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會計信息化是會計與信息技術相結合的產物,會計不再是簡單的手工及腦力的記賬、核算、管理,而是在網絡環(huán)境中完成對會計信息的資源整合及共享。通過計算機與網絡技術獲取、傳送、加工財務數(shù)據(jù),及時提供多樣化的會計信息,為企業(yè)進行核算監(jiān)督、經營管理、控制決策服務。
我國的會計信息化大致經歷了三個發(fā)展歷程:20世紀70年代末到80年代初,是會計信息化的萌芽階段;80年代中期到90年代中期,會計信息化的初期發(fā)展階段;20世紀90年代后至今,會計信息化發(fā)展步伐加快并迅速普及。會計信息化進程中ERP、XBRL和云會計是會計信息化的重要代表,同時會計信息化正向著大數(shù)據(jù)時展。
二、會計信息質量
會計信息質量,即會計信息達到需求者的某種滿意程度而必須符合的特征和特性。會計信息質量,應該從“質”和“量”兩方面考察。質即會計信息的可靠性和真實性等,量就是要求會計信息的數(shù)量要達到一定的標準。從國民經濟的總體信息量來看70%以上屬于會計信息,足以證明會計信息質量的重要性。會計信息質量類似于產品質量,產品質量過關才能在市場流通,同理而言提供給使用者的會計信息必須進行真實可靠的確認和披露,達到一定的質量特征要求。2007年新會計準則中關于會計信息質量特征則可以總結為“可靠性、相關性、可比性、可理解性、及時性、實質重于形式、重要性、謹慎性”。
三、會計信息化對會計信息質量的影響
會計信息化大大提高了會計信息質量,明確的權限設置提高了會計信息的可靠性;嚴謹高效的計算機程序設計加快了會計信息的計算、傳輸?shù)?,提高了會計信息的及時性和可靠性;會計信息化的鏈接查詢等多樣化功能提高了會計信息的相關性、可比性和重要性;智能化的計算機技術減少了人為干涉,提高了會計信息的謹慎性;會計信息化對會計信息實質重于形式特征的影響不大。
四、會計信息化對會計信息質量影響的實例研究
JG公司成立于2007年,是一家制造業(yè)企業(yè),主要生產高質量的氧化鋁制品、陶瓷制品和各類化工原料等,JG公司注冊資金8000萬元,現(xiàn)有員工1500人,年營業(yè)額在9000萬元左右。為了提高會計信息質量、改善財務管理,JG公司于2011年啟用了用友公司的ERP財務軟件,進行會計信息化建設。筆者通過調查研究發(fā)現(xiàn)JG公司的會計信息化環(huán)境中還存在內控、融資、會計軟件的適用性、會計從業(yè)人員素質及管理層理念等影響會計信息質量的問題,并提出了相應對策。
(一)踐行合理的企業(yè)內部控制制度
JG公司不但要設置合理的企業(yè)內部控制制度,還要保證內控制度的有效實行。對不相容的工作崗位進行分離,對每份工作都有相互監(jiān)督制衡的方式,一個職員的工作由另一位職員或其上級監(jiān)督審核。ERP環(huán)境中設置嚴格的工作權限,不得直接或越級干涉他人的工作,在權責分明的基礎上建立一定的獎罰機制。在會計信息化背景下依靠嚴謹?shù)膬瓤刂贫龋琂G公司的會計信息質量將得到明顯提高。
(二)拓寬融資渠道
JG公司業(yè)務發(fā)展迅速,需要大量的可用資金,不應僅依靠企業(yè)內部資金,還是要拓寬融資渠道,獲得大比例的外部資金。對外籌資最重要的是要保證會計信息的可靠性,高質量的會計信息才能吸引銀行貸款等。同時可以嘗試綜合授信、無形資產擔保貸款及融資租賃等融資方式,促進企業(yè)發(fā)展的同時加快會計信息化建設,提高會計信息質量。
(三)對會計軟件進行正確選型或升級處理
JG公司應該在條件允許的情況下,對ERP系統(tǒng)進行更深入的評估,發(fā)現(xiàn)與企業(yè)業(yè)務存在不相符的地方,或ERP系統(tǒng)有哪些不足的地方,綜合考量對其進行升級或是重整處理。會計信息化建設是時代對經濟發(fā)展的新要求,也是提高會計信息質量的重要保障,JG公司立足長遠發(fā)展必須要全面實現(xiàn)會計信息化建設。
(四)提高會計從業(yè)人員綜合素質
JG公司應該招賢納士,吸引掌握會計和計算機技術專業(yè)知識的復合型人才,建立專門的會計信息化項目管理團隊,爭取實現(xiàn)全方位的信息化業(yè)務處理流程,以此來提高會計信息質量,提高企業(yè)各方面的市場競爭力。定期對員工進行教育培訓,以愛崗敬業(yè)、誠實守信、客觀公正、提高技能等為基本的企業(yè)文化,潛移默化的提高會計人員的職業(yè)素質,在工作中呈現(xiàn)出高質量的會計信息。
(五)管理層轉變管理理念
JG公司的管理層應及時認識到會計信息質量的重要性,積極迎合時展的要求,避免被時代進步所淘汰。JG公司的領導層不應該僅注重眼前的利益,應該向長遠發(fā)展看齊,從企業(yè)產品及信息化等多方面入手提高企業(yè)的競爭力,依靠會計信息化建設提高會計信息質量,通過分析高質量的會計信息,制定更適合企業(yè)發(fā)展的戰(zhàn)略目標,在此基礎上實現(xiàn)企業(yè)的更快更好發(fā)展。
一、會計信息質量評價概述
1.會計信息質量評價涵義
會計信息質量特征就是信息真實、可靠、合法及相關性。會計信息使用者的身份與需求是多樣的,因此需要從多個角度對會計信息質量進行評價。會計信息質量評價指的是評價主體依據(jù)我國的企業(yè)會計準則與制度等方面的規(guī)定,通過會計信息質量衡量指標與評價方法對會計信息的質量進行判斷。
2.會計信息質量評價要素
(1)評價主體。會計信息質量的評價主體指的是所有使用會計信息的人。會計信息有很多的使用者,不同的使用者對于會計信息的需求是存在差異的。
