-準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目-修繕費(fèi)用（800元為限）〗×（1-20%）

在被投資公司經(jīng)營期間，個(gè)人股東應(yīng)繳納個(gè)人所得稅127，085.71元[=（8000/1.05-8000/1.05×20%-800）×10%×12個(gè)月×20年]

此外，被投資公司收到租金發(fā)票可以抵減企業(yè)所得稅，即=8000/1.05×25%×12個(gè)月×20年=457，142.86元，相對(duì)于被投資公司持有物業(yè)計(jì)提折舊抵減企業(yè)所得稅457，142.86元。個(gè)人股東將房產(chǎn)出租給被投資公司，個(gè)人股東所繳納的稅款房產(chǎn)稅及個(gè)人所得稅合計(jì)200，228.57元，相對(duì)于被投資公司取得租金發(fā)票抵減的企業(yè)所得稅457，142.86元，還節(jié)稅256，914.29元。

三、個(gè)人股東從被投資公司贖回住房的涉稅問題

如果個(gè)人財(cái)富獲得增長，需要從被投資公司贖回住房，相當(dāng)于被投資公司向個(gè)人出售住房，由于涉及關(guān)聯(lián)交易，還需要稅局指定的專業(yè)評(píng)估公司評(píng)估作價(jià)。假設(shè)該房產(chǎn)沒有增值，個(gè)人股東原價(jià)贖回，被投資公司需要繳納的稅種主要包括：

1.增值稅及附加和印花稅

由于該物業(yè)系2016年4月30前取得，仍然使用簡易征收辦法，不分持有物業(yè)年限，統(tǒng)一按照5%的征收率全額征收。被投資公司還需繳納增值稅238，095.24元（=5，000，000.00元/1.05×5%）

增值稅附加稅種及印花稅，需繳納附加稅種及印花稅30，952.38元[=238，095.24元×（7%+3%+2%）+5，000，000.00元/1.05×0.05%]

2.土地增值稅

根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》等規(guī)定的土地增值稅扣除項(xiàng)目涉及的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，允許在銷項(xiàng)稅額中計(jì)算抵扣的，不計(jì)入扣除項(xiàng)目；不允許在銷項(xiàng)稅額中計(jì)算抵扣的，可以計(jì)入扣除項(xiàng)目。土地增值稅=增值額×稅率-扣除項(xiàng)目金額×速算扣除系數(shù)，土地增值稅納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入為不含稅收入。

（1）增值額=申報(bào)價(jià)-扣除項(xiàng)目金額

（2）扣除項(xiàng)目金額=原值+原契稅+遞增額（原值×遞增年數(shù)×5%）

（3）增值額/扣除項(xiàng)目金額≤50%，稅率為30%，速算扣除系數(shù)為0

50%

100%

200%

雖然個(gè)人股東按原價(jià)贖回該住房，但根據(jù)現(xiàn)行稅法規(guī)定，主管稅局對(duì)此交易的價(jià)格認(rèn)為明顯偏低，應(yīng)找有資質(zhì)的資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)進(jìn)行評(píng)估，以評(píng)估價(jià)來確認(rèn)該筆交易是否繳納土地增值稅及計(jì)算應(yīng)繳納的土地增值稅額。

3.契稅

個(gè)人需要繳納契稅（面積在90平米一下并且是首套房的可以繳納1%，，面積在90平米以上144平米以下繳納1.5%，面積在144平米以上的需要繳納4%）及0.05%的印花稅。個(gè)人股東贖回該住房需繳納契稅及印花稅50，000.00元（=5，000，000.00元/1.05×1.5%+5，000，000.00元/1.05×0.05%）

四、個(gè)人住房股權(quán)投資和出租的籌劃建議

個(gè)人股東將住房進(jìn)行股權(quán)投資在交易環(huán)節(jié)和被投資公司經(jīng)營期間，個(gè)人股東及被投資公司需要繳納各種稅款1，167，334.91元；而個(gè)人股東僅將住房出租給被投資公司收取租金，被投資公司以此租金抵減納稅所得額，個(gè)人股東及被投資企業(yè)雙方還少繳納稅款256，914.29元；至此，個(gè)人住房股權(quán)投資和個(gè)人出租住房給被投資公司，綜合繳納稅款差異達(dá)到1，424，249.20元。

綜上所述，如果避免繳納轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)的契稅和土地增值稅、及每年繳納的房產(chǎn)稅、土地使用稅，還是個(gè)人持有物業(yè)出租較好。

參考文獻(xiàn)：

[1]《中華人民共和國企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例》.

[2]《中華人民共和國企業(yè)房產(chǎn)稅暫行條例及實(shí)施細(xì)則》.

[3]《中華人民共和國增值稅暫行條例及實(shí)施細(xì)則》.

[4]《中華人民共和國土地使用稅暫行條例及實(shí)施細(xì)則》.

[5]《中華人民共和國土地增值稅暫行條例及實(shí)施細(xì)則》.

[6]《中華人民共和國個(gè)人所得稅法及實(shí)施條例》.

印花稅法及實(shí)施細(xì)則范文第2篇

關(guān)鍵詞：資產(chǎn)證券化 估值 稅收

資產(chǎn)證券化，是集衍生證券技術(shù)和金融工程技術(shù)于一體的產(chǎn)物，發(fā)端于20世紀(jì)70年代美國的住房抵押貸款，之后擴(kuò)展到汽車貸款、信用卡貸款、應(yīng)收賬款及基礎(chǔ)設(shè)施收費(fèi)等眾多領(lǐng)域。企業(yè)資產(chǎn)證券化業(yè)務(wù)，是指證券公司作為管理人，以發(fā)起人提供的基礎(chǔ)資產(chǎn)為依托，向社會(huì)發(fā)行證券替融資方募集項(xiàng)目發(fā)展所需資金，并以基礎(chǔ)資產(chǎn)所產(chǎn)生的現(xiàn)金流向投資人支付本息的一種創(chuàng)新業(yè)務(wù)。

資產(chǎn)證券化業(yè)務(wù)豐富了企業(yè)融資渠道，是證券行業(yè)的創(chuàng)新，但由于目前的產(chǎn)品論證、監(jiān)管審批、市場(chǎng)推廣等環(huán)節(jié)都需要時(shí)間，因此，該項(xiàng)業(yè)務(wù)的周期相對(duì)較長，還屬于初步發(fā)展階段。尤其是在資產(chǎn)證券化產(chǎn)品的估值、稅收政策等方面，還存在許多尚待明確的問題，需要在市場(chǎng)不斷發(fā)展過程中加以論證和完善，本文擬對(duì)此作出探討。

資產(chǎn)證券化估值

資產(chǎn)證券化估值一方面可以使發(fā)行人了解該證券的價(jià)格水平，另一方面方便投資者做出投資決策。資產(chǎn)證券化產(chǎn)品估值可按以下步驟進(jìn)行：

（一）現(xiàn)金流分析

1.預(yù)期現(xiàn)金流估計(jì)

實(shí)際現(xiàn)金流=現(xiàn)金流入-相關(guān)費(fèi)用

2、提前償付概率估計(jì)

對(duì)基礎(chǔ)資產(chǎn)是貸款的資產(chǎn)證券化產(chǎn)品，其現(xiàn)金流預(yù)測(cè)分析可根據(jù)客戶提前償還的概率，分為無提前償還現(xiàn)金流和有提前償還現(xiàn)金流兩種情景進(jìn)行評(píng)估。

如果項(xiàng)目現(xiàn)金流在償付過程中有提前償付行為，則實(shí)際現(xiàn)金流發(fā)生變化。因此，我們采用PSA模型來衡量提前償付水平，該模型大多用于衡量抵押貸款的提前償付，也用于衡量資產(chǎn)抵押證券的提前償付。

1985年，美國公共證券協(xié)會(huì)（Public Securities Association）設(shè)置了一個(gè)提前還款標(biāo)準(zhǔn)，稱為PSA 基準(zhǔn)。這一標(biāo)準(zhǔn)是，對(duì)于期限為30年的貸款來說，提前償付率在第一個(gè)月為0.2%，以后每月增長0.2%，連續(xù)增長到第30個(gè)月，達(dá)到6%以后保持恒定不變，這樣的提前還款速度被定義為標(biāo)準(zhǔn)模型即“100%PSA”或以更簡單的形式“100PSA”表示。PSA模型可以用不同的速率來定義。在低速率時(shí)段，PSA模型可以達(dá)到150%，在高速度時(shí)段，它可以達(dá)到50%。如果100%PSA的CPR為1%，則165%CPR=1.65（1%）=1.65%。

