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提要】在全球經(jīng)濟(jì)迅猛發(fā)展的大背景下，會(huì)計(jì)已經(jīng)逐漸演變成一種較為完善和系統(tǒng)的制度安排。這種制度安排圍繞著會(huì)計(jì)主體的價(jià)值運(yùn)動(dòng)展開，目的是通過信息的制度化溝通，并結(jié)合其他制度，協(xié)調(diào)利益相關(guān)者的經(jīng)濟(jì)利益，降低商業(yè)活動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)，增強(qiáng)交易各方的信心，確保復(fù)雜的商業(yè)活動(dòng)能夠持續(xù)順利地進(jìn)行。

【關(guān)鍵詞】會(huì)計(jì)性質(zhì)安排

會(huì)計(jì)，作為一種通用的商業(yè)語言，其內(nèi)涵和外延是隨著經(jīng)濟(jì)生活和商業(yè)活動(dòng)的復(fù)雜化而不斷擴(kuò)展的。對(duì)會(huì)計(jì)性質(zhì)的認(rèn)識(shí)，也是與時(shí)俱進(jìn)的。制度經(jīng)濟(jì)學(xué)為研究會(huì)計(jì)提供更廣闊的視野。所以，在目前的形勢(shì)下，把會(huì)計(jì)放在制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的理論視角下觀察，我們會(huì)自然而然地得出這樣的結(jié)論——會(huì)計(jì)是一種制度安排。

一、會(huì)計(jì)性質(zhì)認(rèn)識(shí)的歷史回顧

會(huì)計(jì)的性質(zhì)，是指能夠徹底反映會(huì)計(jì)內(nèi)涵、特征、職能的根本表現(xiàn)，這種根本表現(xiàn)是將會(huì)計(jì)區(qū)別于其他人類活動(dòng)的標(biāo)志。對(duì)會(huì)計(jì)性質(zhì)的認(rèn)識(shí)，近幾十年來經(jīng)歷了若干發(fā)展階段，形成了不同階段下各有特色的理論闡述。通過對(duì)這些認(rèn)識(shí)的回顧，我們可以清楚地看到:對(duì)會(huì)計(jì)性質(zhì)的認(rèn)識(shí)經(jīng)歷了由低級(jí)到高級(jí)、由淺入深的過程;而每一階段不同的理論也積極影響了會(huì)計(jì)實(shí)踐的發(fā)展。

20世紀(jì)中期，關(guān)于會(huì)計(jì)性質(zhì)論，發(fā)達(dá)國家比較流行的是工具論、藝術(shù)論等。同一時(shí)期，由于政治和經(jīng)濟(jì)的雙重原因，我國流行的是“會(huì)計(jì)屬于上層建筑”和“生產(chǎn)力論”。在這樣的理論下，對(duì)會(huì)計(jì)的認(rèn)識(shí)服從于政治需要，致使會(huì)計(jì)成為統(tǒng)治階級(jí)手中的一種統(tǒng)治工具，無法發(fā)揮自身的能動(dòng)性，嚴(yán)重阻礙了會(huì)計(jì)思想、理論及實(shí)踐活動(dòng)的創(chuàng)新和發(fā)展。

在工具論、藝術(shù)論等理論之后，隨著科技的進(jìn)步和相關(guān)學(xué)科的發(fā)展，信息系統(tǒng)論在西方國家流行起來。我國的會(huì)計(jì)學(xué)者迅速接受了這一觀點(diǎn)，提出會(huì)計(jì)是“一個(gè)以提供財(cái)務(wù)信息為主的經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)”(葛家澍，唐予華，1983)。而與此同時(shí)，另一種觀點(diǎn)出現(xiàn)并與之分庭抗禮，這就是管理活動(dòng)論。持該觀點(diǎn)的學(xué)者認(rèn)為:會(huì)計(jì)是“旨在提高經(jīng)濟(jì)效益的一項(xiàng)具有反映和控制職能的管理活動(dòng)”(楊紀(jì)婉，閻達(dá)五，1986)。這兩種觀點(diǎn)的出現(xiàn)，是在當(dāng)時(shí)的經(jīng)濟(jì)、政治等大環(huán)境的改變下出現(xiàn)的必然結(jié)果，對(duì)會(huì)計(jì)性質(zhì)的認(rèn)識(shí)較之工具論、藝術(shù)論有了一定突破，并對(duì)會(huì)計(jì)工作有了積極的影響，使我國的會(huì)計(jì)在改革開放后有了長(zhǎng)足的發(fā)展和進(jìn)步。在這兩種觀點(diǎn)占據(jù)主導(dǎo)地位較長(zhǎng)時(shí)間后，20世紀(jì)90年代又出現(xiàn)了一種新觀點(diǎn)，即會(huì)計(jì)是“以處理價(jià)值信息為基礎(chǔ)的管理活動(dòng)”(李孝林，1997)。該觀點(diǎn)將以上兩種觀點(diǎn)結(jié)合起來，互為補(bǔ)充，形成一種新的會(huì)計(jì)性質(zhì)論。還有人認(rèn)為“會(huì)計(jì)的性質(zhì)是有關(guān)全面地、連續(xù)地、完整地進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的方式，也就是會(huì)計(jì)的確認(rèn)和計(jì)量才是會(huì)計(jì)的性質(zhì)”(謝志華，2003)。這些觀點(diǎn)也只是在表述上具有新意，并沒有形成認(rèn)識(shí)上的根本突破。由于對(duì)會(huì)計(jì)性質(zhì)認(rèn)識(shí)的長(zhǎng)期停滯，會(huì)計(jì)理論已無法滿足時(shí)展的需要，甚至落后于實(shí)踐，無法發(fā)揮理論的指導(dǎo)作用。