(2)評價客體。評價客體是由評價主體的需求決定的,與評價主體是相對應的。對于企業(yè)來講,評價客體指的是會計信息生成過程中的內部、外部等方面的相關因素。
(3)評價標準。評價標準指的是對評價客體有助于評價主體的衡量,是用來對評價客體進行衡量的,評價指標的組合就是對評價客體的全面反映,最終形成了指標體系。
(4)評價目標。評價目標指的是會計活動需要達到的結果,是設計與運行會計信息質量評價指標體系的指南與目的。
(5)評價方法。評價方法指的是對會計信息質量進行衡量的方式,評價方法包括定量分析方法、定性分析方法、兩種方法相互結合。
(6)評價報告。評價報告指的是會計信息質量評價的結果,屬于一種結論性的文件。評價報告中包括企業(yè)狀況、評價結論以及評價主體、評價指標體系、評價方法等。
3.會計信息質量的特征。會計信息質量特征指的是會計信息質量的標準與特性。對會計信息的標準進行規(guī)范,能夠確保會計信息的有用性與高質量,同時還能夠與利益群體的會計信息需求相契合。會計信息質量特征對會計信息質量評價的作用強大。會計信息質量特征實際上就是會計信息評價過程中所需要達到的要求。
對各國關于會計信息質量特征的研究進行總結與分析之后發(fā)現(xiàn),這些研究中對于會計信息質量特征在輔助特征方面的論述是基本一致的,最主要的不同就集中在可靠性與相關性哪個位于主要地位方面。從理論方面進行分析,兼顧可靠性與相關性能夠實現(xiàn)會計信息效益最大化。但是通過實踐可以發(fā)現(xiàn),可靠性與相關性在實現(xiàn)的過程中是存在一定矛盾的,必須要找到相互平衡的點之后才能夠實現(xiàn)兩者兼顧。通過對我國的經濟環(huán)境與經濟體制的實際情況進行分析,我國的會計信息的核心應該選擇可靠性,在可靠性的基礎上實現(xiàn)相關性。這種做法并不是說證明可靠性比相關性更加重要,而是說明我國當前的實際情況需要進行這種選擇,可靠性與相關性實際上是相輔相成的。
二、會計信息質量影響因素
會計信息質量影響因素眾多,而每個信息又分為不同的層次與類別,而且各個因素之間存在著相互影響的關系。會計信息的影響因素大致分為背景因素與供需因素兩個方面。
1.會計信息質量影響因素中的背景因素
(1)會計技術背景。網絡技術的不斷發(fā)展促使會計信息采集、傳遞與調用更加快捷、方便。數(shù)據(jù)庫技術的發(fā)展使會計信息的定義、加工等更加多元化。網絡技術與數(shù)據(jù)庫技術對會計信息質量的影響主要包括:提高了會計信息的及時性、提高了會計信息的相關性、提高了會計信息的真實性等。
(2)經濟、法律與文化背景。會計信息系統(tǒng)是通過人的創(chuàng)造而產生的、為經濟管理活動服務的系統(tǒng)。人類的經濟活動與會計之間存在著相互依存、相互促進的關系,國家的各項經濟政策會對會計信息產生影響。文化背景是會計背景中重要的方面,與會計信息質量之間存在著相關性。社會誠信文化在一定程度上影響著會計信息質量。
2.會計信息質量影響因素中的供需因素
(1)會計信息的生產受到供需因素影響。第一,會計核算機制的規(guī)范性。會計信息的生產過程需要遵循會計規(guī)范,提高信息的相關性與可靠性。會計核算機制從法律規(guī)范的約束力與程序方面的保障來對會計信息質量提供保證。第二,內部會計控制制度的健全性。會計信息由企業(yè)內部產生,可能存在縱的情況,因此需要通過內部控制來保障會計信息的可靠性。健全的內部控制能夠對管理者操縱會計信息的行為進行防范,對接觸與管理企業(yè)資產的人利用會計信息舞弊進行防范。第三,會計工作人員的素質。企業(yè)的會計信息都是通過會計人員來形成的,對其會計信息質量有著至關重要的影響。確保會計人員的素質水平,才能夠保證會計信息的質量。
(2)會計信息的披露受到供需因素影響。會計信息在市場經濟環(huán)境下是一種特殊的產品,有著自身的供需規(guī)律。企業(yè)會計信息質量的供方影響因素眾多,例如會計工作人員素質、企業(yè)內部控制等;需方影響因素主要是會計信息使用者。要從供需兩個方面對會計信息披露的影響進行考慮,受到這兩個方面的影響。在會計信息披露的過程中,供方只有一個,而需求方數(shù)量較多,而且需求也不相同,這就導致了供需不平衡,出現(xiàn)會計信息質量高或者低的問題。因此,要加強使用者對會計信息的信賴程度。
三、會計信息質量評價標準
1.可靠性評價標準
會計信息的可靠性是指能夠對情況進行真實的反映,為使用者所用。具有可靠性的會計信息是能夠被信賴的,經得起核實與驗證的。在進行可靠性的評價過程中,要明確可靠性只能通過強弱來表示,而不能表示對錯,也就是說會計信息只能夠最大限度的確??煽?,卻不能夠保證完全正確。
2.可比性評價標準
對信息通過的人在不同時期所提供的會計信息進行對比,這些會計信息的口徑一致就表明該會計信息具有可比性??杀刃灾性u價指標包括會計政策的變更情況、會計估計的變更情況、會計差錯的更正情況。
3.相關性評價標準
會計信息與使用者之間的需求關系就是會計信息的相關性。具有相關性的會計信息能夠更好地促進問題的解決與決策的變更,滿足信息使用者不同的需求。會計信息需要對使用者的需求進行合理的預測才能夠成為相關會計信息。在一定程度上,相關性決定著會計信息的有用性,只有會計信息符合信息使用者的需求才能夠判定該會計信息是有用的。會計信息相關性包括兩個方面:一方面是會計信息與信息使用者需求之間的相關;另一方面是會計信息與信息使用者利益之間的相關。相關性是從信息使用者角度對會計信息所做出的價值判斷,并非是會計信息所固有的。
4.有用性評價標準
會計信息能夠幫助信息使用者做出決策、改善管理。提高效益,這就是會計信息的有用性。決策方面的有用性指的是會計信息質量對決策者的決策質量與后果的影響,是會計信息最為進步的質量特征,是確保決策正確的前提與基礎。