假定組合中每期剩余本金的一部分在每期內(nèi)發(fā)生提前償付。此時(shí)，可用單月提前償付率來衡量融資方在每期內(nèi)恒定的提前償付融資余額的可能性。通過年度提前償付率，我們可以得出單月提前償付率。它們的關(guān)系為：

SMM=1-（1-CPR）1/12 （1）

提前償付款=SMM*（月初融資剩余本金-本月計(jì)劃本金還款）（2）

其中：

CPR（Conditional Prepayment Rate）為年度提前償付率

SMM（Single Monthly Mortality Rate）為單月提前償付率

PSA 模型用于描述抵押資產(chǎn)組合的提前償付情況，用其測(cè)度資產(chǎn)組合的提前償付風(fēng)險(xiǎn)的主要優(yōu)點(diǎn)是直觀明了、操作簡單，但往往不能清晰地反映影響提前償付行為各種因素的變動(dòng)對(duì)提前償付率波動(dòng)的影響。

（二）估值定價(jià)

估值定價(jià)需要選擇合理的市場(chǎng)利率進(jìn)行貼現(xiàn)，將未來的現(xiàn)金流量折合成現(xiàn)值。市場(chǎng)利率的評(píng)估，可采取兩種方法：即期利率期限結(jié)構(gòu)或是Vasicek利率二叉樹模擬。根據(jù)上述現(xiàn)金流的現(xiàn)值與份額比值，即得到單位份額凈值。

Vasicek模型是眾多利率期限結(jié)構(gòu)模型中最簡單的一個(gè)。大量文獻(xiàn)實(shí)證研究發(fā)現(xiàn)，由于考慮了利率波動(dòng)，該模型能夠較好地?cái)M合實(shí)際數(shù)據(jù)。

但目前在資產(chǎn)證券化實(shí)際操作過程中，大多證券公司采用詢價(jià)方式進(jìn)行利率定價(jià)。

（三）平均壽命計(jì)算

平均壽命（average life）是指資產(chǎn)證券化基礎(chǔ)資產(chǎn)現(xiàn)金流期限的加權(quán)平均，其權(quán)重為定期現(xiàn)金流數(shù)額與本金總額的比例。如果期限為T年，現(xiàn)金流為按月現(xiàn)金流，則平均壽命的計(jì)算公式如下：

其中，為本金初始值。

（四）資產(chǎn)證券化估值案例分析

2006年5月10日，東方證券的首只資產(chǎn)證券化產(chǎn)品――“遠(yuǎn)東首期租賃資產(chǎn)支持收益專項(xiàng)資產(chǎn)管理計(jì)劃”獲證監(jiān)會(huì)批準(zhǔn)發(fā)行，該計(jì)劃在擔(dān)保方式、基礎(chǔ)資產(chǎn)真實(shí)銷售、安全性和投資償付方式四方面實(shí)現(xiàn)了突破：

1.它是第一個(gè)非銀行擔(dān)保的資產(chǎn)證券化產(chǎn)品，該計(jì)劃采用了突破性的擔(dān)保方式，由遠(yuǎn)東租賃的大股東中國中化集團(tuán)提供擔(dān)保，并出具了單方面的保函。它在擔(dān)保方面的另一個(gè)重要特點(diǎn)是實(shí)行對(duì)券擔(dān)保，保護(hù)投資者的利益。

2.它是我國第一單以租金請(qǐng)求權(quán)為支持的資產(chǎn)證券化產(chǎn)品，以及第一單實(shí)現(xiàn)基礎(chǔ)資產(chǎn)真實(shí)銷售的資產(chǎn)證券化產(chǎn)品。

3.它第一單同時(shí)進(jìn)行內(nèi)部信用和外部信用增信機(jī)制，有多重保障，安全性高。

4.它是第一單采用過手分配方式的產(chǎn)品，即將當(dāng)期獲得的現(xiàn)金流在扣除計(jì)劃應(yīng)繳稅費(fèi)（如有）、完成當(dāng)期收益分配和填補(bǔ)儲(chǔ)備基金后，全部用于向受益憑證持有人支付本金，預(yù)期本金每三個(gè)月支付一次，此種分配方式可使投資者提早收回本金，在預(yù)期實(shí)現(xiàn)的情況下，優(yōu)先級(jí)本金的加權(quán)平均回收期不到一年。

下面，我們以遠(yuǎn)東首期租賃資產(chǎn)支持收益專項(xiàng)資產(chǎn)管理計(jì)劃為例進(jìn)行估值探討分析。其基本信息如表1-2所示：

按上文估值方法進(jìn)行估值得到以下結(jié)果（見表3）：

可以看出：方法一與方法二的估值結(jié)果相似，優(yōu)先級(jí)份額凈值接近面值；但次級(jí)份額凈值較高，其主要原因是次級(jí)現(xiàn)金流在償還本金后有一定的收益，提高了自身的份額凈值。

企業(yè)資產(chǎn)證券化發(fā)起人稅收問題

從法律關(guān)系的角度來看，企業(yè)資產(chǎn)證券化的主體主要涉及發(fā)起人和SPV（特殊目的載體）；客體包括基礎(chǔ)資產(chǎn)及投資現(xiàn)金流；法律關(guān)系包括發(fā)起人向SPV轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)及SPV向發(fā)起人支付購買價(jià)款兩個(gè)部分。

目前，就我國稅法來看，對(duì)發(fā)起人可能征收哪些稅種與資產(chǎn)證券化基礎(chǔ)資產(chǎn)為真實(shí)銷售還是資產(chǎn)擔(dān)保有關(guān)。

（一）我國資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓中有關(guān)發(fā)起人的稅收種類及案例計(jì)算

1.稅收種類

目前，對(duì)于資產(chǎn)證券化中涉及的稅收問題，尚沒有明確的規(guī)定。根據(jù)當(dāng)前法規(guī)，與資產(chǎn)證券化相關(guān)的相關(guān)稅種梳理如下：

（1）營業(yè)稅：《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》（2008年）及其實(shí)施細(xì)則規(guī)定，按照行業(yè)、類別的不同分別采用不同的比例稅率（見表4）。如果將基礎(chǔ)資產(chǎn)定性為表外真實(shí)銷售，根據(jù)我國稅法的規(guī)定需要繳納營業(yè)稅；如果定性為表內(nèi)擔(dān)保融資，根據(jù)我國稅法的規(guī)定擔(dān)保融資作為一種債項(xiàng)安排就無需繳納營業(yè)稅。

（2） 印花稅：《印花稅暫行條例》（1988年）及其實(shí)施細(xì)則規(guī)定，資產(chǎn)轉(zhuǎn)移過程中訂立的文件如屬借款合同，要繳納0.05‰的印花稅；如屬產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓合同，要繳納0.5‰的印花稅；如屬購銷合同，要繳納0.5‰的印花稅。因此，無論發(fā)起人是擔(dān)保融資還是基礎(chǔ)資產(chǎn)實(shí)現(xiàn)真實(shí)銷售都需要負(fù)擔(dān)一定的印花稅。

（3） 所得稅：一般來說，企業(yè)所得稅稅率為25%。發(fā)起人因資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓而獲得的轉(zhuǎn)讓收入需繳納所得稅，但采取“真實(shí)銷售”和“擔(dān)保融資”的方式所需要繳納的所得稅的數(shù)額和時(shí)間有所不同。如果采取“擔(dān)保融資”，則不發(fā)生資產(chǎn)轉(zhuǎn)移，無所得稅。如果采取“真實(shí)銷售”，發(fā)起人資產(chǎn)轉(zhuǎn)移后的需繳納所得稅。收入記錄在資產(chǎn)損益表中，應(yīng)征收所得稅。