應(yīng)該看到，近幾十年來對(duì)會(huì)計(jì)性質(zhì)的認(rèn)識(shí)過程凸顯出會(huì)計(jì)對(duì)經(jīng)濟(jì)、政治、科技等外部環(huán)境變化的反映程度。隨著外部環(huán)境的變化，會(huì)計(jì)的外延和內(nèi)涵也在不斷擴(kuò)展。人們對(duì)性質(zhì)的認(rèn)識(shí)具有階級(jí)性、局限性，但不能因?yàn)楝F(xiàn)實(shí)情況的變化而否定各種認(rèn)識(shí)、理論的相對(duì)正確性和重要意義。因?yàn)?，認(rèn)識(shí)本身也要隨著外部和內(nèi)部的變化而改變，這是認(rèn)識(shí)論上的必然性。“認(rèn)識(shí)論的一個(gè)核心原則是，知識(shí)不是一個(gè)靜態(tài)的概念。知識(shí)永遠(yuǎn)特定于某一具體時(shí)間?！痹趯?duì)會(huì)計(jì)性質(zhì)認(rèn)識(shí)的歷史回顧中我們可以得出以下結(jié)論:①受客觀環(huán)境的重大影響，對(duì)會(huì)計(jì)性質(zhì)和認(rèn)識(shí)過程是遞進(jìn)的，認(rèn)識(shí)結(jié)果在不斷縱深化。②相關(guān)學(xué)科和技術(shù)的發(fā)展，促進(jìn)了會(huì)計(jì)性質(zhì)認(rèn)識(shí)的發(fā)展。比如，信息系統(tǒng)論就是受同一時(shí)期“三論(系統(tǒng)論、信息論、控制論)”的觸發(fā)而發(fā)展并流行起來的。③前面所提到的會(huì)計(jì)性質(zhì)觀，基本上都是站在一個(gè)微觀的角度，從會(huì)計(jì)最基礎(chǔ)的操作層面上來研究會(huì)計(jì)性質(zhì)，沒有以一個(gè)開闊的視野來研究廣義上會(huì)計(jì)的性質(zhì)。④前文所列舉的關(guān)于會(huì)計(jì)性質(zhì)認(rèn)識(shí)的理論，在現(xiàn)有的環(huán)境下已經(jīng)顯得過時(shí)，不能解釋新形勢(shì)下會(huì)計(jì)性質(zhì)對(duì)全球經(jīng)濟(jì)的重大作用，因此迫切需要重新審視外部環(huán)境并且借鑒新的相關(guān)學(xué)科的最新研究成果，使得人們對(duì)會(huì)計(jì)性質(zhì)的認(rèn)識(shí)達(dá)到一個(gè)新的高度，從而更好地指導(dǎo)會(huì)計(jì)理論研究和會(huì)計(jì)實(shí)踐活動(dòng)。

二、從會(huì)計(jì)的發(fā)展歷程看會(huì)計(jì)性質(zhì)的變化

20世紀(jì)末的10年間，世界經(jīng)濟(jì)的發(fā)展雖然遇到了一些障礙，但發(fā)展的勢(shì)頭和帶來的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)都是前所未有的。會(huì)計(jì)在這樣的環(huán)境下，其地位和影響越來越重大。而連續(xù)發(fā)生的大公司會(huì)計(jì)造假案造成的影響以及涉及各主要國家的會(huì)計(jì)的改革和完善，充分說明了在新形勢(shì)下經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)與會(huì)計(jì)的聯(lián)系越來越緊密。如果還用以前的會(huì)計(jì)理論解釋新形勢(shì)下會(huì)計(jì)的性質(zhì)，無疑是削足適履，不得其解。所以，配合新的外部環(huán)境，對(duì)會(huì)計(jì)性質(zhì)的理解和解釋也應(yīng)該與時(shí)俱進(jìn)。

