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企業(yè)會(huì)計(jì)法則范文第1篇

2006年2月15日，財(cái)政部了新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，包括1項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則（含應(yīng)用指南），已于今年月日月1日起在上市公司施行。這一企業(yè)準(zhǔn)則體系既與中國(guó)國(guó)情相適應(yīng)，又與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則想趨同，為我國(guó)各類(lèi)企業(yè)現(xiàn)有的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)提供了會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的標(biāo)準(zhǔn)。下面分五個(gè)方面對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變化給予簡(jiǎn)要的闡述。

一、資產(chǎn)的計(jì)價(jià)

新準(zhǔn)則僅在經(jīng)濟(jì)環(huán)境和市場(chǎng)條件允許的情況下，對(duì)特定資產(chǎn)或者交易采用公允價(jià)值，比如金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣易等；另從穩(wěn)健性與防止盈余操縱方面出發(fā)對(duì)固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提作了較大的調(diào)整。

1、存貨

存貨的借款費(fèi)用一定條件下可以資本化?，F(xiàn)行準(zhǔn)則關(guān)于借款費(fèi)用可以資本化的資產(chǎn)范圍僅為固定資產(chǎn)，新準(zhǔn)則關(guān)于借款費(fèi)用可以資本化的資產(chǎn)范圍除了固定資產(chǎn)外，還包括需要經(jīng)過(guò)相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)才級(jí)達(dá)到可使用或可銷(xiāo)售狀態(tài)的存貨投資性房地產(chǎn)。

取消了發(fā)出存貨計(jì)價(jià)的后進(jìn)先出法?，F(xiàn)行準(zhǔn)則對(duì)存貨發(fā)出成本的確定可以采用后進(jìn)先出法，但后進(jìn)先出法未能真實(shí)反映存貨流轉(zhuǎn)，因此新準(zhǔn)則取消了存貨的后進(jìn)先出法，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的成本。

需要注意的是，雖然《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》第十七條明確規(guī)定了“資產(chǎn)減值一經(jīng)確認(rèn)，在以后的會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回”，但此準(zhǔn)則不適用于存貨?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——存貨》第十九條明確規(guī)定存貨跌價(jià)準(zhǔn)備在原先計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額計(jì)入當(dāng)期損益。

2、固定資產(chǎn)

規(guī)定了棄置費(fèi)的會(huì)計(jì)處理。一些行業(yè)固定資產(chǎn)的棄置費(fèi)用往往很大，與現(xiàn)行準(zhǔn)則相比，新準(zhǔn)則規(guī)定固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)的棄置費(fèi)用應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)的成本，計(jì)提折舊。

修改了后續(xù)支出的確認(rèn)原則。新準(zhǔn)則修改了后續(xù)支出的確認(rèn)原則，與國(guó)際準(zhǔn)則趨同，取消了固定資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回。固定資產(chǎn)的減值按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》的規(guī)定處理，即固定資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不允許轉(zhuǎn)回。新準(zhǔn)則規(guī)定固定資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不允許轉(zhuǎn)回。這樣，上市公司2007年1月1日?qǐng)?zhí)行新準(zhǔn)則后，提取固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備將會(huì)相當(dāng)謹(jǐn)慎，從而增加當(dāng)期利潤(rùn)。

3、投資性房地產(chǎn)

投資性房地產(chǎn)是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)，包括已出租的土地使用權(quán)、長(zhǎng)期持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)和企業(yè)擁有并已出租的建筑物，不包括自用房地產(chǎn)和作為存貨的房地產(chǎn)，在會(huì)計(jì)報(bào)表中將單列“投資性房地產(chǎn)”項(xiàng)目，會(huì)計(jì)處理可以采用成本模式（與固定資產(chǎn)差異不大）或者公允價(jià)值模式，但以成本模式為主導(dǎo)，謹(jǐn)慎使用公允價(jià)值。需要注意的是企業(yè)對(duì)投資性房地產(chǎn)的計(jì)量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更，從成本模式轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式，視為會(huì)計(jì)政策變更。已采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價(jià)值模式轉(zhuǎn)為成本模式。

4、長(zhǎng)期股權(quán)投資

改變了投資的分類(lèi)方式和計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)因?yàn)橐肓私鹑诠ぞ叩母拍睿聹?zhǔn)則將短期投資修改為交易性證券投資，長(zhǎng)期債權(quán)投資修改為持有至到期投資均適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》。

成本法和權(quán)益法應(yīng)用范圍的變化。由于權(quán)益法或成本法核算對(duì)企業(yè)合并的結(jié)果并沒(méi)有太大影響，新準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同，投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資改用采用成本法核算，只是在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。由于投資企業(yè)對(duì)被投資單位無(wú)控制、無(wú)共同控制且無(wú)重大影響，但在活躍市場(chǎng)中有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資由《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》規(guī)范。

5、無(wú)形資產(chǎn)

定義和范圍不同：現(xiàn)行準(zhǔn)則規(guī)定的無(wú)形資產(chǎn)包括了可辨認(rèn)無(wú)形資產(chǎn)和不可辨認(rèn)無(wú)形資產(chǎn)，不可辨認(rèn)無(wú)形資產(chǎn)指商譽(yù)，但不包括企業(yè)自創(chuàng)商譽(yù)，外購(gòu)的商譽(yù)按照無(wú)形資產(chǎn)核算，要在一定年限內(nèi)攤銷(xiāo)。新準(zhǔn)則與國(guó)際準(zhǔn)則趨同，明確規(guī)定無(wú)形資產(chǎn)不包括商譽(yù)。

規(guī)范了研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理?，F(xiàn)行準(zhǔn)則對(duì)依法申請(qǐng)取得前發(fā)生的研究與開(kāi)發(fā)費(fèi)用，應(yīng)于發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用；新準(zhǔn)則與國(guó)際準(zhǔn)則趨同，對(duì)企業(yè)內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的支出，區(qū)分研究階段支出與現(xiàn)階段支出，分別進(jìn)行費(fèi)用和資本化。

取消了為首次發(fā)行股票而投入的無(wú)形資產(chǎn)按賬面價(jià)值入賬的規(guī)定。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)——無(wú)形資產(chǎn)》第十四條規(guī)定投資者投入的無(wú)形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為成本，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在每個(gè)會(huì)計(jì)期間對(duì)使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行復(fù)核，如果有證據(jù)表明無(wú)形資產(chǎn)的使用壽命是有限的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)其使用壽命，在使用壽命內(nèi)按照能夠反映企業(yè)預(yù)期水泵該項(xiàng)資產(chǎn)所產(chǎn)生的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的方式系統(tǒng)合理攤銷(xiāo)，無(wú)法可靠確定方式的，應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷(xiāo)。

6、資產(chǎn)減值

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》第十七條明確規(guī)定了“資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回”。但需要注意的是《資產(chǎn)減值》準(zhǔn)則中資產(chǎn)減值損失不得轉(zhuǎn)回的范圍僅限于該準(zhǔn)則的適用范圍，主要是固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和對(duì)子公司、聯(lián)營(yíng)公司和合營(yíng)的長(zhǎng)期股權(quán)投資等。存貨、應(yīng)收款項(xiàng)、短期投資、投資性房地產(chǎn)及生物資產(chǎn)等其他資產(chǎn)減值能否轉(zhuǎn)回還應(yīng)根據(jù)其適用的其他具體準(zhǔn)則的規(guī)定，存貨適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——存貨》。存貨跌價(jià)準(zhǔn)備可以轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額計(jì)入當(dāng)期損益。

二、特殊行業(yè)業(yè)務(wù)處理

特殊行業(yè)的特定業(yè)務(wù)準(zhǔn)則規(guī)范特殊行業(yè)的特定業(yè)務(wù)的確認(rèn)和計(jì)量要求求，如石油天然氣開(kāi)采、生物資產(chǎn)、金融工具確認(rèn)和計(jì)量、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移、原保險(xiǎn)合同、再保險(xiǎn)合同等準(zhǔn)則項(xiàng)目。