實(shí)踐中，由于發(fā)起人擬證券化的資產(chǎn)常常是流動(dòng)性較差的資產(chǎn)，尤其在處理銀行不良貸款的時(shí)候，發(fā)起人往往需要折價(jià)轉(zhuǎn)讓，其損失能否進(jìn)行扣除呢？我國現(xiàn)行稅法對(duì)此并沒有明確規(guī)定，如果將該部分損失定性為正常經(jīng)營之外的損失，則不能扣除，不能計(jì)入成本，不能抵免所得稅，這就違背了稅收中性原則。事實(shí)上，資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的損失只是將發(fā)起人原來就存在的損失顯現(xiàn)化了出來，與其他經(jīng)營損失并無實(shí)際差異。在法國和意大利等國家，發(fā)起人以溢價(jià)或折扣的方式轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)，所產(chǎn)生的溢價(jià)和損失都被認(rèn)為是應(yīng)稅收益或者稅收損失。

2.案例計(jì)算

以遠(yuǎn)東首期租賃資產(chǎn)支持收益專項(xiàng)資產(chǎn)管理計(jì)劃為例，截至合同基準(zhǔn)日（即2005年12月31日），遠(yuǎn)東租賃應(yīng)收租金余額的總規(guī)模為520，756，242.46元人民幣。假設(shè)以500，000，000.00元真實(shí)銷售，則營業(yè)稅=營業(yè)成本*（1+成本利潤率）/（1-營業(yè)稅稅率）*營業(yè)稅稅率=[500，000，000.00/（1-5%）]*5%=26，315，789.47；若遠(yuǎn)東租賃的資產(chǎn)交易按大類屬于購銷合同，則印花稅為：

500，000，000.00*0.3‰=150，000.00元；

假設(shè)遠(yuǎn)東租賃轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)的收入在扣除相應(yīng)的成本費(fèi)用之后為：

500，000，000.00-520，756，242.46=-20，756，242.46，如果將這部分損失看作是正常經(jīng)營之外的損失，則不能抵免所得稅。其應(yīng)交稅金總額為26，456，789.47，占融資總額比例為5.29%。（見表5）

（二）各國對(duì)資產(chǎn)證券化發(fā)起人的稅收政策比較

當(dāng)各國稅務(wù)機(jī)關(guān)判定是銷售還是擔(dān)保融資時(shí)，往往是根據(jù)自己的判斷，而不是法律和會(huì)計(jì)的有關(guān)標(biāo)準(zhǔn)。資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所面臨的銷售和擔(dān)保兩種方式的稅收方法不相同。若視為銷售，發(fā)起人即轉(zhuǎn)讓人就需要確定利得或損失，不過此后與該資產(chǎn)有關(guān)的償付將與發(fā)起人無關(guān)；若被視為擔(dān)保融資，則不需要確認(rèn)利得或損失，不過要在償付資產(chǎn)時(shí)確認(rèn)利得，這部分利息可在稅前支付。

1.英國對(duì)資產(chǎn)證券化發(fā)起人的稅收政策

依據(jù)英國稅法，資產(chǎn)讓與方要對(duì)該轉(zhuǎn)讓證書按照其銷售資產(chǎn)額的1%征收印花稅，但對(duì)抵押貸款資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓已在1971年取消了相應(yīng)的印花稅征收要求。同時(shí)，轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)不會(huì)產(chǎn)生增值稅負(fù)擔(dān)。但在資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價(jià)格的處理上，稅收當(dāng)局不僅考慮未清償?shù)馁Y產(chǎn)本金價(jià)值與轉(zhuǎn)讓價(jià)格的關(guān)系，還評(píng)估資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)值與轉(zhuǎn)讓價(jià)關(guān)系，如果資產(chǎn)的利率實(shí)質(zhì)上超過了當(dāng)前該項(xiàng)資產(chǎn)的市場(chǎng)利率，那么即使發(fā)起人按資產(chǎn)的面值進(jìn)行轉(zhuǎn)讓，也要確認(rèn)發(fā)起人存在著應(yīng)稅收益，從而要交納資本利得稅。

2.法國對(duì)資產(chǎn)證券化發(fā)起人的稅收政策

法國施行即時(shí)交易的轉(zhuǎn)讓協(xié)議，轉(zhuǎn)讓人并不要求繳納印花稅。如果當(dāng)事人愿達(dá)成書面協(xié)議，也只要按照稅法的規(guī)定，繳納數(shù)量微不足道的固定的印花稅。在法國資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓豁免增值稅。如果發(fā)起人以溢價(jià)或折扣的方式轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)，所產(chǎn)生的溢價(jià)或損失通常被認(rèn)為是相應(yīng)一方的應(yīng)稅收益或稅收損失，此外如果資產(chǎn)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓價(jià)格之間存在著差距，則這項(xiàng)差距構(gòu)成一項(xiàng)收益或者損失，可以在計(jì)算轉(zhuǎn)讓人應(yīng)稅利潤或損失時(shí)予以增加或扣除。

3.日本對(duì)資產(chǎn)證券化發(fā)起人的稅收政策

按照1998年《債權(quán)轉(zhuǎn)讓特立法》，雖然轉(zhuǎn)讓人和受讓人要共同提交轉(zhuǎn)讓應(yīng)收款的登記申請(qǐng)，但轉(zhuǎn)讓本身并無任何登記稅負(fù)擔(dān)。

通過各國對(duì)資產(chǎn)證券化發(fā)起人應(yīng)稅標(biāo)準(zhǔn)對(duì)比（表6），國外市場(chǎng)對(duì)資產(chǎn)證券化產(chǎn)品基本采取免稅或較低的稅收政策。然而我國目前對(duì)于資產(chǎn)證券化產(chǎn)品的稅收政策尚未明確，這也造成了國內(nèi)資產(chǎn)證券化產(chǎn)品的較高成本，周期較長，不利于資產(chǎn)證券化業(yè)務(wù)的高效發(fā)展。因此，國內(nèi)尚需盡快完善相關(guān)配套環(huán)境，在稅收政策上加以明確，降低成本；在流動(dòng)性上，完善作市和交易功能，從而為資產(chǎn)證券化產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)化和業(yè)務(wù)長遠(yuǎn)發(fā)展創(chuàng)造空間。

印花稅法及實(shí)施細(xì)則范文第3篇

一、Z項(xiàng)目稅收籌劃方案

1.用足利息支出扣除的政策。

在該項(xiàng)目中，A房地產(chǎn)企業(yè)管理層原本打算僅從銀行借入資金1億元，但是該企業(yè)在商業(yè)銀行的借款額度尚有2.5億元未使用。建議再向銀行借入資金1億元，用于該項(xiàng)目建設(shè)，充分利用財(cái)務(wù)杠桿效應(yīng)。同時(shí)在計(jì)算房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用時(shí)，通過比較（取得土地使用權(quán)所支付的金額+房地產(chǎn)開發(fā)成本）*5%與企業(yè)實(shí)際發(fā)生的利息20000*10%*3=6000萬元，前者大于后者，故而建議企業(yè)選擇不提供金融機(jī)構(gòu)證明，從而按照（取得土地使用權(quán)所支付的金額+房地產(chǎn)開發(fā)成本）*10%計(jì)算房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用。A房地產(chǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)人員在稅法理解上存在偏差，認(rèn)為必須同時(shí)滿足不能按房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С龊筒荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明兩個(gè)條件，才可以按照10%扣除，實(shí)際上只要滿足一個(gè)條件即可，這兩個(gè)條件是“或者”的關(guān)系。按此思路，可增加土地增值稅可扣除金額7697.73萬元，借款利息還可以增加企業(yè)所得稅稅前抵扣金額3000萬元。

2.普通住宅與非普通住宅分別核算。

A房地產(chǎn)企業(yè)在計(jì)算土地增值稅時(shí)，是將普通住宅與非普通住宅混在一起計(jì)算的，總體的增值率為33.86%，適用的稅率為30%，如果將普通住宅與非普通住宅分別核算，同時(shí)能夠做到普通住宅的增值率在20%以下，非普通住宅的增值率在50%以下，那將可以節(jié)省大量的稅收。根據(jù)我國土地增值稅稅法的規(guī)定，普通標(biāo)準(zhǔn)住宅和非普通標(biāo)準(zhǔn)住宅扣除項(xiàng)目金額可按轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)面積占總面積的比例計(jì)算分?jǐn)?，或按建筑面積計(jì)算分?jǐn)?，或稅?wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可的其他方式。建議A房地產(chǎn)企業(yè)使用按照建筑面積分?jǐn)偂?/p>