5.完整性評價標準
在滿足重要性與成本效益原則的基礎上,會計信息中的內容是全面的,這就是會計信息的完整性。完整性包括:財務報告附注信息披露、會計政策與估計變更披露、或有事項披露、關聯(lián)交易披露等。
6.重要性評價標準
會計信息對信息使用者的影響程度就是會計信息的重要性,主要取決于需判斷項目的規(guī)模、所致差錯的大小等。重要性的評價指標包括:財務報告中重大財務問題的分析情況、重要分部信息的提供情況、重要項目的內部審計與監(jiān)察情況等。
四、會計信息質量評價指標體系
1.會計信息質量評價指標體系的目標
(1)為評價主體提供評價手段?;鶞庶c的設定對于會計信息質量的評價質量有著非常重要的作用。在基準點的基礎之上能夠對會計信息質量進行評價。在會計質量評價的過程中基準點的選取相當關鍵,基準點的合適選擇能夠確保會計信息質量評價的精準性。本文中的基準點就是評價指標,合理的評價指標能夠提高會計信息的評價質量,使評價的結果更加的真實。會計學術界中非常關注會計信息質量評價問題,關于評價指標方面的研究非常多,但是距離形成完整的指標評價體系還有一段距離。
本文通過分析之后,分類與整合了相關的評價指標,而這些評價指標都與會計信息質量存在著密切的關系,通過這些來實現(xiàn)評價指標體系的構建并對其有效及可行性進行驗證。通過這些評價標準體系就能夠使評價主體對會計信息質量進行評價與檢驗,使評價主體使用的會計信息質量能夠確保質量較高,確保其經濟決策能夠更加的科學與完善。因此,構建評價指標體系能夠為為評價主體提供評價手段。
(2)提高會計信息質量檢查工作的效率。我國的財政部門依據(jù)國家的相關規(guī)定與指示,檢查與監(jiān)督企業(yè)的會計信息。對一些存在會計信息舞弊與造假的企業(yè)進行了嚴厲的處罰,對其他企業(yè)起到了一定的警示作用,使各個企業(yè)的會計信息質量在一定程度上得到了提高。但是由于檢查與監(jiān)督系統(tǒng)并不完善,導致了檢查與監(jiān)督工作效率不高,工作效果并不明顯。我國并不存在具體的會計信息質量評價體系,對會計信息質量進行檢查也僅僅停留在準則層面,其評價的指標與標準并不明確,而且檢查結果往往比較模糊。
會計信息質量評價體系的建立能夠是會計信息質量檢查工作的效率得到提高,是檢查工作的效果比較明顯。會計信息質量評價體系能夠為會計信息檢查工作提供比較明確的檢查范圍與檢查方式,實現(xiàn)檢查工作的有的放矢,提高檢查工作的針對性。
2.會計信息質量評價原則
(1)系統(tǒng)性原則。系統(tǒng)性指的是對會計信息質量進行評價的過程中,要全面地考慮各個因素及其內在關系。要通過系統(tǒng)的評價標準對會計信息質量進行全面的評價,從而得到全面而又正確的分析結論。會計信息質量的影響因素眾多,因此需要從對個方面對會計信息質量進行評價。系統(tǒng)性的會計信息質量評價體系中包括完整性、相關性、穩(wěn)定性等方面。
(2)科學性原則??茖W性指的是在利用會計信息質量評價體系對會計信息質量進行評價時,得出的結論要客觀、合理。在會計信息質量評價指標線選取的過程中必須觀察科學性的原則,能夠對指標的有用性進行確保。會計信息質量受到眾多因素的影響,要選擇具有代表性的、能夠從不同的角度與層次的影響因素作為會計信息質量的評價指標。
(3)可操作性原則??刹僮餍缘脑u價指標指的是符合我國實際情況的評價指標,需要結合我國的實際情況,并對西方權威部門評價的方法進行借鑒。會計信息質量評價指標的設計必須具備可操作性,否則的話不管在理論方面設計的多么科學合理,都不能夠在實際的工作過程中解決遇到的問題,不能夠為信息使用者提供解決問題的方法與途徑,不能夠對會計信息質量評價發(fā)揮作用。
(4)重要性原則。不同的會計信息對于不同的信息使用者來說有著不同的重要性。首先是年度報告中財務信息評價,在財務報告中,年度報告時比較常見與比較重要的方式之一。信息使用者更加看重會計信息的可靠性,然而由于可靠性的特性,不能夠對其進行完全的鑒別。因此,需要對重要性原則進行重點把握,換個方向對會計信息質量進行評價。
(5)成本-效益原則。如果選擇一個合理的會計信息質量評價指標,但是在實際的操作過程中對該指標進行評價需要付出較大的成本,此時就應該考慮通過可替代的指標來對其進行替代。這就是所謂的成本效益原則。進行會計信息質量評價的目的就是對會計信息質量進行了解,最終為經濟決策提供依據(jù)。如果需要在會計信息質量評價的過程中付出加大的成本才能夠得到預期的收益,那么會計信息質量評價的意義就不存在了。但是如果某種需要重大成本投入的指標在進行替代的過程中,沒有合適的替代程序,那么為了確保會計信息質量評價的正確性,還是需要對該指標進行收集工作。
3.會計信息質量評價指標選取
(1)相關性評價指標選取。可比性指標選取――會計策略變更情況、會計估計變更情況、會計差錯更正情況;重要性指標選取――財務報告中重大財務問題分析的情況、重要分部信息提供情況、重要項目內部審計監(jiān)察情況;及時性指標選取――定時報告及時披露、重大事項公告及時披露、會計業(yè)務處理及時披露。
(2)可靠性評價指標選取。謹慎性指標選取――資產計提減值準備合理性、或有事項確認合理性、重大投資項目分析合理性;完整性指標選取――年報信息披露完整性、會計政策與會計變更披露完整性。關聯(lián)交易披露完整性;實質重于形式指標選取――關聯(lián)方關系的認定注重實質的情況、收入確認遵循業(yè)務實質的情況、企業(yè)合并遵循業(yè)務實質的情況;真實性指標選取――會計基礎工作情況、高層管理穩(wěn)定劑信譽情況、會計工作人員素質情況、公司治理結構情況、企業(yè)資信情況、會計處理方法與會計原則的符合情況。
4.會計信息質量評價指標體系
會計信息質量評價標準體系如圖所示。