1、石油天然氣開(kāi)采。屬于新頒布的準(zhǔn)則，石油天然氣開(kāi)采的計(jì)量可采用公允價(jià)值。

2、生物資產(chǎn)。新準(zhǔn)則主要規(guī)范農(nóng)墾企業(yè)對(duì)生物資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理，屬于農(nóng)業(yè)企業(yè)的特定業(yè)務(wù)準(zhǔn)則，其他行業(yè)很少涉及。新準(zhǔn)則將生物資產(chǎn)劃分為生產(chǎn)性、消耗性、公益性三類(lèi)，分別進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。新準(zhǔn)則一般采用成本模式計(jì)量，僅在有確鑿證據(jù)表明生物資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得時(shí)，生物資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)采用公允價(jià)值計(jì)量。

3、新準(zhǔn)則對(duì)金融企業(yè)使用金融上具具體準(zhǔn)則的修改。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)金融工具的使用制定了4項(xiàng)具體準(zhǔn)則，這對(duì)于金融企業(yè)特別是上市或擬上市的金融企業(yè)將會(huì)產(chǎn)生較大的影響。例如，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定對(duì)于衍生金融工具一律以公允價(jià)值計(jì)最，并目要求從表外移到表內(nèi)反映。這就要求上市銀行必須謹(jǐn)慎使用衍生金融丁具這把“雙刃劍”，以避免給報(bào)表帶來(lái)過(guò)大的波動(dòng)。

4、新頒布了原保險(xiǎn)合同、再保險(xiǎn)合同、金融工具確認(rèn)和計(jì)量、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移、套期保值、金融工具列報(bào)6項(xiàng)金融方面的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，取代原《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《保險(xiǎn)公司會(huì)計(jì)制度》、《證券公司會(huì)計(jì)制度》

三、特殊業(yè)務(wù)的處理

1、債務(wù)重組

新準(zhǔn)則重新引入公允價(jià)值，進(jìn)而產(chǎn)生資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益。新準(zhǔn)則改變現(xiàn)行的“一刀切”將由于債權(quán)人讓步而導(dǎo)致債務(wù)人豁免或者少償還的負(fù)債計(jì)入資本公積的做法，恢復(fù)1998年版?zhèn)鶆?wù)重組準(zhǔn)則的原狀，將債務(wù)重組收益計(jì)入當(dāng)期損益。

2、非貨幣性資產(chǎn)交換

新準(zhǔn)則將原“非貨幣易”名稱改為“非貨幣性資產(chǎn)交換”，并對(duì)非貨幣性資產(chǎn)再次運(yùn)用了公允價(jià)值來(lái)計(jì)量，但是增加了限定條件以防止企業(yè)利用非貨幣性資產(chǎn)交換蓄意虛增利潤(rùn)。非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的非貨幣性資產(chǎn)交換應(yīng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，不確認(rèn)損益。在新準(zhǔn)則中，空間是采用賬面價(jià)值還是公允價(jià)值計(jì)價(jià)，關(guān)鍵在于對(duì)非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷。

3、企業(yè)合并

新準(zhǔn)則對(duì)于一項(xiàng)企業(yè)合并首先判斷其屬于同一控制下企業(yè)合并還是非控制下企業(yè)合并。對(duì)同一控制下企業(yè)合并采用類(lèi)似權(quán)益結(jié)合法處理，對(duì)于非控制下企業(yè)合并采用購(gòu)買(mǎi)法核算。新會(huì)計(jì)灘則對(duì)于合并會(huì)計(jì)報(bào)表理論進(jìn)行了較大的修改，即由原來(lái)的“側(cè)重母公司理論”轉(zhuǎn)化為現(xiàn)在的“側(cè)重實(shí)體理論”；而對(duì)于合并報(bào)表的范圍則更側(cè)重于“實(shí)質(zhì)性控制原則”，即母公司必須將其所有一能控制的子公司全部納入合并范圍，而不一定考慮其持有子公司的股權(quán)比例。另外，新準(zhǔn)則還特別強(qiáng)調(diào)，即使是所有一者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司，只要是持續(xù)經(jīng)營(yíng)的，都應(yīng)納入合并報(bào)表的范圍。

4、股份支付

新準(zhǔn)則規(guī)定，股份支付就是指企業(yè)為獲取職工和其他方提供服務(wù)而授予權(quán)益工具或者承擔(dān)以權(quán)益工具為基礎(chǔ)確定的負(fù)債的交易。股份支付分為以權(quán)益結(jié)算的股份支付和以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付。其中，以權(quán)益結(jié)算的股份支付，是指企業(yè)為獲取服務(wù)以股份或其他權(quán)益工具作為對(duì)價(jià)進(jìn)行結(jié)算的交易；以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，是指企業(yè)為獲取服務(wù)承擔(dān)以股份或其他工具為基礎(chǔ)計(jì)算確定的交付現(xiàn)金或其他資產(chǎn)的義務(wù)。新準(zhǔn)則對(duì)以權(quán)益結(jié)算和以現(xiàn)金結(jié)算兩類(lèi)股份支付，分別規(guī)范了會(huì)計(jì)處理方式，并引入公允價(jià)值計(jì)量。

5、企業(yè)年金基金

該準(zhǔn)則為新制定的準(zhǔn)則。新準(zhǔn)則考慮到我國(guó)的實(shí)際情況，對(duì)企業(yè)年金基金的資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用和凈資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理均進(jìn)行了具體規(guī)范，實(shí)務(wù)操作性更強(qiáng)。新準(zhǔn)則的使得企業(yè)年金基金的核算有則可依，準(zhǔn)則不僅對(duì)企業(yè)年金基金的資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用和凈資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理均進(jìn)行了具體規(guī)范，而且對(duì)企業(yè)年金基金資產(chǎn)負(fù)債表和凈資產(chǎn)變動(dòng)表及其附注的內(nèi)容作了詳細(xì)規(guī)定，并以附錄的形式提供了資產(chǎn)負(fù)債表和凈資產(chǎn)變動(dòng)表的具體格式，新準(zhǔn)則較具可操作性，將使得企業(yè)年金基金的資產(chǎn)動(dòng)作和保值增值的信息更加規(guī)范透明。

6、職工薪酬

與現(xiàn)行制度相比，新準(zhǔn)則職工薪酬的內(nèi)涵要廣泛得多。新準(zhǔn)則規(guī)定職工薪酬，是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而給予各種形式的報(bào)酬以及其他相關(guān)支出，包括職工工資、獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼；職工福利費(fèi)；醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)和生育保險(xiǎn)費(fèi)等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)；住房公積金；工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)；非貨幣利；因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償；其他與獲得職工提供的服務(wù)相關(guān)的支出。

新準(zhǔn)則規(guī)范了企業(yè)職工薪酬的概念、確認(rèn)、計(jì)量和披露，將提高企業(yè)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。企業(yè)施行新準(zhǔn)則后，取消了計(jì)提應(yīng)付福利費(fèi)的規(guī)定，按照實(shí)際發(fā)生額計(jì)入資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，職工薪酬一定條件下可以進(jìn)無(wú)形資產(chǎn)成本，上述都可能會(huì)增加企業(yè)當(dāng)期利潤(rùn)。

7、所得稅

不再使用應(yīng)付稅款和遞延法，只用債務(wù)法。所用債務(wù)法是資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，不是原來(lái)的損益表債務(wù)法，因此，引進(jìn)了計(jì)稅基礎(chǔ)、暫時(shí)性差異的概念，形成了最大的不同。

8、外幣折算

在可選記賬本位幣的表述上有不同的描述。

四、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告

主要是報(bào)告準(zhǔn)則的變化，報(bào)告準(zhǔn)則指規(guī)范各類(lèi)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的準(zhǔn)則，如財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)、現(xiàn)金流量表、關(guān)聯(lián)方交易及其披露等準(zhǔn)則項(xiàng)目。

1、增加“財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)”準(zhǔn)則。增加了所有者權(quán)益（股東權(quán)益）變動(dòng)表，取消了利潤(rùn)分配表；資產(chǎn)負(fù)債表單獨(dú)列示：“投資性房地產(chǎn)、生物資產(chǎn)、持有到期投資”，“應(yīng)付職工薪酬”等；利潤(rùn)表要單獨(dú)列示“公允價(jià)值變動(dòng)損益”、“資產(chǎn)價(jià)值損失”、“非流動(dòng)資產(chǎn)處置損益”，并將原費(fèi)用分類(lèi)改為新的功能性分類(lèi)即“管理費(fèi)用、銷(xiāo)售費(fèi)用（原來(lái)是營(yíng)業(yè)費(fèi)用）、財(cái)務(wù)費(fèi)用”。