3.A房地產(chǎn)企業(yè)Z項(xiàng)目籌劃三步曲：分立—合資—股權(quán)轉(zhuǎn)讓。

A房地產(chǎn)企業(yè)在取得土地使用權(quán)時(shí)，并未分別申請(qǐng)住宅用地、商業(yè)用地，一定程度上增加了稅收籌劃的難度。因?yàn)槿绻麊为?dú)申請(qǐng)了酒店用地，同時(shí)已經(jīng)聯(lián)系到酒店的買家，則可以籌劃為代建房行為，從而不用承受大額的土地增值稅負(fù)擔(dān)了。

（1）公司分立。從A房地產(chǎn)公司派生分立出B公司，將與此酒店有關(guān)的資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益從A房地產(chǎn)公司中分離出來，B公司組建成為一個(gè)新的獨(dú)立核算的法人，A房地產(chǎn)公司仍然存續(xù)。①營業(yè)稅、土地增值稅。根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則的規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人，是營業(yè)稅的納稅義務(wù)人。提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)，是指有償提供應(yīng)稅勞務(wù)、有償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者有償銷售不動(dòng)產(chǎn)的行為，而有償是指通過提供、轉(zhuǎn)讓或銷售行為取得貨幣、貨物或其他經(jīng)濟(jì)利益。根據(jù)《土地增值稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則的規(guī)定，土地增值稅的納稅人是轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物并取得收入的單位和個(gè)人。土地增值稅只對(duì)有償轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)征稅，對(duì)無償轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)不予征稅。由此可見，無論是營業(yè)稅還是土地增值稅都要求“有償”，但是在公司派生分立中，分立方并未向被分立方支付對(duì)價(jià)，被分立方也未取得任何經(jīng)濟(jì)利益，因而無論是A房地產(chǎn)企業(yè)還是B公司都不需要交納營業(yè)稅、土地增值稅。②契稅。根據(jù)《契稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則、《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)事業(yè)單位改制重組契稅政策的通知》（財(cái)稅〔2012〕4號(hào)）等法律法規(guī)的規(guī)定，公司依照法律規(guī)定、合同約定分設(shè)為兩個(gè)或兩個(gè)以上與原公司投資主體相同的公司，對(duì)派生方、新設(shè)方承受原企業(yè)土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。③印花稅。現(xiàn)行印花稅采取正列舉的形式，即只對(duì)《印花稅暫行條例》列舉的憑證征收，沒有列舉的憑證不征收。A房地產(chǎn)公司與B公司簽訂的企業(yè)分立合同，不屬于印花稅的列舉范圍，所以該分立合同不需要繳納印花稅。同時(shí)稅法規(guī)定，對(duì)于以分立方式成立的新企業(yè)，其新啟用的資金賬簿記載的資金，凡原來已經(jīng)貼花的部分不再貼花，未貼花的部分和以后新增加的資金按規(guī)定貼花。如果分立后的A公司和B公司的“實(shí)收資本”、“資本公積”之和與分立前A公司相等，未注入新資金，則A、B均不需要繳納印花稅。④企業(yè)所得稅。根據(jù)《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財(cái)〔2009〕59號(hào)）的規(guī)定，企業(yè)分立，被分立企業(yè)所有股東按原持股比例取得分立企業(yè)的股權(quán)，分立企業(yè)和被分立企業(yè)均不改變?cè)瓉淼膶?shí)質(zhì)經(jīng)營活動(dòng)，且被分立企業(yè)股東在該企業(yè)分立發(fā)生時(shí)取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%，則按照特殊性的規(guī)定進(jìn)行稅務(wù)處理，被分立公司可暫不確認(rèn)被分立資產(chǎn)的全部轉(zhuǎn)讓所得或損失，在不涉及非股權(quán)支付的情況下，分立公司應(yīng)按原計(jì)稅基礎(chǔ)確定其在分立公司的計(jì)稅基礎(chǔ)，所以分立公司、被分立公司在分立環(huán)節(jié)都不需要繳納企業(yè)所得稅。對(duì)于被分立公司股東而言，在被分立公司沒有辦理減資手續(xù)的情況下，不涉及確認(rèn)舊股轉(zhuǎn)讓所得或損失問題。因?yàn)榇朔N情況下，被分立公司股東取得新股并不需要放棄舊股，其取得的新股及非股權(quán)支付相當(dāng)于從被分立公司取得股息所得，股息所得已經(jīng)是稅后的了，也不需要再交企業(yè)所得稅。所以，公司分立后，A、B公司均不存在由于酒店相關(guān)的資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益的分離需要交納營業(yè)稅、城建稅及附加、土地增值稅、契稅、印花稅、企業(yè)所得稅的情況，但是卻發(fā)生了酒店土地、酒店房產(chǎn)的權(quán)屬變動(dòng)。

（2）合資。酒店建設(shè)竣工后，B公司也已經(jīng)宣告成立，此時(shí)可以去尋找有意向投資該酒店的企業(yè)。當(dāng)然如果在酒店開工之前，就已經(jīng)與某酒店管理企業(yè)達(dá)成投資意向或簽訂投資協(xié)議，是受該酒店管理企業(yè)之托開發(fā)，按照對(duì)方的要求施工、建設(shè)，則稅收籌劃無需公司分立這一環(huán)節(jié)。B企業(yè)在找到有投資意向的某酒店管理公司后，與該酒店管理公司合資成立一家C酒店公司，B公司以竣工的酒店投資入股，占相應(yīng)的股份。根據(jù)《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》（財(cái)稅〔2002〕191號(hào)）的規(guī)定，以無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征收營業(yè)稅。所以B企業(yè)以酒店投資入股的行為，不需交營業(yè)稅。根據(jù)《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財(cái)稅〔1995〕48號(hào)）的規(guī)定，對(duì)于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營的，投資、聯(lián)營的一方以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營的企業(yè)中時(shí)，暫免征收土地增值稅。所以B企業(yè)以酒店投資入股的行為，不需交土地增值稅。

（3）股權(quán)轉(zhuǎn)讓。C酒店公司成立以后，B公司再將其所持有的股份全部轉(zhuǎn)讓給另一股東即某酒店管理公司。根據(jù)《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》（財(cái)稅〔2002〕191號(hào)）的規(guī)定，以無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資入股后，對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓不征收營業(yè)稅。根據(jù)《土地增值稅暫行條例》規(guī)定，轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物并取得收入的單位和個(gè)人，為土地增值稅的納稅義務(wù)人。B公司轉(zhuǎn)讓其持有的股權(quán)，未轉(zhuǎn)讓公司名下的不動(dòng)產(chǎn)物權(quán)等法人財(cái)產(chǎn)權(quán)，也不需到相關(guān)部門辦理物權(quán)變動(dòng)的登記，不構(gòu)成轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)物權(quán)的事實(shí)行為。同時(shí)從土地增值稅的征稅對(duì)象上看，只對(duì)有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為征收，沒有規(guī)定轉(zhuǎn)讓股權(quán)行為應(yīng)當(dāng)繳納土地增值稅，所以B公司的股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為也不需要交納土地增值稅。但是，該轉(zhuǎn)讓所得要交納企業(yè)所得稅。

二、對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃的幾點(diǎn)建議

印花稅法及實(shí)施細(xì)則范文第4篇

摘 要 企業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)是當(dāng)今企業(yè)在經(jīng)營中必然面對(duì)的重要風(fēng)險(xiǎn)之一。完善的涉稅風(fēng)險(xiǎn)管理，會(huì)使企業(yè)規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)、謀求效益；否則，企業(yè)不僅經(jīng)濟(jì)上受到損失，名譽(yù)上也會(huì)受到嚴(yán)重的影響，甚至危及企業(yè)正常運(yùn)營。那么企業(yè)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)有哪些？其內(nèi)、外影響因素是什么？如何應(yīng)對(duì)這些因素的影響？怎樣降低和規(guī)避涉稅風(fēng)險(xiǎn)、加強(qiáng)企業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)管理？本文針對(duì)以上問題，與以相關(guān)政策、法律、法規(guī)及實(shí)例加以闡述、說明，最終探討企業(yè)在現(xiàn)實(shí)的競爭環(huán)境中，如何把握涉稅風(fēng)險(xiǎn)，以求企業(yè)“涉稅成本的最小化”及“涉稅效益最大化”等問題。

關(guān)鍵詞 企業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn) 規(guī)避 因素 涉稅風(fēng)險(xiǎn)管理 籌劃 溝通