圖 會計信息質量評價標準體系
關鍵詞:會計信息 質量要求 特征
一、引言
會計信息質量特征,即是對會計信息應具有的質量標準所作的具體描述或要求,是對會計信息質量進行評判的最一般和最基本的依據(jù),具體規(guī)定了會計信息為實現(xiàn)會計目標應具備的質量的規(guī)定。從理論上講,會計信息質量特征是基于實現(xiàn)會計目標的要求,它能夠約束會計信息,并使其有助于會計目標的實現(xiàn)。《企業(yè)會計準則――基本準則》提出的會計信息質量要求是對企業(yè)財務報告中所提供會計信息質量的基本要求,是使財務報告中所提供會計信息對投資者等使用者決策有用應具備的基本特征。根據(jù)基本準則規(guī)定,它包括可靠性、相關性、可理解性、可比性濱質重于形式、重要性、謹慎性和及時性。會計信息作為一種經濟信息,除具有經濟信息的一般特征,諸如可以被感知、識別、轉換、傳遞、儲存、加工處理等以外,具有自己的質量特征。會計信息質量特征之間具有一定的結構層次,每個特征所處的地位和作用不同,它們又相互聯(lián)系,相互制約,并且各特征之間有主次邏輯關系與結構層次。
一、會計信息的主、次質量特征
(一)會計信息的主要質量特征會計信息既是政府宏觀經濟調控的需要,更是投資者、債權人、社會公眾與企業(yè)管理當局評價財務狀況、做出投資決策的重要依據(jù)。會計的首要目標是提供信息使用者決策有用的會計信息。有用的會計信息必須具備可靠性和相關性兩個特點;相關性和可靠性是使會計信息對決策有用的主要質量特征。(1)會計信息的可靠性。會計信息的可靠性源自真實性、可驗證性和中立性。真實性是指一項數(shù)值或說明,符合它意在反映的現(xiàn)象,即會計信息反映了它所希望表述的內容;可驗證性指讓不同的合格會計人員依據(jù)相同的會計資料和會計政策進行確認、計量、記錄,應能得出相同或相似的會計信息;中立性指信息不應當有預定結果的偏向,在制定或執(zhí)行各種準則時,應主要關心所產生信息的相關性和可靠性。當會計資料沒有重要差錯或偏向、能如實反映它所擬反映或應當反映的情況并能提供給使用者作依據(jù)時,就具有了可靠性。我國《企業(yè)會計準則》規(guī)定:可靠性要求企業(yè)應當以實際發(fā)生的交易或者事項為依據(jù)進行確認、計量和報告,如實反映符合確認和計量要求的各項會計要素及其他相關信息,保證會計信息真實可靠、內容完整。會計信息客觀真實、具備可靠性,才可能供使用者做出正確的決策。(2)會計信息的相關性。相關性要求企業(yè)提供的會計信息應當與財務報告使用者的經濟決策需要相關,有助于財務報告使用者對企業(yè)過去、現(xiàn)在或者未來的情況作出評價或者預測。FASB指出:會計信息要與投資者、債權人等使用者的投資和信貸決策相關,就必須通過幫助其對過去、現(xiàn)在和將來事件的結果做出預測或者證實或更正先前的期望,從而具備在決策中導致差別的能力。可靠的會計信息只有與決策相關才會有用,信息的價值在于與決策相關、有助于決策。會計信息提供后如未能滿足信息使用者的需要或對使用者的決策沒有什么用,信息就不具有相關性。相關的會計信息必須能夠幫助使用者做出企業(yè)的未來發(fā)展前景、盈利趨勢等某些預測;必須能夠證實或證偽使用者的某些預測、幫助其評價過去所做的決策,反映企業(yè)的經營成果,據(jù)之提出改進企業(yè)經營管理的措施;必須具有及時性或時效性。信息如果提供得不及時、盡管曾經相關,但事過境遷,就會喪失其相關性。不相關的會計信息就不應提供,以免增加無效的信息成本。在會計核算中堅持會計信息的相關性,要在收集、加工、處理和提供會計信息過程中,充分考慮使用者的信息需求。
(二)會計信息的次要質量特征會計信息的次級質量特征是對主要質特征的補充和完善,尤其是在對某些特殊交易或者事項進行處理時,需要根據(jù)這些質量要求來把握其會計處理原則。(1)會計信息的謹慎性。謹慎性要求企業(yè)在進行會計核算時,應當遵循謹慎性原則的要求,不得多計資產或收益、少計負債或費用,不得設置秘密準備。企業(yè)的經營活動充滿著風險和不確定性,在會計核算工作中堅持謹慎性原則,要求企業(yè)在面臨不確定因素的情況下作出職業(yè)判斷時,應當保持必要的謹慎,充分估計到各種風險和損失,既不高估資產或收益,也不低估負債和費用,企業(yè)對可能發(fā)生的資產減值損失計提資產減值準備、對售出商品可能發(fā)生的保修義務等確認預計負債等。如要求企業(yè)定期或者至少于每年年度終了,對可能發(fā)生的各項資產損失計提資產減值準備等,就充分體現(xiàn)了謹慎性原則,體現(xiàn)了謹慎性原則對歷史成本原則的修正。謹慎性原則并不意味著企業(yè)可以任意設置各種秘密準備,否則,就屬于濫用謹慎性原則。(2)會計信息的實質重于形式。實質重于形式原則,要求企業(yè)應當按照交易或事項的經濟實質進行會計核算,而不應當僅僅按照法律形式作為會計核的依據(jù)。在實際工作中交易或事項的外在法律形式并不總能完全反映其實質內容。所以,會計信息要想反映其所擬反映的交易或事項,就必須根據(jù)交易或事項的經濟實質,進行核算和反映。融資租賃的核算、收入的確認(售后回購)、合并報表等會計方法均體現(xiàn)了該原則的要求。如果企業(yè)的會計核算僅僅按照交易或事項的法律形式進行,而其法律形式又沒有反映其經濟實質,那么其最終結果將不僅不會有利于會計信息使用者的決策,反而會誤導會計信息使用者的決策。(3)會計信息的可比性??杀刃砸笃髽I(yè)提供的會計信息應當具有可比性。具體包括:一是同一企業(yè)對于不同時期發(fā)生的相同或者相似的交易或者事項,應當采用一致的會計政策,不得隨意變更。