2、現(xiàn)金流量表準(zhǔn)則有所變動(dòng)。a、投資活動(dòng)現(xiàn)金流量部分增加了：“處置子公司及其他營(yíng)業(yè)單位收到的現(xiàn)金凈額”，“取得子公司及其他營(yíng)業(yè)單位支付的現(xiàn)金凈額”；b、披露在對(duì)凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)節(jié)方面增加了“公允價(jià)值變動(dòng)損益”、“取得或處置子公司及營(yíng)業(yè)單位的信息”等。

3、關(guān)聯(lián)方及其交易的披露范圍。新準(zhǔn)則規(guī)定對(duì)國(guó)有企業(yè)之間的關(guān)聯(lián)方關(guān)系的確定延續(xù)目前的規(guī)定，即僅僅同受?chē)?guó)家控制而不存在其他關(guān)聯(lián)方關(guān)系的企業(yè)，不構(gòu)成關(guān)聯(lián)方，國(guó)有企業(yè)之間只有當(dāng)存在投資紐帶或者其他裨性控制關(guān)系時(shí)才認(rèn)定為存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。

4、新增“合并財(cái)務(wù)報(bào)表”準(zhǔn)則。新會(huì)計(jì)灘則對(duì)于合并會(huì)計(jì)報(bào)表理論進(jìn)行了較大的修改，即由原來(lái)的“側(cè)重母公司理論”轉(zhuǎn)化為現(xiàn)在的“側(cè)重實(shí)體理論”；而對(duì)于合并報(bào)表的范圍則更側(cè)重于“實(shí)質(zhì)性控制原則”，即母公司必須將其所有一能控制的子公司全部納入合并范圍，而不一定考慮其持有子公司的股權(quán)比例。另外，新準(zhǔn)則還特別強(qiáng)調(diào)，即使是所有一者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司，只要是持續(xù)經(jīng)營(yíng)的，都應(yīng)納入合并報(bào)表的范圍。

五、其他。

1、，為了給首次執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的企業(yè)提供規(guī)范和指導(dǎo)，新準(zhǔn)則體系中還包括了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第38號(hào)——首次執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，相當(dāng)于新舊會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的銜接辦法。

2、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則---基本準(zhǔn)則的變化?；緯?huì)計(jì)準(zhǔn)則在總則、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求、資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益（增加直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得和損失）、收入、費(fèi)用、利潤(rùn)（增加計(jì)入利潤(rùn)的利得和損失）的定義、確認(rèn)、計(jì)量，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告（組成及內(nèi)容）等方面有所變化，特別是增加了一章“會(huì)計(jì)計(jì)量”，除歷史成本計(jì)量屬性外，還增加了重置成本、可變現(xiàn)凈值，尤其是現(xiàn)值和公允價(jià)值屬性。

參考文獻(xiàn)：

企業(yè)會(huì)計(jì)法則范文第2篇

關(guān)鍵詞：中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 國(guó)際準(zhǔn)則 會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作 財(cái)務(wù)報(bào)告

一、ISAR的中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則框架的演變

ISAR——聯(lián)合國(guó)國(guó)際會(huì)計(jì)和報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)政府間專家組，成立于1981年。世界經(jīng)濟(jì)發(fā)展造就了跨國(guó)公司，也出現(xiàn)了國(guó)家間會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)的需要。如何建立高質(zhì)量的國(guó)際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和報(bào)告實(shí)務(wù)，縮小國(guó)與國(guó)之間會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的差距成為專家工作組的服務(wù)目標(biāo)。

1999年ISAR在第16次會(huì)議上，發(fā)展中國(guó)家提出國(guó)際會(huì)計(jì)規(guī)則主要服務(wù)于發(fā)達(dá)國(guó)家，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則適用于大公司，對(duì)于發(fā)展中國(guó)家而言，缺乏差別報(bào)告。復(fù)雜的、不符合中小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告使用者需求的國(guó)際報(bào)告令中小企業(yè)不堪重負(fù)。與會(huì)專家認(rèn)為，應(yīng)該將研究差別報(bào)告的問(wèn)題提上日程。2000年ISAR在第17次會(huì)議上提出了《中小型企業(yè)會(huì)計(jì)》的討論稿。包括對(duì)中小企業(yè)主體的界定、會(huì)計(jì)目的、面臨的問(wèn)題等。并成立了23名專家工作組的特設(shè)協(xié)商小組，來(lái)專門(mén)推動(dòng)中小企業(yè)準(zhǔn)則項(xiàng)目進(jìn)程。2001年ISAR在第18次會(huì)議上認(rèn)為應(yīng)建立三層次制度框架。最復(fù)雜層次為遵循所有國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)主體，如上市企業(yè)和重大公眾利益企業(yè)。第二層次為遵循國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的精簡(jiǎn)準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)主體，如較大型的中小企業(yè)。第三層次為遵循簡(jiǎn)化的小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)主體，針對(duì)僅能提供有用會(huì)計(jì)信息滿足管理財(cái)政和國(guó)家當(dāng)局管理需求的微小企業(yè)。由此出現(xiàn)了針對(duì)中小企業(yè)的高度重視。2001年ISAR在第19次會(huì)議上，審議了18次會(huì)議上提出的第二層次與第三層次企業(yè)的指導(dǎo)原則，并在隨后的會(huì)議上了《第二級(jí)中小企業(yè)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》、《第三級(jí)中小企業(yè)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》。充分對(duì)中小企業(yè)進(jìn)行了合理的界定和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的指導(dǎo)。

二、IASB的IFRS for SMEs 引發(fā)國(guó)際中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定趨同大潮

IASB——國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)，是制定及批準(zhǔn)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的一個(gè)獨(dú)立的私營(yíng)機(jī)構(gòu)。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)基金會(huì)的監(jiān)督下運(yùn)作。

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)于2001年成立，取代了先前的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)IASC。早在2000年12月IASC向IASB過(guò)渡的報(bào)告中，提出存在為中小企業(yè)制定特定國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的需求。2001年剛剛成立的IASB就著手開(kāi)始制定適用于中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的項(xiàng)目—SMES（Small and Medium-sized Entities）。2003年9月，IASB 組織過(guò)一場(chǎng)由世界上四十多個(gè)國(guó)際的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)制定機(jī)構(gòu)組成的會(huì)議。目的是提出關(guān)于IFRS for SMES的意見(jiàn)調(diào)研。通過(guò)調(diào)研發(fā)現(xiàn)，絕大部分國(guó)家對(duì)在全世界范圍內(nèi)建立一套適用于中小企業(yè)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則持支持態(tài)度。國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)對(duì)該準(zhǔn)則也持積極歡迎的態(tài)度，并鼓勵(lì)會(huì)員組織考慮在本國(guó)能夠結(jié)合具體情況靈活運(yùn)用。2004年6月，IASB《中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則初步觀點(diǎn)的討論文件》，探索在世界范圍內(nèi)構(gòu)建國(guó)際通用的中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的可行性。許多國(guó)家傾向于采納一套國(guó)際通用標(biāo)準(zhǔn)的中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，給IASB的研發(fā)和制定準(zhǔn)則以極大的鼓舞。2006年1月，IASB《中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則征求意見(jiàn)稿》。2007年2月，中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的征求意見(jiàn)稿由IASB正式。意見(jiàn)稿中提出意見(jiàn)稿是否清晰易懂、議題范圍是否明晰等問(wèn)題。在2007年6月在其官網(wǎng)展開(kāi)一項(xiàng)實(shí)地測(cè)試，隨后IASB收到了世界上20余國(guó)100多家小企業(yè)的測(cè)試報(bào)告和百余封評(píng)論信件。在這些出現(xiàn)的具體問(wèn)題指導(dǎo)下，自2008年3月起IASB召開(kāi)了14次公開(kāi)會(huì)議，進(jìn)行了30余處修改和論證。在2009年正式IFRS for SMEs即《中小主體國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》成為國(guó)際上各國(guó)制定本國(guó)中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的圭臬。

