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但按此法計(jì)算的收益由于與稅法規(guī)定不一致，由此產(chǎn)生了由會(huì)計(jì)收益與稅收收益比較后倒擠遞延稅款借項(xiàng)的弊端，致使資產(chǎn)負(fù)債表會(huì)計(jì)信息與真實(shí)公允原則背離。新準(zhǔn)則資產(chǎn)負(fù)債觀的確立，體現(xiàn)了我國(guó)會(huì)計(jì)發(fā)展的新趨勢(shì)。

新準(zhǔn)則還規(guī)定未作為資產(chǎn)或負(fù)債確認(rèn)的項(xiàng)目，按照稅法規(guī)定可以確定其計(jì)稅基礎(chǔ)的，該計(jì)稅基礎(chǔ)與其賬面價(jià)值之間的差額也屬于暫時(shí)性差異，對(duì)永久性差異沒(méi)有定義。此概念比收入費(fèi)用觀下的時(shí)間性差異范圍更寬，為特殊業(yè)務(wù)所得稅差異的認(rèn)證和進(jìn)一步完善所得稅會(huì)計(jì)核算方法奠定了理論基礎(chǔ)，這不僅是觀念上的轉(zhuǎn)變，也實(shí)現(xiàn)了我國(guó)所得稅會(huì)計(jì)基本理論與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的進(jìn)一步協(xié)調(diào)。

三、新準(zhǔn)則進(jìn)一步規(guī)范了對(duì)所得稅的會(huì)計(jì)核算方法

我國(guó)原制度規(guī)定所得稅會(huì)計(jì)核算方法有應(yīng)付稅款法和納稅影響會(huì)計(jì)法。納稅影響會(huì)計(jì)法又分為遞延法和債務(wù)法。對(duì)于永久性差異影響納稅的金額，不論采用哪一種方法，均在本期確認(rèn)為所得稅費(fèi)用，但對(duì)時(shí)間性差異的處理則各異。

所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17條規(guī)定。資產(chǎn)負(fù)債表日，對(duì)于遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債，應(yīng)當(dāng)根據(jù)稅法規(guī)定，按照預(yù)期收回該資產(chǎn)或清償該負(fù)債期間的適用稅率計(jì)量。適用稅率發(fā)生變化的，應(yīng)對(duì)已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債進(jìn)行重新計(jì)量，除直接在所有者權(quán)益中確認(rèn)的交易或者事項(xiàng)產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債以外，應(yīng)當(dāng)將其影響數(shù)計(jì)入變化當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。

新準(zhǔn)則摒棄了應(yīng)付稅款法和遞延法，規(guī)定采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法(前述債務(wù)法屬于收益表債務(wù)法)，此規(guī)定與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一致。此方法將資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差額歸屬為暫時(shí)性差異，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債。如果會(huì)計(jì)上某項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值低于其計(jì)稅基礎(chǔ)，就意味著未來(lái)由該資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為成本費(fèi)用的金額小于稅前允許抵扣的金額，稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)就會(huì)大干應(yīng)稅所得，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)一項(xiàng)遞延資產(chǎn)。如果會(huì)計(jì)上某項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值高于其計(jì)稅基礎(chǔ)，就意味著未來(lái)由該資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為成本費(fèi)用的金額大于稅前允許抵扣的金額，稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)就會(huì)小于應(yīng)稅所得，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)一項(xiàng)遞延負(fù)債。在不發(fā)生在權(quán)益中確認(rèn)的交易或事項(xiàng)產(chǎn)生的納稅影響的情況下，一定時(shí)期的所得稅費(fèi)用與本期應(yīng)交所得稅之間存在如下關(guān)系：

本期所得稅費(fèi)用=本期應(yīng)交所得稅+期末遞延所得稅負(fù)債-期初遞延所得稅負(fù)債-(期末遞延所得稅資產(chǎn)-期初遞延所得稅資產(chǎn))

資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算的對(duì)象主要是暫時(shí)性差異，強(qiáng)調(diào)的是差異的內(nèi)容，揭示的是某個(gè)時(shí)點(diǎn)上存在的此類差異，能直接得出遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債余額，直接反映其對(duì)未來(lái)的影響，可處理所有的暫時(shí)性差異。而收益表債務(wù)法核算的對(duì)象主要是時(shí)間性差異，強(qiáng)調(diào)的是差異的形成和轉(zhuǎn)回，揭示的是某個(gè)時(shí)期內(nèi)存在的此類差異，可計(jì)算當(dāng)期的影響，不能直接反映對(duì)未來(lái)的影響，無(wú)法處理非時(shí)間性差異的暫時(shí)性差異。兩種方法比較而言，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法以資產(chǎn)負(fù)債觀為指導(dǎo)。旨在真實(shí)體現(xiàn)資產(chǎn)(或負(fù)債)未來(lái)可收回金額，真實(shí)、公允地反映資產(chǎn)和負(fù)債未來(lái)為企業(yè)帶來(lái)的實(shí)際的現(xiàn)金流量，更科學(xué)更合理，更適合我國(guó)國(guó)情。

