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摘要]本文對(duì)會(huì)計(jì)信息失真、特別是違法造假的會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象，以四川紅光實(shí)業(yè)公司的案例為分析對(duì)象，從我國(guó)現(xiàn)有制度安排的角度進(jìn)行分析。分析認(rèn)為，現(xiàn)有的制度安排本身排斥高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息，并誘發(fā)會(huì)計(jì)信息違法性失真。本文分析的政策性意義在于：會(huì)計(jì)信息失真的治理，不僅僅是一部《會(huì)計(jì)法》或相應(yīng)的會(huì)計(jì)技術(shù)規(guī)范所能解決的，相關(guān)的法律制度安排等才是解決會(huì)計(jì)信息失真的治本之舉。

一、引言為尋求提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量

我國(guó)政府有關(guān)管理部門(mén)先后制訂并了數(shù)十項(xiàng)相關(guān)的法規(guī)與制度，如《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》（國(guó)務(wù)院）、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》、《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》（以上為財(cái)政部）、《上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表披露細(xì)則》（中國(guó)證監(jiān)會(huì)）等。1999年10月31日，第二次修訂的《中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法》正式，并要求自2000年7月1日起施行。新《會(huì)計(jì)法》的修訂、頒布與實(shí)行，被認(rèn)為是旨在改善我國(guó)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、杜絕虛假會(huì)計(jì)信息。與之相適應(yīng)，財(cái)政部又于2000年12月了《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。所有這些努力，無(wú)疑，會(huì)在一定程度上促成提高我國(guó)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。

但是，會(huì)計(jì)信息具有經(jīng)濟(jì)后果，已為理論界從多個(gè)角度進(jìn)行驗(yàn)證。會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的提高，必將改變?cè)惺袌?chǎng)上各利益團(tuán)體的利益安排。顯然，那些利益受損的團(tuán)體將不會(huì)為追求高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息而自愿放棄既得利益。換言之，僅僅依靠會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度本身，應(yīng)當(dāng)不會(huì)顯著地改變會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。

如果將現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下助人和主體一般性地界定為“逐利的理性經(jīng)濟(jì)人”，那么，他（們）的行為模式主要取決于該項(xiàng)行為所可能產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)后果。而某項(xiàng)行為的經(jīng)濟(jì)后果又在相當(dāng)程度上受當(dāng)時(shí)的制度安排所決定?！爸贫瓤梢远x為社會(huì)中個(gè)人所遵循的行為規(guī)則”。換言之，是某一時(shí)期社會(huì)的制度安排，決定了人們的行為方式。將這一基本推論用于會(huì)計(jì)信息的提供行為與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的分析中，可以認(rèn)為，提供會(huì)計(jì)信息的行為與當(dāng)時(shí)社會(huì)的制度不可分離。如果一定時(shí)期的制度安排鼓勵(lì)提供高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息，并對(duì)實(shí)施這種行為的主體給予獎(jiǎng)勵(lì)，則市場(chǎng)上普遍提供的會(huì)計(jì)信息，其質(zhì)量應(yīng)當(dāng)能令人滿意；反之，如果市場(chǎng)不獎(jiǎng)勵(lì)、甚至懲罰提供高質(zhì)量會(huì)計(jì)信息的主體，那些提供虛假會(huì)計(jì)信息的主體又能獲得不菲的收益，則市場(chǎng)上普遍流行的會(huì)計(jì)信息，虛假成份必定居多。

本文將依照這一邏輯展開(kāi)。其中，第二部分主要討論制度安排對(duì)會(huì)計(jì)信息提供的影響及相關(guān)的市場(chǎng)激勵(lì)或懲罰，以期構(gòu)建一個(gè)一般性的分析框架；第三部分簡(jiǎn)要描述紅光實(shí)業(yè)案例，為下文的分析與討論，提供基礎(chǔ)；第四部分是本文討論的重心，將以第二部分所形成的基本分析框架為工具，討論紅光實(shí)業(yè)案例中各行為主體的激勵(lì)與約束分布；最后是必要的討論與本文結(jié)論。