三、各國(guó)中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展演變與現(xiàn)狀

早在IASBIFRS for SMEs之前就有一些國(guó)家已經(jīng)開(kāi)始設(shè)計(jì)和研究本國(guó)中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定。隨著IFRS for SMEs的，更多的國(guó)家紛紛開(kāi)始著手研究本國(guó)中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定。各國(guó)國(guó)情不同、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平相異、會(huì)計(jì)環(huán)境也存在差別。但隨著世界經(jīng)濟(jì)一體化的發(fā)展與深化，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同是必然的，在資源稀缺的前提下，準(zhǔn)則的國(guó)際趨同將更有利于進(jìn)行資源的優(yōu)化和配置，提高經(jīng)濟(jì)信息的透明度和信息的對(duì)稱性。但在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的條件下，各國(guó)還應(yīng)更注重結(jié)合本國(guó)具體經(jīng)濟(jì)環(huán)境，考慮制度約束現(xiàn)狀，與國(guó)際接軌的同時(shí)，立足本國(guó)國(guó)情制定適合本國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，來(lái)規(guī)范會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作為本國(guó)的經(jīng)濟(jì)服務(wù)，更好的進(jìn)行國(guó)際間經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)往來(lái)。

英國(guó)是最早研究中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)家。英國(guó)的會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)咨詢委員會(huì)CCAB，在1995年12月份就了一份文件—《Designed to fit： a Financial Reporting Standard for Smaller Entities》。明確表示應(yīng)該為小企業(yè)制定特殊的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。并1997年12月正式公布FRSSE——《小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》，成為最早實(shí)行小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)家。隨著IFRS for SMEs的頒布，英國(guó)大力贊同中小企業(yè)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的前提下，也提出了應(yīng)討論國(guó)際準(zhǔn)則與本國(guó)準(zhǔn)則之間關(guān)系的討論。如何將IFRS for SMEs與FRSSE融合運(yùn)用。

新西蘭、澳大利亞兩個(gè)國(guó)家在會(huì)計(jì)方面進(jìn)行緊密合作，通過(guò)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、審計(jì)準(zhǔn)則一體化合作，對(duì)IASB產(chǎn)生了一定的影響，通過(guò)聯(lián)合制定一個(gè)適合于兩國(guó)中小企業(yè)且與IFRS有別的準(zhǔn)則。兩國(guó)在中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則研究領(lǐng)域，都提出降低小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告負(fù)擔(dān)，簡(jiǎn)化報(bào)告形式的差別報(bào)告制度，制定差別報(bào)告框架。

美國(guó)在上世紀(jì)七十年代初，由于非上市公司對(duì)于準(zhǔn)則超載問(wèn)題為研究的起源，1981年AICPA美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)這一職業(yè)機(jī)構(gòu)組織成立了“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則超載特別委員會(huì)”，以減輕對(duì)中小企業(yè)而言的不必要負(fù)擔(dān)的、成本高的、特定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行篩減。由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的超載起源于解決小會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)成本問(wèn)題，F(xiàn)ASB美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)在小企業(yè)準(zhǔn)則的制定上缺乏動(dòng)力。美國(guó)到目前為止，尚未出臺(tái)正式的針對(duì)中小企業(yè)主體的財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，僅考慮差別報(bào)告制度。隨著跨機(jī)構(gòu)的“藍(lán)帶委員會(huì)”的成立，為美國(guó)制定獨(dú)立的中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則奠定了良好的前景。

日本也是較早單獨(dú)制定中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的代表性國(guó)家。日本經(jīng)濟(jì)泡沫破滅之后，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量成為經(jīng)濟(jì)各主體的共同愿望。在2002年日本就對(duì)中小企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)研究，對(duì)中小企業(yè)會(huì)計(jì)進(jìn)行規(guī)范。在2005年日本企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)、日本注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)、日本稅理士聯(lián)合會(huì)、日本工商會(huì)議所共同《中小企業(yè)會(huì)計(jì)指南》詳細(xì)規(guī)定了適用范圍、目標(biāo)、制定模式、確認(rèn)與披露等會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，制定了一套符合中小企業(yè)特點(diǎn)的時(shí)效性強(qiáng)的準(zhǔn)則。

四、我國(guó)中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際化之路

國(guó)際上很多國(guó)家頒布了中小企業(yè)會(huì)計(jì)制度，我國(guó)中小企業(yè)眾多，企業(yè)間差別也很大。統(tǒng)一執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》有相當(dāng)大的難度，小企業(yè)需要一套簡(jiǎn)便可行的會(huì)計(jì)制度。國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則咨詢委員會(huì)咨詢委員、中國(guó)財(cái)政部企業(yè)司司長(zhǎng)劉玉廷，在國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同問(wèn)題上指出，中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則堅(jiān)持國(guó)際“趨同”原則而不能直接采用，更不是一字不差的照搬國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)。

2004年4月我國(guó)頒布了《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》于2005年起執(zhí)行。在表述方式上使用了我國(guó)廣大會(huì)計(jì)人員所熟悉的報(bào)表和分錄的表現(xiàn)方式，易于理解、易懂易學(xué)、操作方便。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，達(dá)到與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度趨同的要求，2010年4月會(huì)計(jì)司《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》意見(jiàn)的通知，對(duì)小企業(yè)準(zhǔn)則的建設(shè)問(wèn)題提出規(guī)劃。

2011年10月，我國(guó)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，使我國(guó)中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定逐步與國(guó)際趨同。該準(zhǔn)則通過(guò)比較原則、概括，使得表述方式上更接近國(guó)際準(zhǔn)則體例，極大的提高廣大會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力，增強(qiáng)解決新問(wèn)題的本領(lǐng)。更有利于我國(guó)中小企業(yè)的實(shí)務(wù)操作性。

參考文獻(xiàn)：

[1]金花妍.日本中小企業(yè)會(huì)計(jì)指南的變遷與特點(diǎn)[J].中國(guó)管理信息化，2012.8

企業(yè)會(huì)計(jì)法則范文第3篇

Abstract： Starting with the relationship between accounting and tax， this article analyzes the concrete manifestation of the difference between China's enterprise income tax law and accounting standards for small business， and explains the specific reasons， aiming to find the overall idea of coordinating the difference and reduce the tax burden on small firms and national tax cost， so as to promote the sustainable， healthy and rapid development of our national economy， and let small business play their role well in national economy.

關(guān)鍵詞： 小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；企業(yè)所得稅法；差異；原因

Key words： accounting standards for small businesses；enterprise income tax law；differences；reasons

中圖分類(lèi)號(hào)：F233 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1006-4311（2013）36-0212-02

0 引言

《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》自2013年1月1日起開(kāi)始實(shí)施，取代小企業(yè)會(huì)計(jì)原有的規(guī)范法規(guī)——《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，成為現(xiàn)階段小企業(yè)行業(yè)中會(huì)計(jì)遵循的標(biāo)準(zhǔn)。小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施標(biāo)志著我國(guó)現(xiàn)階段會(huì)計(jì)制度更加完善，并且逐步與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同。在小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過(guò)程中，結(jié)合小企業(yè)的特點(diǎn)，并考慮國(guó)家稅收征管的需求，國(guó)家盡量保持小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法在規(guī)定上的一致性。然而，由于小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的立法原則及主要服務(wù)對(duì)象的不同，兩者還是存在著一定的差異。

1 小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法主要差異

1.1 資產(chǎn)方面的差異 在資產(chǎn)處理方面的差異主要包括有以下幾個(gè)方面：首先，在短期投資收益的確認(rèn)上，小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第八條規(guī)定，在短期投資期間取得的利息收入，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為投資收益，但國(guó)債利息收入、直投、股息或紅利等權(quán)益性收益，稅法規(guī)定為免稅收入，二者構(gòu)成永久性差異，計(jì)算所得稅時(shí)，做納稅調(diào)整。其次，在長(zhǎng)期債券（股權(quán)）投資收益的確認(rèn)上，當(dāng)債券的成本高于或者低于票面利率時(shí)，企業(yè)所得稅法規(guī)定利息收入的金額按照合同的名義利率（債券的票面利率）計(jì)算確認(rèn)，而小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定如果小企業(yè)按照高于或者低于債券面值時(shí)的價(jià)格購(gòu)入的長(zhǎng)期債券投資時(shí)，需要按照投資持有期間逐期分?jǐn)傄鐑r(jià)和折價(jià)，作為投資收益的調(diào)整。另外，在固定資產(chǎn)折舊上，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定對(duì)所有固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，已提足折舊仍在使用的固定資產(chǎn)和單獨(dú)計(jì)價(jià)土地除外，所得稅法規(guī)定未投入使用的固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊。