當(dāng)今經(jīng)濟(jì)運(yùn)行環(huán)境中，企業(yè)的財(cái)務(wù)人員、稅收征管部門，尤其是很多企業(yè)高層都意識(shí)到了規(guī)避企業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)的重要性。只是大多數(shù)公司對(duì)于涉稅風(fēng)險(xiǎn)雖有防范意識(shí)，卻未能注重深入研究，未能在實(shí)際工作中真正重視稅務(wù)基礎(chǔ)工作，未能真正實(shí)施稅務(wù)籌劃；沒有專業(yè)人員去研究，或是人員稅務(wù)專業(yè)性不強(qiáng)，對(duì)政策掌握和利用不夠；對(duì)稅務(wù)的不了解、不認(rèn)可，因而使企業(yè)面臨涉稅風(fēng)險(xiǎn)而不自知。那么，究竟什么是涉稅風(fēng)險(xiǎn)？為什么會(huì)面臨涉稅風(fēng)險(xiǎn)，引起涉稅風(fēng)險(xiǎn)的因素有哪些？怎樣降低和規(guī)避涉稅風(fēng)險(xiǎn)、加強(qiáng)企業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)管理呢？本文就以上三個(gè)問題淺淡企業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)管理。

一、何謂涉稅風(fēng)險(xiǎn)？

我們這里談的涉稅風(fēng)險(xiǎn)，不是指稅務(wù)部門角度的“稅收風(fēng)險(xiǎn)（Tax Compliance Risk）”，而是從企業(yè)角度所談及的“涉稅風(fēng)險(xiǎn)”。企業(yè)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)，是指企業(yè)的涉稅行為因未能正確有效遵守稅收法規(guī)而導(dǎo)致企業(yè)未來利益的可能損失，即企業(yè)涉稅行為影響納稅準(zhǔn)確性的不確定因素，結(jié)果就是企業(yè)多交了稅或者少交了稅，其目標(biāo)界定為“稅收成本最小化”及“稅收成本效益最大化”。企業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)具體表現(xiàn)為以下幾個(gè)方面：

（一）未按照稅法規(guī)定承擔(dān)納稅義務(wù)而導(dǎo)致的現(xiàn)存或潛在的稅務(wù)處罰風(fēng)險(xiǎn)。這主要是因?yàn)樯娑惼髽I(yè)對(duì)稅收政策的理解和執(zhí)行不全面或有偏差，導(dǎo)致遭受稅務(wù)部門查處而增加稅收滯納金、罰款支出的可能性；

（二）因未主動(dòng)利用稅法安排業(yè)務(wù)流程導(dǎo)致的應(yīng)享受稅收利益的喪失。也就是說企業(yè)因?qū)Χ愂諆?yōu)惠政策了解和使用的不全面、不到位等而減少了應(yīng)得的經(jīng)濟(jì)利益的可能性；

（三）對(duì)政策及稅收法律法規(guī)理解的不透徹，企業(yè)財(cái)稅人員專業(yè)水平低下造成多繳稅賦。例如：某公司財(cái)務(wù)人員對(duì)就實(shí)收資本繳納印花稅的稅基確定掌握不準(zhǔn)，本應(yīng)就實(shí)收資本變更增加部分繳納印花稅，而在實(shí)際操作中，卻在每一次實(shí)收資本變更時(shí)，都以變更后實(shí)收資本總額為稅基計(jì)算印花稅，導(dǎo)致公司幾萬元的損失。

二、引起涉稅風(fēng)險(xiǎn)的因素

引起涉稅風(fēng)險(xiǎn)的因素，筆者認(rèn)為歸納起來無外乎兩個(gè)因素，一是企業(yè)內(nèi)部因素，二是企業(yè)外部因素。

（一）企業(yè)內(nèi)部因素：一是企業(yè)管理者的經(jīng)營風(fēng)格、個(gè)性、法律意識(shí)等任何一個(gè)方面都會(huì)對(duì)企業(yè)的稅收風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生影響；

二是企業(yè)從事涉稅工作的人員稅法知識(shí)淺薄、不夠?qū)I(yè)、對(duì)稅務(wù)政策領(lǐng)悟的偏差，對(duì)政策不能有效利用和嚴(yán)格遵守；內(nèi)部從事財(cái)務(wù)工作的人員對(duì)待稅收態(tài)度不端正、提供的會(huì)計(jì)信息錯(cuò)誤、不及時(shí)、失真。

以上都是造成稅收風(fēng)險(xiǎn)的重要內(nèi)在因素。這也就很容易給企業(yè)帶來比較大的稅收風(fēng)險(xiǎn)。在實(shí)際工作中，像這樣的案例很多。下面筆者以“私車公用”舉例說明。什么是私車公用呢？私車公用就是職工或管理者私人產(chǎn)權(quán)的車輛，在履行職務(wù)或者執(zhí)行自己所在單位臨時(shí)指派的任務(wù)時(shí)使用。它的涉稅風(fēng)險(xiǎn)涉及到企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅和相關(guān)流轉(zhuǎn)稅及附加。其具體表現(xiàn)為：1、在企業(yè)所得稅方面面臨的風(fēng)險(xiǎn)： 企業(yè)給職工個(gè)人報(bào)銷的燃油費(fèi)、車輛保險(xiǎn)費(fèi)、車船稅等是否能稅前扣除就是風(fēng)險(xiǎn)；對(duì)“私車公用”的雙方簽訂有租用協(xié)議，與之相應(yīng)的租用汽車發(fā)生租賃費(fèi)費(fèi)用，憑合法票據(jù)是可以扣除的。但如果以報(bào)銷費(fèi)用代替支付租金，其報(bào)銷費(fèi)用的支出在稅前扣除將存在涉稅風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)根據(jù)《發(fā)票管理辦法》第三十六條（四）的規(guī)定，未按照法規(guī)取得發(fā)票的單位，由稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期改正，沒收非法所得，可以并處1萬元以下的罰款；2、在個(gè)人所得稅方面面臨的風(fēng)險(xiǎn)：個(gè)人報(bào)銷取得收入，往往會(huì)涉及到個(gè)人所得稅涉稅風(fēng)險(xiǎn)，在“私車公用”時(shí)應(yīng)企業(yè)應(yīng)與個(gè)人簽訂一份租賃合同，否則報(bào)銷的費(fèi)用將作為單位給的福利計(jì)征個(gè)人所得稅；3、在流轉(zhuǎn)稅及附加稅方面面臨的風(fēng)險(xiǎn)：在“以票管理稅”的情況下，個(gè)人將車租賃給企業(yè)，應(yīng)讓稅務(wù)局代開發(fā)票給企業(yè)，同時(shí)個(gè)人還要繳納增值稅及附加，否則在流轉(zhuǎn)稅方面也會(huì)存在風(fēng)險(xiǎn)。

（二）外部因素：一是稅制因素，即稅制政策的合理性。我國現(xiàn)有稅制相對(duì)復(fù)雜，稅種眾多且變化頻繁。2008年我國實(shí)施了新的《企業(yè)所得稅法》，2009年實(shí)現(xiàn)了增值稅由生產(chǎn)型向消費(fèi)型的轉(zhuǎn)變 ，2012年?duì)I業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)改革是國家實(shí)施結(jié)構(gòu)性減稅的又一項(xiàng)重要舉措。2012年1月1日起在上海市交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開展?fàn)I業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)改革，拉開營業(yè)稅改增值稅的改革大幕，同年8月“營改增”試點(diǎn)分批擴(kuò)大。與此同時(shí)財(cái)政部和國家稅務(wù)總局、省每年頒發(fā)的稅收法規(guī)有千余條，如果企業(yè)對(duì)其掌握不全面、不及時(shí)，這必然會(huì)給企業(yè)帶來很大的稅收風(fēng)險(xiǎn)。