二是不同企業(yè)發(fā)生的相同或者相似的交易或者事項,應當采用規(guī)定的會計政策,確保會計信息口徑一致、相互可比,即對于相同或者相似的交易或者事項,不同企業(yè)應當采用一致的會計政策,以使不同企業(yè)按照一致的確認、計量和報告基礎提供有關會計信息。企業(yè)的會計核算方法前后各期應當保持一致,不得隨意變更。如有必要變更,應當將變更的內容和理由、變更的累積影響數(shù),以及累積影響數(shù)不能合理確定的理由等,在會計報表附注中予以說明。企業(yè)發(fā)生的交易或事項具有復雜性和多樣性,對于某些交易或事項可以有多種會計核算方法。如果企業(yè)在不同的會計期間采用不同的會計核算方法,將不利于使用者對會計信息的理解,不利于會計信息作用的發(fā)揮。這并不意味著所選擇的會計核算方法不能作任何變更,在符合一定條件的情況下,企業(yè)可以變更會計核算方法,并在企業(yè)財務會計報告中作相應披露。針對同一企業(yè)前后期的會計報表,要求選用相同的會計方法或會計政策,便于前后不同會計期間的會計報表進行對比。企業(yè)的會計核算應當按照國家統(tǒng)一的會計制度的規(guī)定進行,會計指標應當口徑一致、相互可比,使所有企業(yè)的會計核算都建立在相互可比的基礎上。只要是相同的交易或事項,就應當采用相同的會計處理方法。會計處理方法的統(tǒng)一是保證會計信息可比的基礎。不同的企業(yè)可能處于不同行業(yè)、不同地區(qū),經濟業(yè)務發(fā)生于不同時點,
為了保證會計信息能夠滿足決策的需要,便于比較不同企業(yè)的財務狀況、經營成果和現(xiàn)金流量,企業(yè)應當遵循可比性原則的要求。為了達到可比性,相同的經濟事項應采用相同的會計原則或方法。但可比性并不要求各企業(yè)均采用相同的會計方法,而應該按各企業(yè)實際情況選用適當?shù)臅嫹椒?,以反映真實性為依?jù)。只有真實反映的信息,才能使其真正具有可比性。(4)會計信息的可理解性。對于信息使用者來講,信息應當具備可理解性,企業(yè)的會計核算和編制的財務會計報告應當清晰明了,便于理解和使用。如果所提供的信息使用者不理解,即使信息具有高度的可靠性和相關性,也不會有用??衫斫庑允切畔⒂杏眯缘那疤?。會計信息應著眼于滿足使用者的需要,要求其通俗易懂,用盡量淺顯的語言表達會計信息的含義和作用。也就是要求會計指標簡潔易懂,報表項目排列有序,勾稽嚴密,數(shù)據(jù)準確,注釋完備,文字說明與數(shù)據(jù)資料密切配合。提高會計信息的可理解性,有利于用戶準確、完整地把握會計信息的內容,從而更好地加以利用,可以提高信息的效益??衫斫庑允菚嬓畔⒌幕A質量特征,是對所有會計信息質量的基本要求。
三、會計信息質量特征的約束條件及其擴展
(一)會計信息質量的約束條件 前文分析了良好會計信息應具備的質量特征,但并非所有可靠、相關的會計信息都應該提供,而應考慮以下約束條件:(1)會計信息的及時性。及時性是指會計信息能在決策者做出決策時及時取得。及時性本身并不能使會計信息達到相關,但若信息不及時,則會計信息便與決策無關了。及時性要求企業(yè)的會計核算應當及時進行,不得提前或延后。會計信息的價值在于幫助所有者或其他方面作出經濟決策,具有時效性。即使是客觀、可比、相關的會計信息,如果不及時提供,對會計信息使用者也沒有任何意義,甚至可能誤導會計信息使用者。在會計核算過程中堅持及時性原則,一是要求及時收集會計信息,即在經濟業(yè)務發(fā)生后,及時收集整理各種原始單據(jù);二是及時處理會計信息,即在國家統(tǒng)一的會計制度規(guī)定的時限內,及時編制出財務會計報告;三是及時傳遞會計信息,即在國家統(tǒng)一的會計制度規(guī)定的時限內,及時將編制出的財務會計報告?zhèn)鬟f給財務會計報告使用者。如果企業(yè)的會計核算不能及時進行,會計信息不能及時提供,就無助于經濟決策,就不符合及時陛的要求。(2)重要性原則。重要性要求企業(yè)提供的會計信息應當反映與企業(yè)財務狀況、經營成果和現(xiàn)金流量有關的所有重要交易或者事項。重要性是指會計信息應該對那些相對比較重要的、影響財務會計報告使用者據(jù)以作出合理判斷的項目予以全面和盡可能詳細的披露;相反,不重要或與決策無關的項目,在不影響會計信息真實性和不至于誤導財務會計報告使用者作出正確判斷的前提下,則可以以簡要的方式披露,甚至不予披露。這是出自于會計信息的效用和簡化明晰的綜合考慮,實際上是對會計信息的提供施加了限制,使得財務報告的披露只涉及那些重要的足以對會計信息使用者的經濟決策產生影響的會計信息。重要性原則與會計信息成本效益直接相關。堅持重要性原則,就能夠使提供會計信息的收益大于成本。對于那些不重要的項目,如果也采用嚴格的會計程序,分別核算,分別反映,就會導致會計信息的成本大于收益。重要性本身沒有確切的衡量標準,哪些情況重要,是否需要在財務報告中披露,在評價某些項目的重要性時,在很大程度上取決于會計人員的職業(yè)判斷。一般來講,應當從質和量兩個方面綜合進行分析。從性質來講,當某一項目有可能對決策產生一定影響時,就屬于重要項目;從數(shù)量來講,當某一項目的數(shù)量達到一定規(guī)模時,就可能對決策產生影響。此外,人們在確定財務報告內容、披露方式和披露頻率等問題時,仍需要對成本與效益因素進行衡量和判斷。會計信息的質量除適合信息使用者的需要外,還要對信息的有用性和所花費的代價進行比較,若花費的代價大于其有用性所帶來的收益時,這種信息即使有用也不值得提供。