1.2 負(fù)債方面的差異 首先，按小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定，工資支出可以作為負(fù)債，在企業(yè)計(jì)算利潤(rùn)時(shí)可以扣除，而企業(yè)所得稅法中規(guī)定只有合理的薪金支出在計(jì)算應(yīng)納稅所得時(shí)才能夠扣除；其次，小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在確認(rèn)應(yīng)付利息時(shí)，不按照權(quán)責(zé)發(fā)生，在每個(gè)月和年內(nèi)分?jǐn)?，而是在?yīng)付利息日確認(rèn)，月末、年末不計(jì)提應(yīng)付利息，并且不確認(rèn)為財(cái)務(wù)費(fèi)用；企業(yè)所得稅法在確認(rèn)應(yīng)付利息時(shí)，按權(quán)責(zé)發(fā)生制，每月月末計(jì)提應(yīng)付利息，并結(jié)轉(zhuǎn)到財(cái)務(wù)費(fèi)用，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)可以扣除。

1.3 收入方面的差異 其差異在于分類(lèi)基礎(chǔ)不同，小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)收入進(jìn)行分類(lèi)時(shí)，是按照收入的穩(wěn)定性和經(jīng)營(yíng)性分類(lèi)以反映小企業(yè)盈利的穩(wěn)定性和可持續(xù)性，而企業(yè)所得稅法是按照收入的來(lái)源分類(lèi)從而體現(xiàn)稅收政策的待遇不同，因此兩者出現(xiàn)了交叉或分離的現(xiàn)象，致使兩者中存在著差異。另外，小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，小企業(yè)的在建工程在未完成時(shí)，在試運(yùn)行的過(guò)程中產(chǎn)生的產(chǎn)品、副產(chǎn)品或收入沖減在建工程成本，不確認(rèn)為營(yíng)業(yè)收入，不計(jì)算利潤(rùn)總額；而企業(yè)所得稅法對(duì)收入的定義是企業(yè)通過(guò)貨幣或者非貨幣形式取得的，所以在此過(guò)程中產(chǎn)生的產(chǎn)品、副產(chǎn)品和收入直接確認(rèn)為收入，并且計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。

1.4 費(fèi)用方面的差異 小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法在費(fèi)用上主要差異表現(xiàn)在扣除的金額和標(biāo)準(zhǔn)上。小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中費(fèi)用的確認(rèn)是按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)的，本期的支出基本上在月末作為費(fèi)用全額據(jù)實(shí)扣除，而企業(yè)所得稅法中對(duì)于某些支出規(guī)定了一定的上限，在進(jìn)行應(yīng)納稅所得額的計(jì)算中，當(dāng)本期發(fā)生的費(fèi)用支出超過(guò)了企業(yè)所得稅法規(guī)定的這些費(fèi)用的上限時(shí)，就必須做納稅調(diào)整，確定最終的應(yīng)納稅所得額。

1.5 利潤(rùn)及利潤(rùn)分配的差異 二者主要是營(yíng)業(yè)外支出的差異。小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定稅收滯納金、罰金、罰款、被沒(méi)收的損失等作為營(yíng)業(yè)外支出，在計(jì)算利潤(rùn)總額作為減項(xiàng)扣除；而企業(yè)所得稅規(guī)定與企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)的營(yíng)業(yè)外支出不得稅前扣除。

企業(yè)會(huì)計(jì)法則范文第4篇

關(guān)鍵詞：新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；企業(yè)合并；購(gòu)買(mǎi)法；權(quán)益結(jié)合法

中圖分類(lèi)號(hào)：F275.2　文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A　文章編號(hào)：1673-291X(2009)11-0175-02

目前，企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法主要有購(gòu)買(mǎi)法和權(quán)益結(jié)合法，這兩種方法都存在理論上的依據(jù)，但是這兩種方法一直存在爭(zhēng)論。2006年2月15日我國(guó)頒布了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則20號(hào)――企業(yè)合并》對(duì)我國(guó)企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理做了新的規(guī)定，企業(yè)合并分為兩大類(lèi)：對(duì)于同一控制下的企業(yè)合并實(shí)行權(quán)益結(jié)合法，對(duì)于非同一控制下的企業(yè)合并實(shí)行購(gòu)買(mǎi)法。本文將對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行探討。

一、購(gòu)買(mǎi)法和權(quán)益結(jié)合法比較研究

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則取消了權(quán)益結(jié)合法，而我國(guó)在現(xiàn)有國(guó)情的基礎(chǔ)上，仍然保留了權(quán)益結(jié)合法，并規(guī)定同一控制下的企業(yè)合并采用權(quán)益結(jié)合法。購(gòu)買(mǎi)法以及權(quán)益結(jié)合法兩種會(huì)計(jì)處理方法是不同的：

第一，購(gòu)買(mǎi)法和權(quán)益結(jié)合法的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)不同，它們分別建立在不同的會(huì)計(jì)假設(shè)基礎(chǔ)上，購(gòu)買(mǎi)法建立在非持續(xù)經(jīng)營(yíng)基礎(chǔ)上，以公允價(jià)值為基礎(chǔ)，反映被購(gòu)買(mǎi)企業(yè)的資產(chǎn)以及負(fù)債。權(quán)益結(jié)合法以持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)為基礎(chǔ)，計(jì)價(jià)基礎(chǔ)為賬面價(jià)值，購(gòu)買(mǎi)法下。成本同被購(gòu)買(mǎi)企業(yè)的凈資產(chǎn)之間的差額確認(rèn)為商譽(yù)，而權(quán)益結(jié)合法下不確認(rèn)商譽(yù)。

第二，購(gòu)買(mǎi)法以及權(quán)益結(jié)合法對(duì)被合并企業(yè)合并前的凈利潤(rùn)的處理方法不同。在購(gòu)買(mǎi)法下。被購(gòu)買(mǎi)企業(yè)合并前實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)不包括在合并后企業(yè)的利潤(rùn)表中，而在權(quán)益結(jié)合法下，合并后企業(yè)當(dāng)年的利潤(rùn)表中包括被合并企業(yè)全年實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)。

第三，購(gòu)買(mǎi)法以及權(quán)益結(jié)合法對(duì)留存收益的會(huì)計(jì)處理不同。購(gòu)買(mǎi)法下，被合并企業(yè)在合并前的留存收益不包括在合并后企業(yè)的留存收益中。而在權(quán)益結(jié)合法下，參與合并的企業(yè)屬于同一控制下的企業(yè)，因此，被合并企業(yè)在合并前的留存收益就是合并后企業(yè)留存收益的一部分。

第四，購(gòu)買(mǎi)法以及權(quán)益結(jié)合法對(duì)合并費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理方法不同。購(gòu)買(mǎi)法把企業(yè)合并時(shí)發(fā)生的直接費(fèi)用計(jì)人購(gòu)買(mǎi)成本或者調(diào)節(jié)資本公積，而權(quán)益結(jié)合法下把合并發(fā)生的費(fèi)用全部計(jì)入合并當(dāng)年的費(fèi)用當(dāng)中。

第五，購(gòu)買(mǎi)法以及權(quán)益結(jié)合法對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響不同。購(gòu)買(mǎi)法下計(jì)價(jià)基礎(chǔ)是公允價(jià)值，權(quán)益結(jié)合法是按照賬面價(jià)值計(jì)價(jià)，一般情況下被合并企業(yè)的公允價(jià)值要高于賬面價(jià)值，因此，一般情況下購(gòu)買(mǎi)法下企業(yè)合并后的資產(chǎn)大于權(quán)益結(jié)合法下企業(yè)合并的資產(chǎn)。

二、我國(guó)企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法應(yīng)用過(guò)程中存在的問(wèn)題

2006年2月15日，我國(guó)頒布了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及我國(guó)現(xiàn)有國(guó)情的基礎(chǔ)上，對(duì)企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法做了嚴(yán)格的規(guī)定，對(duì)同一控制下的企業(yè)合并采用權(quán)益結(jié)合法，對(duì)非同一控制下的企業(yè)合并采用購(gòu)買(mǎi)法，但是兩種會(huì)計(jì)處理方法在應(yīng)用中仍然存在問(wèn)題：