二是稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅收征管人員自身素質(zhì)。有些稅務(wù)人員在實(shí)行征管權(quán)力時(shí)，對(duì)稅法及法規(guī)的理解也不透徹，征管方法不合規(guī)、不合理。筆者在實(shí)際工作中就遇到這樣的一個(gè)事例：公司簽訂對(duì)外投資協(xié)議并以現(xiàn)金方式對(duì)外投資。稅務(wù)機(jī)關(guān)在年度稅務(wù)排查時(shí)，強(qiáng)制要求企業(yè)就投資金額繳納印花稅。而依據(jù)《中華人民共和國印花稅暫行條例》（國務(wù)院令1988年第11號(hào)）及其實(shí)施細(xì)則規(guī)定，印花稅只對(duì)稅目稅率表中列舉的憑證和經(jīng)財(cái)政部確定征稅的其他憑證征稅。企業(yè)以現(xiàn)金方式對(duì)外投資簽訂的協(xié)議根本就不屬于印花稅應(yīng)稅列舉范疇，何以要繳納印花稅呢？在這種情況下，就需要財(cái)務(wù)人員不僅要有較高的稅收專業(yè)水平，有足夠的理論基礎(chǔ)知識(shí)和豐富的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，同時(shí)還要善于與稅務(wù)工作人員積極溝通，做好事前涉稅風(fēng)險(xiǎn)的防范，減少或規(guī)避不必要的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

面對(duì)以上難以回避的企業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)因素，我們應(yīng)該怎樣降低和規(guī)避涉稅風(fēng)險(xiǎn)呢？下面筆者僅就企業(yè)就怎樣降低和規(guī)避涉稅風(fēng)險(xiǎn)，淺淡企業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)管理。

三、如何規(guī)避和降低涉稅風(fēng)險(xiǎn)并加強(qiáng)企業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)管理

規(guī)避涉稅風(fēng)險(xiǎn)不是少交稅，更不是偷、漏稅，而是在遵循稅法的前提下，充分利用稅收優(yōu)惠政策，以使企業(yè)的資源達(dá)到最優(yōu)化的配置及最有效的利用。企業(yè)如何做到這一點(diǎn)？

（一）要全面了解和掌握納稅人的義務(wù)及權(quán)利，熟悉稅法，增強(qiáng)稅收風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。充分了解納稅人的納稅義務(wù)，在納稅態(tài)度端正的情況下，企業(yè)一般不會(huì)少繳稅；知悉了納稅人的權(quán)利，企業(yè)往往不會(huì)多繳稅，還會(huì)積極爭取享受國家、政府給予我們的稅收優(yōu)惠。在面對(duì)一些稅收征管人員的專業(yè)素質(zhì)不高的情況或與稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)某些涉稅事項(xiàng)存在爭議時(shí)，企業(yè)財(cái)務(wù)人員如果能夠?qū)Χ悇?wù)政策掌握的到位，便可與征管人員充分溝通，從而有效的回避涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

（二）重視中介機(jī)構(gòu)的作用，防范涉稅風(fēng)險(xiǎn)。已經(jīng)有越來越多的企業(yè)經(jīng)營管理者認(rèn)識(shí)到會(huì)計(jì)師事務(wù)所、稅務(wù)師事務(wù)所可以做企業(yè)專業(yè)的稅務(wù)顧問。企業(yè)在中介機(jī)構(gòu)的指導(dǎo)和建議下，事前進(jìn)行合理的稅收籌劃；事中把握處理企業(yè)的涉稅事宜、做好稅收規(guī)劃，規(guī)避涉稅風(fēng)險(xiǎn)；事后在年終進(jìn)行稅務(wù)審計(jì)時(shí)，準(zhǔn)確進(jìn)行決算、匯算清繳及稅務(wù)業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)。企業(yè)充分利用會(huì)計(jì)師事務(wù)所、稅務(wù)師事務(wù)所的指導(dǎo)及幫助，可以有效回避涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

（三）企業(yè)財(cái)務(wù)部門的構(gòu)架可以實(shí)行稅務(wù)、財(cái)務(wù)并行管理。一些大型企業(yè)已經(jīng)開始設(shè)立單獨(dú)的稅務(wù)組或稅務(wù)部，配有專業(yè)的精通本國、他國稅法的財(cái)務(wù)人員。財(cái)務(wù)部人員會(huì)按照財(cái)務(wù)的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，編制記賬憑證，登記明細(xì)賬，出具報(bào)表。同時(shí)，稅務(wù)部（組）的人員會(huì)按稅法口徑辦理涉稅事項(xiàng)。針對(duì)有跨國業(yè)務(wù)的企業(yè)，一方面要跟國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌，便于報(bào)表使用者進(jìn)行報(bào)表分析；另一方面因各國稅制不同，我們需要掌握諸如居民身份、非居民身份在本國、他國的稅收法律及政策及差異。在企業(yè)組織構(gòu)架中，稅務(wù)與財(cái)務(wù)并行體現(xiàn)了一個(gè)企業(yè)的管理和專業(yè)水準(zhǔn)，其也能有效規(guī)避企業(yè)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

綜上所述，稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)雖然客觀存在，但卻是可以化解和規(guī)避的。企業(yè)要做好涉稅風(fēng)險(xiǎn)管理，在宏觀上，要掌握政策、法律；在微觀上，就某個(gè)具體事項(xiàng)，要與專管員及主管稅務(wù)機(jī)關(guān)良性溝通；在主觀上，要端正態(tài)度、提高自身專業(yè)素質(zhì)。

參考文獻(xiàn)：

[1] 胡國強(qiáng).稅務(wù)管理流程下的企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)設(shè)計(jì)[J].會(huì)計(jì)之友，2014（14）.

印花稅法及實(shí)施細(xì)則范文第5篇

摘要：實(shí)務(wù)中對(duì)預(yù)售商品房收入計(jì)征稅費(fèi)的會(huì)計(jì)核算有爭議。本文首先分析三種流行會(huì)計(jì)處理方法的法理基礎(chǔ)，進(jìn)而區(qū)分營業(yè)稅金及附加、所得稅、土地增值稅和印花稅等四種主要稅種分別進(jìn)行闡釋，并針對(duì)其會(huì)計(jì)核算思路給出了明確建議。

關(guān)鍵詞：商品房預(yù)售 計(jì)征稅費(fèi) 賬務(wù)處理

商品房預(yù)售，是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)（以下簡稱開發(fā)商）根據(jù)《城市商品房預(yù)售管理辦法》，對(duì)符合一定條件的正在建設(shè)的房屋經(jīng)房地產(chǎn)管理部門審批取得《商品房預(yù)售許可證》后，將其預(yù)先出售給承購人，由承購人支付定金或房價(jià)款的行為。因該預(yù)售的房屋未完工，開發(fā)商根據(jù)合同規(guī)定，仍有責(zé)任實(shí)施重大行動(dòng)，即：商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬未能轉(zhuǎn)移給購買人，故開發(fā)商預(yù)售房屋收取的價(jià)款不符合收入確認(rèn)原則，不能將其確認(rèn)為收入。但根據(jù)相關(guān)稅法的規(guī)定，部分稅收（如營業(yè)稅）的納稅義務(wù)已經(jīng)發(fā)生。因此，對(duì)該已繳納的稅費(fèi)在會(huì)計(jì)處理上如何核算存在一定的爭議，本文對(duì)此問題進(jìn)行探討。

一、實(shí)務(wù)中預(yù)售商品房收入計(jì)征稅費(fèi)的會(huì)計(jì)處理方法

在實(shí)務(wù)中，各開發(fā)商對(duì)預(yù)售商品房收入計(jì)征稅費(fèi)的會(huì)計(jì)處理有以下三種方法：

第一種做法為按預(yù)收款計(jì)征的營業(yè)稅金及附加、所得稅、土地增值稅，直接記入“應(yīng)交稅費(fèi)”科目的借方（為便于表述，以下均采用新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的科目名稱）；收入確認(rèn)、辦理結(jié)算或年末時(shí)，確認(rèn)“主營業(yè)務(wù)稅金及附加”“所得稅費(fèi)用”，同時(shí)沖銷“應(yīng)交稅費(fèi)”。上述營業(yè)稅及附加的會(huì)計(jì)處理方法，是根據(jù)財(cái)政部會(huì)計(jì)司1995年12月編輯出版的《會(huì)計(jì)制度補(bǔ)充規(guī)定及問題解答（第二輯）》第233頁中解答“按照稅法規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或銷售不動(dòng)產(chǎn)，采取預(yù)收款方式的，預(yù)收款時(shí)，借記‘銀行存款’科目，貸記‘預(yù)收賬款’科目。按預(yù)收款計(jì)算繳納營業(yè)稅，借記‘應(yīng)交稅金――應(yīng)交營業(yè)稅’科目，貸記‘銀行存款’科目。待轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)和銷售不動(dòng)產(chǎn)的收入實(shí)現(xiàn)時(shí)，借記‘應(yīng)收賬款’科目，貸記‘經(jīng)營收入’科目；同時(shí)，計(jì)算應(yīng)交的營業(yè)稅，借記‘經(jīng)營稅金及附加’科目，貸記‘應(yīng)交稅金――應(yīng)交營業(yè)稅’科目，并將‘預(yù)收賬款’科目轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款’科目”進(jìn)行處理。此種處理方法似乎符合會(huì)計(jì)處理的“配比”原則（《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則均未對(duì)此事項(xiàng)作出規(guī)范）。其實(shí)，該種處理方法值得商榷。

