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一、財務報表審計與內(nèi)部控制審計的區(qū)別與聯(lián)系

(一)兩者的主要區(qū)別

首先，在審計目標和審計對象上存在差別。前者主要是對重大方面能否能夠反映企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果情況、現(xiàn)金流量情況等進行審計監(jiān)督，其審計對象是企業(yè)經(jīng)營成果、財務狀況和現(xiàn)金流量。后者其目標是對企業(yè)內(nèi)部控制及財務報告有效性進行審計監(jiān)督，其審計對象主要指向財務報告形成機制。其次，內(nèi)部控制所要測試的范圍和目的不同。前者需要對企業(yè)內(nèi)部控制進行測試，但一般只選取對財務報告可能有重大影響的內(nèi)控事項，其內(nèi)容、范圍和選取的樣本量都較小，目的是要尋找形成機制的可靠支撐證據(jù)，進而提出相關審計意見;相反，后者應對內(nèi)部控制的設計、運行等進行全面評價，設計的內(nèi)容和范圍較大，需要選擇的樣本量也比較多。第三，內(nèi)部控制有效性評價的深度和準確度要求不一樣。前者進行內(nèi)部控制測試只是為了給后續(xù)實質(zhì)性測試提供依據(jù)，評價結(jié)論的準確程度要求較低;在深度方面，只需要做必要的分析，能夠判斷它對內(nèi)控有效性的具體影響即可。后者則必須獲取適當、充分的證據(jù)，為發(fā)表內(nèi)控審計意見提供合理保證，必須對財務報告內(nèi)控有效性發(fā)表審計意見，對內(nèi)控審計過程中注意到的非財務報告內(nèi)控重大缺陷予以披露;必須根據(jù)一般缺陷、重要缺陷、重大缺陷等嚴格區(qū)分，對識別出的各種內(nèi)控缺陷進行分析、評估，這就對內(nèi)部控制評價結(jié)論的深度和準確度提出了較高要求。此外，兩者審計報告的內(nèi)容存在很大差異。

(二)兩者的主要聯(lián)系

一是審計業(yè)務類型完全一致。兩大審計的業(yè)務類型是完全一致的，運用到的相關審計理論和實務都具有相同的適用性、指導性。二是風險導向的審計理念一致。財務報表審計首先要依據(jù)審計風險模型對內(nèi)部控制風險進行評估，進而依據(jù)評估結(jié)果決定如何實施審計程序和范圍從而獲取審計證據(jù)。內(nèi)部控制審計選擇擬測試的控制方法，從而收集測試所需的證據(jù)，特定領域重大缺陷風險越高，相應的審計關注越多。三是財務報表審計過程中必須要內(nèi)部控制測試這一重要環(huán)節(jié)。兩者都需要對內(nèi)部控制進行測試、評價，并且內(nèi)部控制測試和評價是財務報表審計過程中不可缺少的重要環(huán)節(jié)。四是內(nèi)部控制審計主要側(cè)重財務報告內(nèi)部控制。五是審計流程和審計取證方法的一致性。六是在審計重要性水平的確定、重點賬戶及相關認定等方面也存在高度的一致性。

二、財務報表審計與內(nèi)部控制審計進行整合的必要性和可行性

(一)整合能夠有效降低審計成本和提高審計質(zhì)量

將兩個審計進行整合符合成本效益的基本原則，并能夠產(chǎn)生很好的協(xié)同效應，從而降低審計成本。此外，整合審計能夠為企業(yè)和會計師事務所減少許多重復性的工作，有效減少和避免因?qū)徲嬇袛嗖灰恢露斐傻牟槐悖瑥亩欣谔岣邔徲嫻ぷ餍屎唾|(zhì)量。

(二)整合后審計證據(jù)能夠進行相互印證，從而降低審計風險

將財務報表審計與內(nèi)部控制審計相整合，很容易實現(xiàn)由同一家會計師事務所甚至同一名或幾名注冊會計師來執(zhí)行審計，減少了信息不對稱、銜接不緊密等諸多不便，能夠?qū)崿F(xiàn)審計證據(jù)的相互印證，從而在很大程度上降低審計本身的風險。

(三)整合審計具有很強的可操作性

企業(yè)財務報表審計與內(nèi)部控制審計兩者所具有的緊密聯(lián)系，使得兩者在審計理念、審計流程、業(yè)務類型、審計方法等方面存在很大的共同性和一致性，使得整合審計操作性比較強，存在的問題和障礙比較容易被解決和克服。

三、財務報表審計與內(nèi)部控制審計進行整合的思路與策略

(一)審計計劃階段

審計計劃要充分考慮風險評估、舞弊風險、利用他人工作、公司規(guī)模與審計工作量等內(nèi)容。財務報表審計計劃要包含總體審計策略、具體審計方案。制定總體審計策略，才能夠確定審計時間、范圍、方向，并指導審計計劃實施。風險評估活動要在審計各個環(huán)節(jié)進行，隨時發(fā)現(xiàn)缺陷，隨時進行修改。兩者要使用相同的重要性水平。

(二)審計實施階段

執(zhí)行風險評估過程中，既要注意識別評估被審計單位所經(jīng)營活動的重大錯報風險，從而確定下步審計程序，還要積極為計劃測試控制提供判斷依據(jù)。執(zhí)行整合審計，主要包含識別重要賬戶、了解錯報的可能來源、選擇擬測試的控制以及評估判斷、列報及認定企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境。

(三)評價控制缺陷階段

在評價控制缺陷時，要根據(jù)財務報表審計所確定的重要性水平，對財務報告控制缺陷進行重要性評價。要運用職業(yè)判斷，評價各項控制缺陷的嚴重程度，確定能否構成重大缺陷。要對整個內(nèi)部控制情況及思考判斷過程進行記錄，記清楚得出關鍵判斷和結(jié)論的具體理由。

(四)審計報告階段

注冊會計師、會計師事務所在確定對被審計單位內(nèi)部控制是否出具審計報告時，可采用否定意見、無保留意見、無法表示意見三種報告格式類型，若審計范圍受限制則只能出具無法表示意見報告。

四、結(jié)束語

財務報表審計和內(nèi)部控制審計是審計的兩種重要內(nèi)容，也是世界普遍采用的審計方式。美國頒布的《薩班斯—奧克斯利法案》(簡稱SOX法案)明確首次將內(nèi)部控制審計確立為注冊會計師的法定和強制審計業(yè)務之一。此后，日本、英國、加拿大、歐盟等發(fā)達國家和地區(qū)也相繼頒布內(nèi)部控制評價和審計準則。從審計發(fā)展未來來看，兩者的整合是一大趨勢。我國在推進財務報表審計和內(nèi)部控制審計的整合過程中，要放寬視野，積極學習借鑒，不斷解決和客戶整合過程中產(chǎn)生和存在的問題。

作者：蔣智霞 單位:河南職業(yè)技術學院