(一)權(quán)益結(jié)合法在應(yīng)用過(guò)程中存在的問(wèn)題

首先，權(quán)益結(jié)合法所要求的分不清購(gòu)買(mǎi)方的企業(yè)合并在現(xiàn)實(shí)中很少存在，因?yàn)樵诖蠖鄶?shù)情況下，股權(quán)交換合并都會(huì)有主合并企業(yè)，合并后占股東多數(shù)的一方支配購(gòu)并后的企業(yè)實(shí)體，即便兩個(gè)實(shí)力相當(dāng)?shù)钠髽I(yè)進(jìn)行真正的股權(quán)聯(lián)營(yíng)，這種情況下采用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)價(jià)更加恰當(dāng)，因?yàn)樵谶@種情況下并非分不清購(gòu)買(mǎi)方的企業(yè)合并，可以認(rèn)為產(chǎn)生新的經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)實(shí)體。其次，權(quán)益結(jié)合法強(qiáng)調(diào)它所反映的只是一種權(quán)益聯(lián)營(yíng)的情況，交換中所確定的交換比率是參照參與合并企業(yè)各自凈資產(chǎn)公允價(jià)值確定的，由此可見(jiàn)，企業(yè)合并的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)同采用現(xiàn)金、其他資產(chǎn)、債務(wù)或者股票等對(duì)價(jià)形式無(wú)關(guān)，從理論上來(lái)講，權(quán)益結(jié)合法按照賬面價(jià)值反映取得的凈資產(chǎn)也是有缺陷的。再次，權(quán)益結(jié)合法往往成為企業(yè)期末優(yōu)化業(yè)績(jī)的手段。我國(guó)合并會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，權(quán)益結(jié)合法下的企業(yè)合并，合并的利潤(rùn)表不僅要包括合并后的利潤(rùn)，而且要包括被合并企業(yè)合并前所實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)。這樣，權(quán)益結(jié)合法很有可能成為企業(yè)期末操縱利潤(rùn)、優(yōu)化業(yè)績(jī)的手段，企業(yè)有可能在年底為了美化企業(yè)自身業(yè)績(jī)，大規(guī)模進(jìn)行合并，將當(dāng)年度經(jīng)營(yíng)較好的企業(yè)利潤(rùn)帶人上市公司報(bào)表中，準(zhǔn)則雖然對(duì)權(quán)益結(jié)合法進(jìn)行了規(guī)定，但不一定會(huì)規(guī)定的那么詳盡，并不能完全控制利潤(rùn)操縱行為，只是要求在編制合并利潤(rùn)表時(shí)，對(duì)于被合并方在合并日以前實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)在利潤(rùn)表中，單列一項(xiàng)進(jìn)行反映，來(lái)幫助使用者了解會(huì)計(jì)信息，但是這種操縱利潤(rùn)的手段仍然是存在的。

(二)購(gòu)買(mǎi)法在應(yīng)用過(guò)程中存在的問(wèn)題

目前，國(guó)際上通行的企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法是購(gòu)買(mǎi)法，而購(gòu)買(mǎi)法下兩個(gè)非常重要的方面就是公允價(jià)值以及商譽(yù)。公允價(jià)值和商譽(yù)在應(yīng)用過(guò)程中仍然存在著問(wèn)題，首先，被合并企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值難以確定，會(huì)計(jì)信息的可靠性比較差，這往往能夠成為企業(yè)操縱利潤(rùn)的手段。目前，我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展仍然處于比較低的水平，整個(gè)市場(chǎng)目前尚無(wú)法準(zhǔn)確提供各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值，企業(yè)可以利用重估支付對(duì)價(jià)資產(chǎn)的價(jià)值，購(gòu)買(mǎi)企業(yè)可以直接將公允價(jià)值以及賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益，從而提高利潤(rùn)，另外，企業(yè)也可以利用公允價(jià)值，大幅度壓低購(gòu)入資產(chǎn)的重估價(jià)值，這樣就可以為合并后創(chuàng)造更大的盈利空間，或者企業(yè)可以通過(guò)高估被購(gòu)買(mǎi)企業(yè)的負(fù)債，在合并以后予以轉(zhuǎn)回，沖減經(jīng)營(yíng)費(fèi)用，為企業(yè)創(chuàng)造盈利，也可以在被購(gòu)買(mǎi)企業(yè)合并前計(jì)提巨額損失準(zhǔn)備，合并以后再予以轉(zhuǎn)回，或者不用轉(zhuǎn)回，這都是企業(yè)操縱利潤(rùn)的手段，在我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)不太發(fā)達(dá)的今天，公允價(jià)值會(huì)計(jì)信息的可靠性相對(duì)較弱，在可靠性、相關(guān)性方面仍然存在一定問(wèn)題。其次，就是合并商譽(yù)的確定以及減值測(cè)試方面的問(wèn)題。購(gòu)買(mǎi)法下購(gòu)買(mǎi)價(jià)格與所占被合并企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值的差額就是合并商譽(yù)。然而，仍然存在一個(gè)問(wèn)題，換股合并下購(gòu)并企業(yè)換出股票的價(jià)值難以確定，被合并企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值也就并不準(zhǔn)確，因此，合并商譽(yù)的數(shù)額未必準(zhǔn)確。而且即使合并商譽(yù)可以確定，我國(guó)新會(huì)計(jì)制度規(guī)定對(duì)合并商譽(yù)進(jìn)行減值測(cè)試，可是商譽(yù)的價(jià)值具有很大的波動(dòng)性，很難反映商譽(yù)的真實(shí)情況，企業(yè)也有可能通過(guò)對(duì)商譽(yù)的調(diào)整來(lái)操縱利潤(rùn)，這也是商譽(yù)自身存在不可操縱的特點(diǎn)，也是企業(yè)可以用來(lái)操縱利潤(rùn)的特點(diǎn)。

三、解決我國(guó)企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法存在問(wèn)題的對(duì)策

我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行了規(guī)定。同一控制下的企業(yè)合并采用權(quán)益結(jié)合法，非同一控制下的企業(yè)合并采用購(gòu)買(mǎi)法，兩種會(huì)計(jì)處理方法在應(yīng)用過(guò)程中仍然存在問(wèn)題，應(yīng)該在應(yīng)用過(guò)程中采取措施積極解決：

(一)要積極采取措施限制權(quán)益結(jié)合法在我國(guó)的濫用

國(guó)際上一般通用購(gòu)買(mǎi)法，而我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展仍然不足，因此，我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定同一控制下的企業(yè)合并采用權(quán)益結(jié)合法，但權(quán)益結(jié)合法仍然存在很多問(wèn)題。因此，應(yīng)該進(jìn)

一步完善合并會(huì)計(jì)規(guī)范體系，對(duì)權(quán)益結(jié)合法的應(yīng)用予以限制：首先，由于“同一控制下的企業(yè)合并”的判斷難免要依賴于主觀因素，因此，為了減少人為操縱利潤(rùn)的空間。要確定一些具體的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)限制條件對(duì)權(quán)益結(jié)合法予以限制，例如，對(duì)于國(guó)家或政府在合并中起了決定作用的企業(yè)合并，可以視為同一控制下的企業(yè)合并，采用權(quán)益結(jié)合法，而對(duì)于參與合并企業(yè)本身在合并中起決定性作用并且基本上通過(guò)市場(chǎng)方式實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，可以根據(jù)會(huì)計(jì)原則，采用購(gòu)買(mǎi)法進(jìn)行處理。另外，也可以參考國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22條對(duì)權(quán)益結(jié)合法的限制而對(duì)我國(guó)的權(quán)益結(jié)合法確定具體的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)以及限制條件，從而保證權(quán)益結(jié)合法在我國(guó)的順利運(yùn)用。其次，權(quán)益結(jié)合法的使用會(huì)給企業(yè)留下利潤(rùn)操縱的空間，被合并企業(yè)資產(chǎn)的公允價(jià)值以及賬面價(jià)值的差額通過(guò)資產(chǎn)的出售可以轉(zhuǎn)化為利潤(rùn)，因此，對(duì)于被合并企業(yè)的資產(chǎn)可以分類(lèi)別對(duì)出售時(shí)間進(jìn)行限制，嚴(yán)格限定股權(quán)結(jié)合法下合并后被合并企業(yè)的資產(chǎn)出售。最后，必須更好地發(fā)揮相關(guān)監(jiān)管部門(mén)的作用，形成有效的監(jiān)督機(jī)制，保證權(quán)益結(jié)合法不被濫用。規(guī)范權(quán)益結(jié)合法不能僅僅靠會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的作用，還需要公司法、證券法等相關(guān)法規(guī)的規(guī)范，從而保證權(quán)益結(jié)合法在我國(guó)的順利運(yùn)用。