因?yàn)槲覈?guó)當(dāng)前正致力于國(guó)有企業(yè)改造，企業(yè)重組、合并事件定會(huì)大量發(fā)生，資產(chǎn)評(píng)估等業(yè)務(wù)越來(lái)越多，必將對(duì)所得稅產(chǎn)生重大影響，時(shí)間性差異概念的內(nèi)涵和外延均已滿足不了實(shí)際工作的要求。引入暫時(shí)性差異概念并在所得稅會(huì)計(jì)處理中采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，保證了會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和完整性。但是，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法也存在不足，一些暫時(shí)性差異在原差異尚未全部轉(zhuǎn)回的情況下又產(chǎn)生了新的差異，很難分清差異的屬性，由此確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債的合理性不足。

四、對(duì)完善我國(guó)所得稅會(huì)計(jì)的建議

(一)全面采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法

首先，相對(duì)于其他三種方法而言，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法對(duì)遞延稅款的定義更符合資產(chǎn)和負(fù)債的標(biāo)準(zhǔn)，遞延所得稅負(fù)債(資產(chǎn))能更好地表示企業(yè)未來(lái)應(yīng)付(應(yīng)收)的債務(wù)(資產(chǎn))，從而使資產(chǎn)負(fù)債表能更為真實(shí)準(zhǔn)確地反映企業(yè)某一時(shí)點(diǎn)的財(cái)務(wù)狀況。其次，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的優(yōu)勢(shì)明顯，采用這一方法能提高會(huì)計(jì)信息的可比性，促進(jìn)我國(guó)會(huì)計(jì)制度的國(guó)際化進(jìn)程。

(二)增強(qiáng)財(cái)務(wù)報(bào)表列示的明細(xì)度，提高會(huì)計(jì)信息的有用性

與美國(guó)及國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比，我國(guó)對(duì)遞延稅款及所得稅費(fèi)用在財(cái)務(wù)報(bào)表上的列示要求相對(duì)較低，披露過(guò)于簡(jiǎn)單、籠統(tǒng)。為了增加會(huì)計(jì)信息的透明度，提高其決策有用性，企業(yè)應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表上分別列示遞延所得稅資產(chǎn)總數(shù)和遞延所得稅負(fù)債總數(shù)，并在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中詳細(xì)說(shuō)明產(chǎn)生重大遞延所得稅項(xiàng)目的各類暫時(shí)性差異和所得稅費(fèi)用的主要構(gòu)成項(xiàng)目及其期內(nèi)分?jǐn)偳闆r，以便于財(cái)務(wù)報(bào)告使用者理解和掌握。

(三)應(yīng)將營(yíng)業(yè)虧損所產(chǎn)生的未來(lái)可抵減暫時(shí)性差異記為一項(xiàng)遞延所得稅資產(chǎn)

在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下對(duì)暫時(shí)性差異的定義非常明確，而營(yíng)業(yè)虧損可以引起對(duì)未來(lái)所得稅的抵減，明顯符合相關(guān)定義，理應(yīng)按暫時(shí)性差異進(jìn)行處理。因此，只要有充分證據(jù)表明，企業(yè)將來(lái)有足夠的經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)能抵扣這部分暫時(shí)性差異，就應(yīng)將這一差異確認(rèn)為一項(xiàng)遞延所得稅資產(chǎn)，以使資產(chǎn)負(fù)債表更為準(zhǔn)確真實(shí)地反映企業(yè)實(shí)際的資產(chǎn)負(fù)債狀況。

(四)宜采用備抵計(jì)價(jià)賬戶

在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，由于確認(rèn)了一系列的遞延所得稅資產(chǎn)，應(yīng)通過(guò)備抵計(jì)價(jià)賬戶對(duì)其進(jìn)行調(diào)整。其原理與其他各類資產(chǎn)的備抵賬戶基本相同，都符合謹(jǐn)慎性原則的要求，目的都是使資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)更符合當(dāng)時(shí)的實(shí)際情況，使財(cái)務(wù)報(bào)表的數(shù)據(jù)更為可靠。