二、制度安排與個(gè)體行為：一個(gè)分析框架

什么是制度？經(jīng)濟(jì)學(xué)界存在多種解釋。早期的制度經(jīng)濟(jì)學(xué)家康芒斯將制度定義為“集體行動(dòng)控制個(gè)人行動(dòng)”，集體行動(dòng)包括從元組織的習(xí)俗到有組織的機(jī)構(gòu)以至國(guó)家，它們對(duì)個(gè)體行動(dòng)的控制是通過(guò)利益誘導(dǎo)（用康芒斯的話：對(duì)個(gè)人有益）和禁例的方式進(jìn)行的（康芒斯，中譯本，第二章）。換言之，制度可以決定（通過(guò)誘導(dǎo)或禁止）個(gè)人行為。舒爾茨（T.Schultz）認(rèn)為，制度是行為規(guī)則，它們涉及社會(huì)、政治及經(jīng)濟(jì)行為。例如，它們包括管束結(jié)婚與離婚的規(guī)則、支配政治權(quán)力的配置與使用的憲法中所內(nèi)含的規(guī)則，以及確立由市場(chǎng)資本主義或政府來(lái)分配資源與收入的規(guī)則（科斯等著，中譯本，1994，第253頁(yè)）。作為制度決定論者，諾斯對(duì)制度先后有過(guò)多次描述與界定，他在《制度、制度變遷與經(jīng)濟(jì)績(jī)效》一書(shū)中將制度抽象為：“是一個(gè)社會(huì)的游戲規(guī)則，或者，更規(guī)范地說(shuō)，是人為設(shè)計(jì)的約束（vpmdytsomyd），用于界定人與人之間的交往”。

當(dāng)康芒斯說(shuō)制度通過(guò)利益誘導(dǎo)或禁例的方式影響個(gè)體行為時(shí)，他已經(jīng)說(shuō)明制度對(duì)個(gè)體行為產(chǎn)生影響的方式：利益。如果將每個(gè)個(gè)體都視為有限理性的經(jīng)濟(jì)人，那么，他們的行為準(zhǔn)則——或者說(shuō)他們決定采取或不采取某項(xiàng)行為的主要考慮——就是經(jīng)濟(jì)上是否有效。人是社會(huì)人，他（們）的各種行為離不開(kāi)相應(yīng)的社會(huì)制度安排：他們能否獲取報(bào)酬，取決于社會(huì)制度對(duì)其行為是否認(rèn)可；獲取報(bào)酬的高低，取決于社會(huì)制度對(duì)其行為認(rèn)可度的高低；社會(huì)制度還通過(guò)懲罰手段限制或禁止某項(xiàng)行為；等等。換言之，社會(huì)制度通過(guò)鼓勵(lì)或懲罰某一行為，以誘導(dǎo)或禁止該項(xiàng)行為。比如，英國(guó)早期保護(hù)私有產(chǎn)權(quán)制度，使得那些從事各種發(fā)明創(chuàng)造以及工商企業(yè)的人，獲取了高額報(bào)酬，從而有更多的人加入其中，最終，促使英國(guó)最先完成工業(yè)革命；我國(guó)1999年后的國(guó)有國(guó)營(yíng)企業(yè)組織制度安排下，企業(yè)經(jīng)營(yíng)好壞與個(gè)人的報(bào)酬沒(méi)有直接關(guān)系，這使得企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)普遍走低；我國(guó)20世紀(jì)80年代開(kāi)始推行的計(jì)劃生育政策，就是通過(guò)嚴(yán)厲的懲罰措施逐步推行的。

嚴(yán)格地說(shuō)，制度與制度的執(zhí)行是兩個(gè)相對(duì)獨(dú)立的概念。其中，制度就是指各種成文或不成文的制度安排，比如我國(guó)的《公司法》、各種成文的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和中國(guó)證監(jiān)會(huì)的信息披露細(xì)則；制度的執(zhí)行更多地體現(xiàn)在相關(guān)的法律制度安排以及各種實(shí)際的判例上。書(shū)面的成文制度是否有效，主要取決于該制度能否真正得到執(zhí)行。一個(gè)無(wú)法得到執(zhí)行的制度，就不具有基本的約束力。

如果將會(huì)計(jì)信息視為一種相對(duì)獨(dú)立的“物品”，那么，它也具有相應(yīng)的“制造者”和“消費(fèi)者”。從理性經(jīng)濟(jì)人角度來(lái)看，任何一個(gè)“制造”或“消費(fèi)”會(huì)計(jì)信息的主體，都能（至少是期望能）從“制造”或“消費(fèi)”的行為中獲取收益。這樣，與會(huì)計(jì)信息的提供、消費(fèi)等有關(guān)的制度安排，在相當(dāng)程度上決定了會(huì)計(jì)信息的提供與消費(fèi)的方式。質(zhì)量等行為。