企業(yè)會(huì)計(jì)法則范文第5篇

關(guān)鍵詞:新準(zhǔn)則;會(huì)計(jì)處理方法;存在問(wèn)題;對(duì)策建議

中圖分類(lèi)號(hào):F23

文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A

文章編號(hào):1672-3198(2010)08-0183-02

2006年財(cái)政部了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則20號(hào)――企業(yè)合并》,該準(zhǔn)則立足中國(guó)的實(shí)際國(guó)情,在借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則合理內(nèi)容的基礎(chǔ)上,重點(diǎn)對(duì)同一控制下與非同一控制下企業(yè)合并的確認(rèn),計(jì)量和相關(guān)信息的披露進(jìn)行了規(guī)范。

新準(zhǔn)則首先提出了同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的劃分,即“參與合并的企業(yè)在合并后均受同一方或相同多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的,為同一控制下的企業(yè)合并?！倍酥鈩t為非同一控制下的企業(yè)合并。

1 購(gòu)買(mǎi)法和權(quán)益結(jié)合法在企業(yè)合并中的具體運(yùn)用

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則逐漸淡化了權(quán)益結(jié)合法,而我國(guó)在現(xiàn)有國(guó)情的基礎(chǔ)上,仍然保留了權(quán)益結(jié)合法,并規(guī)定同一控制下的企業(yè)合并采用權(quán)益結(jié)合法。購(gòu)買(mǎi)法以及權(quán)益結(jié)合法兩種會(huì)計(jì)處理方法是不同的:

(1)假設(shè)前提不同。購(gòu)買(mǎi)法的前提是:企業(yè)合并是一個(gè)主體通過(guò)購(gòu)買(mǎi)方式取得其他參與合并企業(yè)凈資產(chǎn)的一種交易。合并后,經(jīng)濟(jì)資源流出方獲得了經(jīng)濟(jì)資源的控制權(quán),而被合并方則喪失了對(duì)經(jīng)濟(jì)資源的控制權(quán)。簡(jiǎn)而言之,購(gòu)買(mǎi)法強(qiáng)調(diào)的是經(jīng)濟(jì)行為是“交易”。權(quán)益結(jié)合法的前提是:企業(yè)合并是權(quán)益的結(jié)合而不是購(gòu)買(mǎi)。其實(shí)質(zhì)是參與合并的各方企業(yè)所有股東聯(lián)合起來(lái)控制他們?nèi)康膬糍Y產(chǎn),以繼續(xù)共同分擔(dān)合并后企業(yè)主體的風(fēng)險(xiǎn)和收益,是原企業(yè)所有者風(fēng)險(xiǎn)和利益的聯(lián)合。一言以蔽之,權(quán)益結(jié)合法強(qiáng)調(diào)的經(jīng)濟(jì)行為是“聯(lián)合”。

(2)運(yùn)用環(huán)境不同。新準(zhǔn)則規(guī)定:同一控制下的企業(yè)合并采用權(quán)益結(jié)合法處理;非同一控制下的企業(yè)合并采用購(gòu)買(mǎi)法處理。同時(shí)明確界定了同一控制與非同一控制的概念。

①對(duì)于同一控制,新準(zhǔn)則規(guī)定:參與合并的企業(yè)在合并后均受同一方或相同多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的,為同一控制下的企業(yè)合并。因此,可以看出同一控制下的企業(yè)合并由于合并各方受同一方控制,合并前后沒(méi)有本質(zhì)的變化,相關(guān)的賬務(wù)處理金額及報(bào)表金額以合并前原賬面價(jià)值為基礎(chǔ)。

②對(duì)于非同一控制,新準(zhǔn)則規(guī)定:參與合并的企業(yè)在合并前后不受同一方或相同多方最終控制的,為非同一控制下的企業(yè)合并。非同一控制下的企業(yè)合并的特征是不存在一方或多方控制的前提下,一個(gè)企業(yè)購(gòu)買(mǎi)另一個(gè)或多個(gè)企業(yè)股份或凈資產(chǎn)的行為。參與合并的各方,在合并前后均不屬于同一方或多方最終控制。

(3)具體處理方法不同。新準(zhǔn)則明確指出對(duì)于符合同一控制下的企業(yè)合并采用權(quán)益結(jié)合法,對(duì)于非同一控制下的企業(yè)合并采用購(gòu)買(mǎi)法。

①權(quán)益結(jié)合法,即對(duì)被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債按照原賬面價(jià)值確認(rèn),不按公允價(jià)值進(jìn)行調(diào)整,不形成商譽(yù),合并對(duì)價(jià)與合并中取得的資產(chǎn)份額的差額調(diào)整權(quán)益項(xiàng)目。在權(quán)益結(jié)合法下,將企業(yè)看成是一種企業(yè)股權(quán)結(jié)合而不是購(gòu)買(mǎi)交易。

②合并成本的確認(rèn)。合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負(fù)債,應(yīng)當(dāng)按照合并日在被合并方的賬面價(jià)值計(jì)量,合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值的差額,應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積,資本公積不足沖減的調(diào)整留存收益。

③合并費(fèi)用的處理。合并方為進(jìn)行合并所發(fā)生的各項(xiàng)相關(guān)費(fèi)用,包括為進(jìn)行企業(yè)合并而支付審計(jì)費(fèi)用、評(píng)估費(fèi)用、法律服務(wù)費(fèi)用等,應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益;為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等,應(yīng)當(dāng)計(jì)入所發(fā)行債券及其他債券的初始計(jì)量金額;企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用,應(yīng)當(dāng)?shù)譁p權(quán)益性證券溢價(jià)收入,溢價(jià)收入不足沖減的,沖減留存收益。

④合并方合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制。合并中形成母子公司關(guān)系的,母公司應(yīng)當(dāng)編制合并日的合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)表及合并現(xiàn)金流量表。合并資產(chǎn)負(fù)債表中被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債,應(yīng)當(dāng)按其賬面價(jià)值進(jìn)行計(jì)量;合并利潤(rùn)表應(yīng)當(dāng)包括參與合并各方自合并當(dāng)期期初至合并日所發(fā)生的收入、費(fèi)用和利潤(rùn),被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)應(yīng)單列項(xiàng)目反映;合并的現(xiàn)金流量表應(yīng)當(dāng)包括參與合并各方自合并當(dāng)期期初至合并日的現(xiàn)金流量。

(4)購(gòu)買(mǎi)法,即一個(gè)企業(yè)購(gòu)買(mǎi)另一個(gè)企業(yè)的交易,按照購(gòu)買(mǎi)法進(jìn)行核算,按照公允價(jià)值確認(rèn)所取得的資產(chǎn)和負(fù)債。購(gòu)買(mǎi)法視合并行為為購(gòu)買(mǎi)行為,注重合并完成日資產(chǎn)、負(fù)債的實(shí)際價(jià)值。

①合并成本的確定。合并成本以購(gòu)買(mǎi)方所付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值計(jì)量。②合并差額的處理。合并差額分三種情況分別采取不同的處理方法。其一,購(gòu)買(mǎi)方已持有的對(duì)被購(gòu)買(mǎi)方的投資,在購(gòu)買(mǎi)日的公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額,計(jì)入當(dāng)期損益;其二,在購(gòu)買(mǎi)日,購(gòu)買(mǎi)方對(duì)合并成本大于合并中取得的被購(gòu)買(mǎi)方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額,確認(rèn)為商譽(yù);其三,在購(gòu)買(mǎi)日,購(gòu)買(mǎi)方合并成本小于合并中取得的被購(gòu)買(mǎi)方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額,應(yīng)先對(duì)取得的被購(gòu)買(mǎi)方的各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價(jià)值以及合并成本的計(jì)量進(jìn)行復(fù)核,經(jīng)復(fù)核后合并成本仍小于合并中取得的被購(gòu)買(mǎi)方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額,其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。

③合并費(fèi)用處理。購(gòu)買(mǎi)方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接費(fèi)用,應(yīng)當(dāng)計(jì)入企業(yè)合并成本。發(fā)行權(quán)益性證券的發(fā)行費(fèi)用應(yīng)當(dāng)沖減所發(fā)行的權(quán)益性證券的溢價(jià)收入,無(wú)溢價(jià)收入或溢價(jià)不足以沖減的部分,沖減留存收益。