(二)會計信息質量特征的擴展 會計信息質量的特征還可以從以下方面進行擴展:(1)公允性。這里的公允性不同于公允價值概念,公允性包括兩層含義:一是立場的公允性,要求會計信息對實際情況的反映應該公允。不偏不倚,保持中立性;二是會計計量的公允性,新經濟時代經濟環(huán)境的迅猛變化,使會計要素的內容得到很大擴展,不同的會計要素本身就具有不同的特點,對計量屬性有不同的要求,如果對不同的會計要素,如固定資產、無形資產、人力資源、金融資產及衍生金融工具等采用同一計量標準,必然導致會計信息失之客觀準確。資產呈現(xiàn)多元化,會計計量的公允性要求會計計量方法從理論到實務也隨之多元化,以求公允反映各類資產的真實價值。未來財務會計的計量屬性應是歷史成本、公允價值、成本與市價孰低等多種計量屬性并存的模式。(2)前瞻性。新經濟的一個重要特征就是人們關注的不是過去和現(xiàn)在,而是未來。美國未來會計學家漢弗萊.H.納什在《未來會計》一書中也指出,經濟社會最大的價值在未來。新經濟時代,決策有用性越來越受到信息使用者關注,而決策是面向未來的。前瞻性原則要求會計信息著眼于未來,要求充分披露未來預測信息、非財務信息和社會責任信息,要求會計信息披露更及時更全面。新經濟時代信息技術的發(fā)展和市場的完善使得會計信息及時報告成為可能,聯(lián)機實時報告系統(tǒng)(OLKT)的應用,使得企業(yè)可以根據(jù)經濟業(yè)務的發(fā)生情況進行實時計量。這也是會計信息規(guī)避不確定性和風險的一種有效手段。(3)透明度。新經濟時代經濟形勢發(fā)展的特點是競爭激烈。風險加大。除了高新技術產業(yè)迅猛發(fā)展外,市場創(chuàng)新、金融創(chuàng)新層出不窮,對會計信息質量的要求越來越高。1997年初東南亞金融危機爆發(fā)后,許多國際性組織在分析東南亞金融危機的原因時,將東南亞國家不透明的會計信息歸為經濟危機爆發(fā)的原因之一。透明度最早由美國證券交易委員會(SEC)提出,1996年,SEC了關于IASC“核心準則”的聲明,提出三項評價“核心準則”的要素,其中第二項是“高質量”,SEC對高質量的具體解釋是可比性、透明度和充分披露。1998年,巴塞爾銀行監(jiān)管委員會的“增強銀行透明度”研究報告中,透明度定義為“公開披露可靠與及時的信息,有助于信息使用者準確評價一家公司的財務狀況和業(yè)績、經營活動、風險分布及風險管理實務”,高透明度意味著能夠透過現(xiàn)象看本質。提高會計信息透明度,將有助于企業(yè)的真實價值被市場發(fā)現(xiàn)和認可,降低其在市場運行中的各種成本與風險。(4)相對性和動態(tài)性。會計信息質量特征具有相對性。因為會計信息是客觀經濟活動的會計反映。從哲學上說,意識對存在的反映受主觀和客觀兩個因素的影響。會計信息既與會計人員的素質、能力、職業(yè)道德有關,又與會計準則、會計制度、會計處理程序和方法有關,會計處理程序的可選擇性與會計的不確定性使會計信息質量特征呈現(xiàn)相對性:會計信息的真實性具有相對性;在相關性與可靠性二者權衡中,會計學者提出相對可靠性;成本效益原則也使會計信息各質量特征呈現(xiàn)相對性特點。動態(tài)性特征主要是由于經濟活動、會計環(huán)境的迅速變化引起的,會計信息反映的只是某個時期和某個時點的經濟活動的情況,與當時的客觀環(huán)境是相適應的。但從發(fā)展的眼光看,會計信息各質量特征均以一定的條件為前提,條件不斷變化,質量特征亦處于不斷
發(fā)展變化之中,故呈現(xiàn)出動態(tài)性。
四、會計信息質量保障體系構建
(一)現(xiàn)有報告的改進英國的ASB、美國的AFSB和國際會計準則委員會在20世紀90年代均先后采取了相同的步驟:增加企業(yè)的財務業(yè)績報表,把已確認未實現(xiàn)的利得或損失同已實現(xiàn)的盈利合并,共同反映一個企業(yè)的全部業(yè)績。改革現(xiàn)行財務報告模式,并不意味著對之完全否定,我們應該繼承現(xiàn)行財務報告模式下的核心部分一財務報表。還要根據(jù)形式的變化對現(xiàn)有報表項目作出必要調整。
(二)揭示衍生金融工具近年來世界經濟得到了迅猛的發(fā)展,與之而來的交易風險也在迅速增加,衍生金融工具就是在這種背景下產生的。衍生金融工具是在原生工具的基礎上產生的,是根據(jù)股價、利率、匯率等未來行情趨勢,采用支付少量的保證金或權利金簽訂跨期合同或互換不同金融工具等交易形成的新型金融工具,主要包括:期權(Optino)、期貨(Futures)、互換(swap)、遠期合同(ForwardContact)、票據(jù)發(fā)行便利、利率上限、利率下限。與舊金融工具相比,衍生金融工具的標的物是股票、債券、匯率、股價指數(shù)等內容,而不是現(xiàn)金或實物本身,其收益則來自于這些標的物價值的變動,因而它有著更高的風險性,它實質上是一種保證金交易,“四兩撥千金”的特性極為明顯。因而衍生金融工具的運用既幫助企業(yè)轉移經營風險,又誘使了企業(yè)從事金融投機,這種巨大的金融風險和它的巨大危害性決定了它無法被報表相關者、特別是投資者所忽略,按照公允反映原則,企業(yè)財務報告附注中必須充分揭示這種風險。
[關鍵詞]會計信息質量 可靠性 相關性
1 可靠性與相關性含義的概述
1.1 可靠性的含義可靠性是指確保信息能免于錯誤及偏差并能忠實反映它意欲反映的現(xiàn)象或狀況的質量。也就是說,會計信息應該是準確的、不偏不倚的。在會計信息的質量體系中,可靠性是基礎和核心。我國2006年的《企業(yè)會計準則-基本準則》第二章“會計信息質量要求”中就提出“企業(yè)應當以實際發(fā)生的交易或者事項為依據(jù)進行會計確認、計量和報告。如實反映符合確認和計量要求的各項會計要素及其他相關信息,保證會計信息真實可靠、內容完整”。這一表述只將真實性和完整性包涵在可靠性之中,而對實質重于形式、謹慎性則是以單獨條款與可靠性并列表述,但沒有條款對中立性進行表述。