首先，在新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》中，已沒有“配比”原則之說，現(xiàn)在講的是會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求，不再講會(huì)計(jì)核算原則；強(qiáng)調(diào)的是“資產(chǎn)負(fù)債觀”、權(quán)責(zé)發(fā)生制，不再強(qiáng)調(diào)“收入費(fèi)用觀”、配比性原則。其次，上述會(huì)計(jì)處理是否有效，尚待探討，因?yàn)樵撗a(bǔ)充規(guī)定及問題解答，是對(duì)1993年所頒布“兩則”和“兩制”的補(bǔ)充規(guī)定和解答，現(xiàn)該“兩則”和“兩制”的內(nèi)容已大部分作廢；不管是《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》（2001年），還是新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（2006年版），均未對(duì)該事項(xiàng)進(jìn)行規(guī)范。最后，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在收到預(yù)收款時(shí)，所預(yù)交的稅費(fèi)在賬表上體現(xiàn)的“應(yīng)交稅費(fèi)”是紅字或負(fù)數(shù)余額。本來是企業(yè)按納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的規(guī)定應(yīng)該交納的稅費(fèi)，卻使信息使用者誤認(rèn)為是企業(yè)“多交了稅費(fèi)”，因而不符合會(huì)計(jì)“可理解性”會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求。

第二種做法為按預(yù)收款計(jì)征的營業(yè)稅金及附加、所得稅、土地增值稅，直接記入“主營業(yè)務(wù)稅金及附加”“所得稅費(fèi)用”科目的借方；收入確認(rèn)、辦理結(jié)算或年末時(shí)，補(bǔ)計(jì)“營業(yè)稅金及附加”“所得稅費(fèi)用”。上述營業(yè)稅及附加、所得稅的會(huì)計(jì)處理方法，符合稅收法規(guī)的規(guī)定，能體現(xiàn)會(huì)計(jì)處理的“權(quán)責(zé)發(fā)生制”記賬基礎(chǔ)。但把不符合收入確認(rèn)條件的“預(yù)收賬款”計(jì)征的稅費(fèi)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，減少了所有者權(quán)益，而且人為地割裂了預(yù)售收入、實(shí)現(xiàn)的開發(fā)產(chǎn)品收入計(jì)征營業(yè)稅金及附加、土地增值稅、所得稅及期末結(jié)算所得稅的勾稽關(guān)系，違背了會(huì)計(jì)處理的“配比”原則。

第三種做法為按預(yù)收款計(jì)征的營業(yè)稅金及附加、所得稅、土地增值稅，根據(jù)其納稅環(huán)節(jié)，分別通過“待攤費(fèi)用”“遞延稅款”科目核算（該科目只存在于《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》或行業(yè)會(huì)計(jì)制度條件下）；收入確認(rèn)、辦理結(jié)算或年末時(shí)，確認(rèn)“主營業(yè)務(wù)稅金及附加”“所得稅費(fèi)用”，同時(shí)沖銷“待攤費(fèi)用”“遞延稅款”科目。上述會(huì)計(jì)處理方法解決了營業(yè)稅金及附加、土地增值稅、所得稅的應(yīng)交數(shù)和已交數(shù)問題，資產(chǎn)負(fù)債表中反映了已預(yù)交的待攤稅費(fèi)、遞延稅款，利潤表體現(xiàn)了“配比”原則。但是，把計(jì)征的營業(yè)稅金及附加和土地增值稅納入“待攤費(fèi)用”科目核算，虛增了資產(chǎn)和負(fù)債，與“待攤費(fèi)用”科目的核算內(nèi)容不相符，且該“待攤費(fèi)用”“遞延稅款”在新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中已被取消。

二、預(yù)售商品房收入計(jì)征稅費(fèi)賬務(wù)處理的分析

（一）營業(yè)稅及附加的賬務(wù)處理。根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十五條“納稅人轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)，采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天”、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》第九條“企業(yè)應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告”和第三十五條“企業(yè)發(fā)生的支出不產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的，或者即使能夠產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益但不符合或者不再符合資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)確認(rèn)為費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益”，開發(fā)商預(yù)售商品房收取的預(yù)收款所承擔(dān)的營業(yè)稅納稅義務(wù)，屬于開發(fā)商的現(xiàn)實(shí)義務(wù)，是現(xiàn)實(shí)發(fā)生的支出，未來不能產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益，未來也不可能退還，不屬于預(yù)交款項(xiàng)性質(zhì)，不符合確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)（比如“遞延所得稅資產(chǎn)”或者“應(yīng)收賬款”）的條件，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為納稅當(dāng)期的費(fèi)用，故按預(yù)收售房款計(jì)征的營業(yè)稅金及附加應(yīng)采用上述第二種做法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，記入“主營業(yè)務(wù)稅金及附加”科目借方，進(jìn)入當(dāng)期損益。

（二）企業(yè)所得稅的賬務(wù)處理。

1.采用應(yīng)付稅款法核算所得稅。根據(jù)《企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)處理的暫行規(guī)定》（[94]財(cái)會(huì)字第25號(hào)）和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》第一百零七條規(guī)定，應(yīng)付稅款法是將本期稅前會(huì)計(jì)利潤與應(yīng)納稅所得之間的差異造成的影響納稅的金額直接計(jì)入當(dāng)期損益，而不遞延到以后各期，即：企業(yè)不確認(rèn)時(shí)間性差異對(duì)所得稅的影響金額，按照當(dāng)期計(jì)算的應(yīng)交所得稅確認(rèn)為當(dāng)期所得稅費(fèi)用。在應(yīng)付稅款法下，當(dāng)期計(jì)入損益的所得稅費(fèi)用等于當(dāng)期應(yīng)繳的所得稅。

根據(jù)《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)[2009]31號(hào)）第九條“企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入，應(yīng)先按預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率分季（或月）計(jì)算出預(yù)計(jì)毛利額，計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。開發(fā)產(chǎn)品完工后，企業(yè)應(yīng)及時(shí)結(jié)算其計(jì)稅成本并計(jì)算此前銷售收入的實(shí)際毛利額，同時(shí)將其實(shí)際毛利額與其對(duì)應(yīng)的預(yù)計(jì)毛利額之間的差額，計(jì)入當(dāng)年度企業(yè)本項(xiàng)目與其他項(xiàng)目合并計(jì)算的應(yīng)納稅所得額”及《國家稅務(wù)總局關(guān)于的補(bǔ)充通知》（國稅函[2008]1081號(hào)）“附表三《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》填報(bào)說明”的“第52行‘五、房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)售收入計(jì)算的預(yù)計(jì)利潤’第3列‘調(diào)增金額’填報(bào)從事房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)的納稅人本期取得的預(yù)售收入，按照稅收規(guī)定的預(yù)計(jì)利潤率計(jì)算的預(yù)計(jì)利潤的金額……”，開發(fā)商在預(yù)售商品房收到預(yù)收款時(shí)，便產(chǎn)生了所得稅的納稅義務(wù)，該義務(wù)屬于開發(fā)商的現(xiàn)實(shí)義務(wù)，是現(xiàn)實(shí)發(fā)生的支出，不屬于預(yù)交款項(xiàng)性質(zhì)。

鑒于上述情況，在采用應(yīng)付稅款法進(jìn)行所得稅核算時(shí)，按預(yù)收售房款計(jì)征的企業(yè)所得稅，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》第九條會(huì)計(jì)核算的權(quán)責(zé)發(fā)生制記賬基礎(chǔ)，應(yīng)按上述第二種做法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，記入“所得稅費(fèi)用”科目借方，進(jìn)入當(dāng)期損益。