以本文所討論的紅光公司案例發(fā)生的時(shí)間為基準(zhǔn)，上市公司會(huì)計(jì)信息制度安排至少包括如下一些法律與法規(guī)：《中華人民共和國(guó)公司法》（1993）、國(guó)務(wù)院《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》（1993）、《中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法》（1993）、財(cái)政部《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《股份制試點(diǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中國(guó)證監(jiān)會(huì)《公開(kāi)發(fā)行股票公司信息披露實(shí)施細(xì)則》等。這些法律與法規(guī)為上市公司提供真實(shí)、可靠的會(huì)計(jì)信息，提供了技術(shù)上的保證。問(wèn)題在于：上述法律法規(guī)中有關(guān)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的相關(guān)規(guī)定，能否在實(shí)踐中得到有效執(zhí)行。從事后披露的具體情況來(lái)看，這些法律法規(guī)沒(méi)有得到執(zhí)行。因而，下文的分析與討論，更多地將側(cè)重在制度的執(zhí)行方面，即：執(zhí)行與違反制度的成本效益對(duì)比問(wèn)題。

三、紅光實(shí)業(yè)：案例介紹

1.“紅光實(shí)業(yè)”的上市過(guò)程

紅光實(shí)業(yè)是成都紅光實(shí)業(yè)股份有限公司的簡(jiǎn)稱，1997年6月在上海證券交易所上市，代碼為600083.其前身是國(guó)營(yíng)紅光電子管廠，始建于1958年，是在成都市工商行政管理局登記注冊(cè)的全民所有制工業(yè)企業(yè)，該廠是我國(guó)“一五”期間156項(xiàng)重點(diǎn)工程項(xiàng)目之一，是我國(guó)最早建成的大型綜合性電子束器件基地，也是我國(guó)第一只彩色顯像管的誕生地。超級(jí)秘書(shū)網(wǎng)

經(jīng)成都市體改委（1992162號(hào)文批準(zhǔn)，1993年5月，由原國(guó)營(yíng)紅光電子管廠以其全部生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)性凈資產(chǎn)投入，聯(lián)合四川省信托投資公司、中國(guó)銀行四川省分行、交通銀行成都分行作為發(fā)起人以定向募集方式設(shè)立本公司。成都市科學(xué)技術(shù)委員會(huì)認(rèn)定紅光公司為高新技術(shù)企業(yè)（成科工字[1999]019號(hào)文），技術(shù)中心被國(guó)家經(jīng)濟(jì)貿(mào)易委員會(huì)、國(guó)家稅務(wù)總局、海關(guān)總署認(rèn)定為享受優(yōu)惠政策的企業(yè)（集團(tuán)）技術(shù)中心（國(guó)經(jīng)貿(mào)技（1995）374號(hào)文），1995年12月被四川省人民政府、國(guó)家經(jīng)濟(jì)體制改革委員會(huì)（川府函[1995]517號(hào)文）列為全國(guó)現(xiàn)代企業(yè)制度試點(diǎn)企業(yè)。經(jīng)中國(guó)證監(jiān)會(huì)證監(jiān)發(fā)字[1997]246號(hào)文和[1997]247號(hào)文批準(zhǔn)，紅光公司于1997年5月23日以每股6.05元的價(jià)格向社會(huì)公眾發(fā)行7，000萬(wàn)股社會(huì)公眾股，占發(fā)行后總股本的30.43%，實(shí)際籌得4.1億元資金。

2.上市前的相關(guān)信息披露

目前我國(guó)上市公司信息披露的方式與渠道中，“上市公告書(shū)”和“招股說(shuō)明書(shū)”是主要部分。此外，相關(guān)渠道（從當(dāng)時(shí)來(lái)看，主要是證券類報(bào)紙和電視、廣播評(píng)論）的介紹與評(píng)論，也構(gòu)成信息來(lái)源的一部分。但公司能否取得上市資格、公司新股發(fā)行價(jià)格的確定等，主要取決于由上市公司提供、經(jīng)相關(guān)中介機(jī)構(gòu)認(rèn)定的財(cái)務(wù)資料等信息。而這部分信息也構(gòu)成了“上市公告書(shū)”和“招股說(shuō)明書(shū)”的主體。因此，下面對(duì)相關(guān)信息披露的介紹，主要基于紅光實(shí)業(yè)上市前所公開(kāi)披露的這兩份文件。