1.2 相關性的含義
相關性是指與決策有關、具有改變決策的能力,也就是說,具有相關性質量特征的會計信息會影響其使用者的決策行為。相關的會計信息應具有預測價值、反饋價值和及時性。我國2006年的《企業(yè)會計準則-基本準則》第二章“會計信息質量要求”中,對相關性的表述為:“企業(yè)提供的會計信息應當與財務會計報表使用者的經濟決策需要相關,有助于財務會計報告使用者對企業(yè)過去、現(xiàn)在或者未來的情況做出評價或者預測”,與國際會計準則理事會的《編報財務報表的框架》基本一致。
2 可靠性與相關性性質與確認原則
2.1 可靠性的性質與確認原則
2.1.1 可靠性的性質
部分定性,部分定量??煽啃詫τ跁嬓畔⑹遣糠侄ㄐ裕糠侄康?。一個指標的可靠性,以真實地反映它意在反映的情況為基礎,所以真實反映是可靠性的定性部分?;蛘哒f,會計信息的生產和使用者對會計信息的最初出發(fā)點是如實反映,而且希望客觀上也能如此。但由于會計信息本身的局限性,它往往是近似計量的結果,而且不可避免地存在偏向的可能所以對其表達或理解只能是定量的。必須承認可靠性有程度之分。它幾乎從來不是一個或黑或白的問題,而是一個可靠性更強或更弱的問題。
2.1.2 可靠性的確認原則
根據(jù)可靠性的涵義及其性質分析,確認一項會計信息是否可靠應遵循如下原則:
第一,客觀性。客觀性源于可靠性的定性部分,會計信息必須忠實反映企業(yè)經濟資財和債務,是否忠實反映,標準是客觀存在的經濟現(xiàn)象,它不以會計人員的主觀意志為轉移。第二,程度性。程度性源于可靠性的定量部分,由于會計信息反映客觀上存在計量上的困難,主觀上存在偏向的可能,使得會計信息不可能是絕對精確可靠的,而只是在一定程度或幅度內可靠,因此,只要會計信息用戶依賴它在一定程度內反映了它意在反映的經濟情況或事項,即可視為可靠。第三,信息個體差異性。由于企業(yè)每項經濟業(yè)務的不確定性程度不同,又由于每項會計信息的用處不一樣,導致不同的會計信息之間,可能或要求的可靠程度不一樣,使得不同會計信息之間于呈現(xiàn)出個體差異性。因此,確認會計信息的可靠性,要視不同經濟業(yè)務、信息的不同用處而定。
2.2 相關性的性質與確認原則
2.2.1 相關性的性質
某一信息是否邏輯的與某項決策有關。回答只有是與不是。但這一信息是否有影響信息使用者決策的能力,則要看這一信息對決策是否重要或金額相對的大,如果是,這一信息具有影響信息使用者決策的能力,是相關的信息,反之則不是。但如果這一信息與決策沒有關系,即使它代表的金額再大,也是不相關的。
2.2.2 相關性的確認原則
根據(jù)相關性的涵義及其性質分析崩認一項信息是否與信息使用者的決策相關,應遵循這樣幾個原則:
第一,客觀性。由于相關性源于信息的性質,而信息是客觀經濟環(huán)境中交易和事項的反映,交易與事項是否與決策相關,它不以會計人員的主觀意志為轉移,而是獨立于會計信息使用者之外的客觀事實。第二,發(fā)展變化性。發(fā)展變化性是由客觀性派生的,由于確認會計信息是否相關應遵循客觀性原則,而客觀經濟環(huán)境是發(fā)展變化的,因此,相關的會計信息內容不是固定不變的,而應隨著環(huán)境的發(fā)展變化而變化。第三,選擇性。這里的選擇性,不是會計人員主觀意志的選擇,而是各種會計信息的質量特征相互制約與平衡的結果。并不是所有相關的信息都應該和可能予以揭示,相關的信息首先要能通過重要性這個網篩,其次要能滿足一定的可靠性程度,最后還要符合成本效益原則。
3 相關性和可靠性的相互關系
通過對我國會計信息質量特征的可靠性與相關性概述我們可以知道,雖然可靠性和相關性是會計信息兩項重要的質量特征,但是兩者之間并不是總保持一致的。在某些情況下,或者會計信息的相關性很好,但可靠性較差;會計信息的可靠性很好,但相關性又較差,因此需要在可靠性和相關性之間進行權衡。
美國注冊會計師協(xié)會在一份綜合報告《改進財務報告…著眼于用戶》特別強調信息的相關性,并使其成為貫穿報告的主線,但這份報告對現(xiàn)行的許多會計政策仍然持肯定態(tài)度,由此可以看出美國人的兩難選擇。由于這種態(tài)度在報告中很多時候采取了用戶意見的態(tài)度,我們可以認為,在美國這樣一個會計最為發(fā)達的國家,也面臨著提高相關性的巨大壓力,但若要以降低可靠性為代價,則可能性不大。因此,在可靠性得到基本保證的前提下,盡可能提高相關性進而實現(xiàn)會計信息的有用性,可能是美國的較好選擇。
【關鍵詞】會計信息質量;XBRL;財務報告;分類標準
一、XBRL簡介
XBRL是基于XML語言的標準化財務報告,相對于傳統(tǒng)的財務報告,其優(yōu)越性主要體現(xiàn)在:第一基于XML的跨平臺優(yōu)勢,能夠解決“信息孤島”問題;第二是可靠性方面,XBRL自身提供了強大的驗證機制,而且其柔性化報告模式的可能性能夠在未來實現(xiàn)連續(xù)審計;第三是克服信息過載的問題,加強信息使用者獲取信息的方便程度。XBRL的技術架構按層次分為技術規(guī)范、分類標準和實例文檔三部分。技術規(guī)范定義了創(chuàng)建XBRL分類標準和實例文檔等應遵循的技術規(guī)則;分類標準由技術規(guī)范的FRTA制定,包含一個模式文檔和若干鏈接庫文件,是財務元素概念和關系的集合;實例文檔由技術規(guī)范的FRIS和分類標準共同決定,是對財務元素的情景化和實值化,最終體現(xiàn)為財務報告。分類標準和實例文檔是會計人員接觸的范疇。
二、XBRL對會計信息質量的改善作用
(一)分類標準對于會計信息質量的改善