④購(gòu)買(mǎi)方合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制。企業(yè)合并中形成母子公司關(guān)系的,母公司應(yīng)當(dāng)編制購(gòu)買(mǎi)日的合并資產(chǎn)負(fù)債表,其中包括的因企業(yè)合并取得的被購(gòu)買(mǎi)方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值列示。母公司的合并成本與取得的子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額,可確認(rèn)為商譽(yù)或者當(dāng)期損益列示。

2 權(quán)益結(jié)合法與購(gòu)買(mǎi)法在具體應(yīng)用過(guò)程中存在的問(wèn)題

新準(zhǔn)則在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及我國(guó)現(xiàn)有國(guó)情的基礎(chǔ)上,對(duì)企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法做了嚴(yán)格的規(guī)定,對(duì)同一控制下的企業(yè)合并采用權(quán)益結(jié)合法,對(duì)非同一控制下的企業(yè)合并采用購(gòu)買(mǎi)法,但是兩種會(huì)計(jì)處理方法在應(yīng)用中仍然存在不少問(wèn)題。

2.1 權(quán)益結(jié)合法在應(yīng)用過(guò)程中存在的問(wèn)題

(1)權(quán)益結(jié)合法所要求的分不清購(gòu)買(mǎi)方的企業(yè)合并在現(xiàn)實(shí)中很少存在,因?yàn)樵诖蠖鄶?shù)情況下,股權(quán)交換合并都會(huì)有主合并企業(yè),合并后占股東多數(shù)的一方支配并購(gòu)后的企業(yè)實(shí)體,即便兩個(gè)實(shí)力相當(dāng)?shù)钠髽I(yè)進(jìn)行真正的股權(quán)聯(lián)營(yíng),這種情況下采用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)價(jià)更加恰當(dāng),因?yàn)樵谶@種情況下并非分不清購(gòu)買(mǎi)方的企業(yè)合并,可以認(rèn)為產(chǎn)生新的經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)實(shí)體。

(2)權(quán)益結(jié)合法往往成為企業(yè)期末操縱利潤(rùn)的手段。我國(guó)合并會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定,權(quán)益結(jié)合法下的企業(yè)合并,合并的利潤(rùn)表不僅要包括合并后的利潤(rùn),而且要包括被合并企業(yè)合并前所實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)。這樣,權(quán)益結(jié)合法很有可能成為企業(yè)期末操縱利潤(rùn)、優(yōu)化業(yè)績(jī)的手段,企業(yè)有可能在年底為了美化企業(yè)自身業(yè)績(jī),大規(guī)模進(jìn)行合并,將當(dāng)年度經(jīng)營(yíng)較好的企業(yè)利潤(rùn)帶入上市公司報(bào)表中。

2.2 購(gòu)買(mǎi)法在應(yīng)用過(guò)程中存在的問(wèn)題

目前,國(guó)際上通行的企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法是購(gòu)買(mǎi)法,而購(gòu)買(mǎi)法下兩個(gè)非常重要的方面就是公允價(jià)值以及商譽(yù)。公允價(jià)值和商譽(yù)在應(yīng)用過(guò)程中仍然存在著問(wèn)題。

(1)被合并企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值難以確定,會(huì)計(jì)信息的可靠性比較差,這往往能夠成為企業(yè)操縱利潤(rùn)的手段。目前,我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展仍然處于比較低的水平,整個(gè)市場(chǎng)目前尚無(wú)法準(zhǔn)確提供各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值,企業(yè)可以利用重估支付對(duì)價(jià)資產(chǎn)的價(jià)值,購(gòu)買(mǎi)企業(yè)可以直接將公允價(jià)值以及賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益,從而提高利潤(rùn)。

(2)合并中商譽(yù)的確定以及減值測(cè)試方面的問(wèn)題。購(gòu)買(mǎi)法下購(gòu)買(mǎi)價(jià)格與所占被合并企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值的差額就是合并商譽(yù)。然而,仍然存在一個(gè)問(wèn)題,換股合并下購(gòu)并企業(yè)換出股票的價(jià)值難以確定,被合并企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值也就并不準(zhǔn)確,因此,合并商譽(yù)的數(shù)額未必準(zhǔn)確。

3 解決我國(guó)企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法中存在問(wèn)題的對(duì)策建議

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法在應(yīng)用過(guò)程中仍然存在不少問(wèn)題,由于這兩種方法都有操縱利潤(rùn)的嫌疑,因此在具體運(yùn)用時(shí)應(yīng)該做出科學(xué)的、系統(tǒng)的規(guī)范及措施,來(lái)應(yīng)對(duì)新準(zhǔn)則中的一些潛在問(wèn)題,應(yīng)該在運(yùn)用過(guò)程中采取措施積極解決。

(1)對(duì)權(quán)益結(jié)合法的運(yùn)用要加以嚴(yán)格限制,規(guī)定其適用條件,減少準(zhǔn)則的彈性空間。應(yīng)該進(jìn)一步完善合并會(huì)計(jì)規(guī)范體系,對(duì)權(quán)益結(jié)合法的應(yīng)用予以規(guī)范。

(2)要充分考慮到當(dāng)前經(jīng)濟(jì)社會(huì)的時(shí)代特征,對(duì)企業(yè)某些資產(chǎn)評(píng)估應(yīng)當(dāng)以準(zhǔn)則或條文等形式進(jìn)行書(shū)面的明確規(guī)定,尤其是對(duì)技術(shù)型、知識(shí)型等企業(yè)的無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估進(jìn)行特殊規(guī)定。

(3)購(gòu)買(mǎi)法和權(quán)益結(jié)合法的運(yùn)用應(yīng)保持獨(dú)立關(guān)系,同時(shí),對(duì)購(gòu)買(mǎi)法的運(yùn)用,要進(jìn)一步確定企業(yè)合并行為是否改變了各股東在原有實(shí)體中的表決權(quán)和股權(quán),確定被并購(gòu)企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)以及有關(guān)商譽(yù)的攤銷(xiāo)問(wèn)題。

(4)為公允價(jià)值在我國(guó)的應(yīng)用創(chuàng)造良好的環(huán)境。為了避免管理層操縱利潤(rùn),必須合理確定公允價(jià)值。所以要制定更加嚴(yán)格的規(guī)范準(zhǔn)則的監(jiān)督體系,加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制,保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)、可靠,保證市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)平穩(wěn)、健康發(fā)展。

(5)加快完善評(píng)估機(jī)構(gòu)體系。因?yàn)樵诶碚撋?購(gòu)買(mǎi)法所提供的會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量是優(yōu)于權(quán)益結(jié)合法的,但購(gòu)買(mǎi)法的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)是以公允價(jià)值來(lái)計(jì)量的,由于公允價(jià)值計(jì)量比歷史計(jì)量復(fù)雜,技術(shù)上的操作也比較困難,難以獲取的數(shù)據(jù)和操作的工藝可能反而會(huì)是公允價(jià)值計(jì)量的會(huì)計(jì)信息失去相關(guān)性,也失去可靠性,因而,當(dāng)客觀條件不具備時(shí),過(guò)多地使用公允價(jià)值計(jì)量屬性可能會(huì)得不償失。為避免“公允價(jià)值”成為調(diào)節(jié)利潤(rùn)的工具,需要一個(gè)較為完善的評(píng)估機(jī)構(gòu)體系。

綜上所述,在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同的形勢(shì)下,企業(yè)合并采用統(tǒng)一的會(huì)計(jì)處理方法是我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的必然趨勢(shì),購(gòu)買(mǎi)法相對(duì)于權(quán)益結(jié)合法而言具有更廣泛的適用性,其原理也更符合一般企業(yè)合并的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。但是,在我國(guó)目前產(chǎn)權(quán)市場(chǎng)還不成熟的情況下允許符合條件的企業(yè)采用權(quán)益結(jié)合法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理仍不失為明智之舉,它對(duì)少數(shù)企業(yè)合并而言仍有其合理與實(shí)用的一面,并且權(quán)益結(jié)合法有在我國(guó)的存在也有深刻的多方面的因素。最后,隨著產(chǎn)權(quán)交易制度的完善和資產(chǎn)評(píng)估業(yè)的不斷發(fā)展,公允價(jià)值的準(zhǔn)確性也會(huì)逐步提高,因此,應(yīng)當(dāng)鼓勵(lì)企業(yè)合并采用購(gòu)買(mǎi)法。

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