2.采用納稅影響會(huì)計(jì)法核算所得稅。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》第一百零七條規(guī)定，納稅影響會(huì)計(jì)法，是指企業(yè)確認(rèn)時(shí)間性差異對(duì)所得稅的影響金額，按照當(dāng)期應(yīng)交所得稅和時(shí)間性差異對(duì)所得稅影響金額的合計(jì)，確認(rèn)為當(dāng)期所得稅費(fèi)用的方法。在這種方法下，時(shí)間性差異對(duì)所得稅的影響金額，遞延和分配到以后各期。不管是債務(wù)法，還是遞延法，利潤表中所得稅費(fèi)用均應(yīng)含“本期應(yīng)交所得稅、本期發(fā)生或轉(zhuǎn)回的時(shí)間性差異所產(chǎn)生的遞延稅款貸項(xiàng)或借項(xiàng)”。根據(jù)前述原因分析，開發(fā)商在預(yù)售商品房收到預(yù)收款時(shí)產(chǎn)生的企業(yè)所得稅納稅義務(wù)，屬于開發(fā)商的現(xiàn)實(shí)義務(wù)，不屬于預(yù)交款項(xiàng)性質(zhì)，故開發(fā)商在收到預(yù)收售房款年度，其稅前會(huì)計(jì)利潤（或稅前會(huì)計(jì)利潤加減發(fā)生的永久性差異后的金額）肯定少于當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，形成可抵減時(shí)間性差異。

鑒于上述情況，在采用納稅影響會(huì)計(jì)法核算所得稅時(shí)，按預(yù)收售房款計(jì)征的企業(yè)所得稅，應(yīng)按上述第二種做法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，記入“遞延稅款”科目借方，列入資產(chǎn)負(fù)債表。

3.采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅。根據(jù)《〈企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)――所得稅〉應(yīng)用指南》第三條規(guī)定，除直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)產(chǎn)生的遞延所得稅外，利潤表中的所得稅費(fèi)用由當(dāng)期所得稅和遞延所得稅構(gòu)成，即：所得稅費(fèi)用（或收益）=當(dāng)期所得稅+遞延所得稅費(fèi)用（-遞延所得稅收益）。

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)――所得稅》及《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)[2009]31號(hào)）第九條規(guī)定，開發(fā)商預(yù)售商品房收到的預(yù)收款，其計(jì)稅基礎(chǔ)等于零，應(yīng)產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)，會(huì)計(jì)處理為：借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記“所得稅費(fèi)用”科目。

同時(shí)根據(jù)前述原因分析，開發(fā)商在預(yù)售商品房收到預(yù)收款時(shí)產(chǎn)生的企業(yè)所得稅納稅義務(wù)，屬于開發(fā)商的現(xiàn)實(shí)義務(wù)，不屬于預(yù)交款項(xiàng)性質(zhì)，故開發(fā)商根據(jù)稅法規(guī)定，繳納因預(yù)售商品房收到的預(yù)收款的所得稅，屬于當(dāng)期所得稅，會(huì)計(jì)處理為：借記“所得稅費(fèi)用”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)――所得稅”科目。

若無稅率變動(dòng)，上述兩分錄的金額應(yīng)相等，將上述兩分錄合并為：借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)――所得稅”科目。

鑒于上述情況，在采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅時(shí)，按預(yù)收售房款計(jì)征的企業(yè)所得稅，應(yīng)記入“遞延所得稅資產(chǎn)”科目借方，列入資產(chǎn)負(fù)債表。

（三）土地增值稅的賬務(wù)處理。根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十六條“納稅人在項(xiàng)目全部竣工結(jié)算前轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入，由于涉及成本確定或其他原因，而無法據(jù)以計(jì)算土地增值稅的，可以預(yù)征土地增值稅，待該項(xiàng)目全部竣工、辦理結(jié)算后再進(jìn)行清算，多退少補(bǔ)。具體辦法由各省、自治區(qū)、直轄市地方稅務(wù)局根據(jù)當(dāng)?shù)厍闆r制定”，《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財(cái)稅字[1995]48號(hào)）第十四條 “對(duì)納稅人預(yù)售房地產(chǎn)所取得的收入，當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)規(guī)定預(yù)征土地增值稅的，納稅人應(yīng)當(dāng)?shù)街鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)辦理納稅申報(bào)，并按規(guī)定比例預(yù)交，待辦理決算后，多退少補(bǔ)；當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)規(guī)定不預(yù)征土地增值稅的，也應(yīng)在取得收入時(shí)先到稅務(wù)機(jī)關(guān)登記或備案”，以及《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)企業(yè)繳納土地增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定的通知》（財(cái)會(huì)[1995]15號(hào)）“四、企業(yè)在項(xiàng)目全部竣工結(jié)算前轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入，按稅法規(guī)定預(yù)交的土地增值稅，借記‘應(yīng)交稅金――應(yīng)交土地增值稅’科目，貸記‘銀行存款’等科目；待該房地產(chǎn)營業(yè)收入實(shí)現(xiàn)時(shí)，再按本規(guī)定第二條第1、2款的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；該項(xiàng)目全部竣工，辦理結(jié)算后進(jìn)行清算，收到退回多交的土地增值稅，借記‘銀行存款’等科目，貸記‘應(yīng)交稅金――應(yīng)交土地增值稅’科目，補(bǔ)交的土地增值稅作相反的會(huì)計(jì)分錄”，開發(fā)商在預(yù)售商品房收到預(yù)收款時(shí)，不產(chǎn)生土地增值稅的納稅義務(wù)，即使根據(jù)各省地方稅務(wù)機(jī)關(guān)自定的規(guī)定應(yīng)對(duì)預(yù)售售房款繳納土地增值稅，也屬于預(yù)交稅款性質(zhì)，故應(yīng)采用上述第一種做法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，繳納時(shí)記入“應(yīng)交稅費(fèi)”科目借方，列入資產(chǎn)負(fù)債表。

（四）印花稅賬務(wù)處理。根據(jù)《中華人民共和國印花稅暫行條例》第七條“應(yīng)納稅憑證應(yīng)當(dāng)于書立或者領(lǐng)受時(shí)貼花”，印花稅屬于行為稅，開發(fā)商應(yīng)于簽訂商品房銷售合同時(shí)按產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)征收印花稅的標(biāo)準(zhǔn)繳納，并同時(shí)直接記入“管理費(fèi)用”科目借方。故印花稅的繳納與開發(fā)商是期房預(yù)售還是現(xiàn)房銷售，是否收到款項(xiàng)，均無關(guān)系。

三、結(jié)論

綜上所述，開發(fā)商出售經(jīng)審批的符合一定條件的正在建設(shè)的房屋而收取的預(yù)收款，根據(jù)稅法規(guī)定計(jì)征的營業(yè)稅金及附加、企業(yè)所得稅、土地增值稅、印花稅，應(yīng)按以下方法進(jìn)行賬務(wù)處理：（1）按營業(yè)稅暫行條例及相關(guān)規(guī)定計(jì)征的營業(yè)稅及附加，應(yīng)記入“主營業(yè)務(wù)稅金及附加”科目借方，進(jìn)入當(dāng)期損益。（2）按企業(yè)所得稅法及相關(guān)規(guī)定計(jì)征的企業(yè)所得稅，采用應(yīng)付稅款法時(shí)，記入“所得稅費(fèi)用”科目借方，進(jìn)入當(dāng)期損益；采用納稅影響會(huì)計(jì)法時(shí)，記入“遞延稅款”科目借方，列入資產(chǎn)負(fù)債表；采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法時(shí)，記入“遞延所得稅資產(chǎn)”科目借方，列入資產(chǎn)負(fù)債表。（3）按土地增值稅暫行條例及相關(guān)規(guī)定計(jì)征的土地增值稅，應(yīng)記入“應(yīng)交稅費(fèi)”科目借方，列入資產(chǎn)負(fù)債表。（4）印花稅屬于行為稅，與開發(fā)商預(yù)售商品房收取的預(yù)收款無關(guān)，應(yīng)于簽訂商品房銷售合同時(shí)繳納，并直接記入“管理費(fèi)用”科目借方。X

參考文獻(xiàn)：

1.財(cái)政部.企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)處理的暫行規(guī)定[S].[94]財(cái)會(huì)字第25號(hào).

2.財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知[S].財(cái)稅字[1995]48號(hào).