本文主要介紹分類標準部分功能在可靠性和可比性上的提高作用。在最新XBRL2.1規(guī)范的支持下,通用分類標準的制定上能夠對公式鏈接庫和維度鏈接庫進行定義。XBRL文件中的公式鏈接庫具備強大的本地驗證功能,其斷言功能能夠判斷財務數(shù)據(jù)勾稽關系的一致性和異常值。相對于狹義的公式,公式鏈接庫會根據(jù)事實值來生成布爾值進行斷言,只要將會計業(yè)務規(guī)則轉化在公式中進行實現(xiàn),那么財務數(shù)據(jù)的驗證效率和正確率將得以顯著提高,提高信息質量的可靠性。另一方面,XBRL文件中的維度鏈接庫克服了傳統(tǒng)財務報告表格數(shù)據(jù)的結構固化導致的可比性差的問題,在文件中的超立方體項包含了定義好的各種維度,基本的財務元素會通過超立方體項加載上不同的維度成員,例如“庫存商品”可以裝載上“地區(qū)”和“商品種類”兩個維度來制表。維度鏈接庫靈活列示表格信息的功能有效解決了傳統(tǒng)財務報告表格維度不一致而可比性差的難題。
(二)XBRL外部技術支持對會計信息質量的改善
針對XBRL的平臺和技術等外部支持也能提高會計信息質量。對于傳統(tǒng)財務報告,當多種不同需求主體需求財務報告時,往往需要在需求主體的相應系統(tǒng)中進行二次人工轉換,會提高信息差錯的可能性,而XBRL具備跨平臺的優(yōu)勢,可以自由在不同系統(tǒng)之間進行無縫交換,加強了信息的可靠性和獲取相關信息的及時性。而且,對于不同的信息需求者來講,XBRL實例文檔能根據(jù)各種樣式表轉換為各種不同的列報方式,支持主表和附注之間的跳轉,降低信息使用者的認知成本,改善信息的相關性。目前,滬深兩市的XBRL平臺已經實現(xiàn)了會計信息的相互可比,信息使用者可以得到最多5家不同企業(yè)的橫向比較與同一企業(yè)5年信息的縱向比較,信息的可比性也得到顯著提高。
三、XBRL信息質量的現(xiàn)存問題分析
(一)分類標準的適用性問題
我國財政部考慮了與IFRS的趨同性,因此在制定模式上效仿IFRS分類標準,以會計準則為導向進行通用分類標準的制定,這使得通用分類標準能夠與企業(yè)會計準則高度契合,財務元素與披露規(guī)則的匹配性較好。但這樣的分類標準制定模式沒有考慮到企業(yè)在報告實務中的偏好性問題,這導致企業(yè)在XBRL的編制中會自行擴展財務元素。在自行擴展上,企業(yè)在不僅要擴展元素,還需要擴展元素之間的關系,我國會計人員的XBRL技能與經驗尚不成熟,在XBRL的編制上出錯率較高,容易出現(xiàn)對擴展元素概念和概念關系的認知差錯,元素的擴展反而會降級信息質量的可靠性。
(二)XBRL的技術復雜性問題
通用分類標準的維度鏈接庫為信息質量的改善提供了強大的功能。但是維度仍然由財政部固化在分類標準當中,不同行業(yè)為滿足自身在附注上的實務偏好也要對維度進行擴展,這對會計從業(yè)人員的計算機水平提出了更高的要求。目前通用分類標準的元素結構實現(xiàn)了扁平化,元素之間的關系只能通過定義、展示等鏈接庫進行表示。而我國的會計人員缺乏XBRL培訓的背景,對這種扁平而缺乏層次的財務元素結構難以理解,很難靈活運用XBRL的維度功能。同時XBRL技術的復雜性導致進入成本較高,其在企業(yè)中采納和擴散也受到了阻礙。因此,XBRL對信息質量的改善上目前存在著較大的局限性。
(三)XBRL信息安全和審計問題
公式鏈接庫的校驗功能主要通過軟件開發(fā)商來實現(xiàn),而且已經能夠滿足證券市場對XBRL業(yè)務規(guī)則的需求。但是該優(yōu)勢僅體現(xiàn)在本地檢驗上。XML自身并沒有對數(shù)據(jù)傳輸過程中的完整性提供校驗和加密機制,這使得XBRL報表在傳輸過程中仍然存在著信息丟失和遭受攔截篡改的可能性。我國滬市在同步報送財務報告和XBRL報告時,會提醒用戶以財務信息仍然要以PDF報告為準,也反應了這一情況。除了信息安全存在風險之外,我國對也沒有針對XBRL報告的審計體系,目前兩市直接以審計后的PDF報告生成XBRL文檔,沒有對XBRL的分類標準質量和實例文檔的質量進行進一步審計,這也使XBRL表達出來財務信息缺乏足夠的可靠性和準確性。在國外已有學者基于XBRL上擴展出了XARL語言,目的是對XBRL報告進行審計鑒證,提高信息使用者對于信息真實性評估的確定性,目前國內對于XARL的研究極少,相關工作也難以開展。
(四)XBRL報告的有用性問題
張?zhí)煳?、李曉榮(2011)指出XBRL的潛力之一就是支持數(shù)據(jù)挖掘工作。目前滬深兩市仍然在采用各自的分類標準,實例文檔中僅包含了合并過后的數(shù)據(jù)信息,沒有對財務信息元素進行進一步細分,數(shù)據(jù)的向下挖掘沒有實現(xiàn)。要實現(xiàn)從報表到賬簿的追溯,需要將會計賬簿標準化,這需要XBRLGL的支持。我國對標準賬的應用仍處于探索階段,目前XBRL并不能提高內部決策的有用性。另外,滬深兩市的XBRL平臺的功能比較單一,用戶僅能獲取限定年份的主表信息,主表和附注之間的跳轉等幫助用戶理解的功能也沒有實現(xiàn),外部決策的有用性上也沒有得到充分體現(xiàn)。
四、小結
對于XBRL對信息質量改善存在的問題,相關部門應充分考慮不同的行業(yè)特征,改善通用分類標準,避免企業(yè)自行擴展過多的財務元素;投入資金加強會計人員的XBRL技能培訓,提高市場的認知接納水平,加快通用分類標準在兩市的推廣運用;建立XBRL的信息安全保障體系,在信息安全管理方面加快建立風險評估和審計機制;利用多種優(yōu)惠政策鼓勵軟件開發(fā)商對于標準賬的開發(fā)工作,盡快實現(xiàn)XBRL信息的數(shù)據(jù)挖掘功能。
參考文獻
[1]陳瀟怡.2016.XBRL財務報告實施現(xiàn)狀、質量風險與對策.財會月刊[J],1:24-27.