要深化對(duì)會(huì)計(jì)性質(zhì)的認(rèn)識(shí)，應(yīng)該考慮以下幾個(gè)問題:會(huì)計(jì)為準(zhǔn)服務(wù);會(huì)計(jì)能夠提供什么;怎樣提供;為什么提供。下面以制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的理論框架，結(jié)合會(huì)計(jì)的發(fā)展歷史，通過對(duì)這幾個(gè)方面的綜合認(rèn)識(shí)來深刻闡釋會(huì)計(jì)性質(zhì)。

會(huì)計(jì)能夠提供什么？也就是會(huì)計(jì)能做什么，使用會(huì)計(jì)的人能夠從中獲得什么?一般認(rèn)為，會(huì)計(jì)能夠提供一個(gè)特定會(huì)計(jì)主體在特定階段的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)(信息)，幫助信息使用者進(jìn)行決策。這種認(rèn)識(shí)并無錯(cuò)誤，但這只是認(rèn)識(shí)到會(huì)計(jì)的表象或形式。實(shí)際上，數(shù)據(jù)或信息都只是會(huì)計(jì)運(yùn)動(dòng)的一種直接表現(xiàn)出來的結(jié)果，并不是過程和內(nèi)涵。會(huì)計(jì)為我們提供了經(jīng)濟(jì)活動(dòng)以及商務(wù)交易過程的影像，就像紀(jì)錄片一樣，忠實(shí)地記錄下這段期間發(fā)生的活動(dòng)，然后通過剪輯再向信息使用者播放。我們看到的是各種數(shù)據(jù)并且從中獲得信息。但我們不能把這種表象直接作為會(huì)計(jì)性質(zhì)。就像看電影一樣，表面上是看到人物、場(chǎng)景在銀幕上的活動(dòng)，實(shí)際上觀眾獲得的是一種精神上的享受、愉悅甚至啟發(fā)。所以，我們認(rèn)為電影的實(shí)質(zhì)可以上升到“文化”層面，而不只是一種工具或技術(shù)手段。那么，對(duì)會(huì)計(jì)性質(zhì)的認(rèn)識(shí)為什么還要局限于它的表現(xiàn)形式或者表現(xiàn)手段?會(huì)計(jì)本身能夠提供比“數(shù)據(jù)”或“信息”內(nèi)涵更深刻的一種東西，這種東西理所當(dāng)然就是“制度”。

現(xiàn)在來看看什么是制度，然后解釋會(huì)計(jì)為什么能夠提供“制度”?！爸贫取北欢x為由人制定的規(guī)則。它們抑制著人際交往中可能出現(xiàn)的任意行為和機(jī)會(huì)主義行為。制度為一個(gè)共同體所有，并總是依靠某種懲罰而得以貫徹。制度的關(guān)鍵功能是增進(jìn)秩序，當(dāng)秩序占據(jù)主導(dǎo)地位時(shí)，人們就可以預(yù)見未來，從而能更好地與他人合作，增強(qiáng)對(duì)自己冒險(xiǎn)從事創(chuàng)新性試驗(yàn)的信心。對(duì)于制度在經(jīng)濟(jì)中的影響作用，其實(shí)很早以前就已經(jīng)被發(fā)現(xiàn)。只是由于長(zhǎng)期以來，經(jīng)濟(jì)發(fā)展過分依賴于實(shí)物，比如資本、自然資源、勞動(dòng)力等硬件，導(dǎo)致人們對(duì)制度這種經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)要素的軟件的忽略。當(dāng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展達(dá)到一定水平并在一個(gè)較高的層面上運(yùn)行時(shí)，人們才會(huì)意識(shí)到軟件的作用比硬件更重要，這里就包括為安排經(jīng)濟(jì)活動(dòng)有序進(jìn)行的各種制度。經(jīng)濟(jì)學(xué)家們逐漸認(rèn)識(shí)到低增長(zhǎng)經(jīng)濟(jì)和高增長(zhǎng)經(jīng)濟(jì)之間的差異往往能用第三類要素來解釋，這里所說的第三類要素就包括“制度”。制度經(jīng)濟(jì)學(xué)在近年來的發(fā)展壯大就是這一現(xiàn)象的最好證明。這也充分說明為什么“經(jīng)濟(jì)越發(fā)展，會(huì)計(jì)越重要”，因?yàn)闀?huì)計(jì)本身就是一種“制度安排”，它提供的就是一種“制度”。從會(huì)計(jì)發(fā)展的過程來看，會(huì)計(jì)是人們?cè)诮?jīng)濟(jì)交往中形成的一種規(guī)則，是圍繞一個(gè)能產(chǎn)生利益的經(jīng)濟(jì)組織做出的有關(guān)價(jià)值記錄、確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)送等方面的一系列規(guī)定。正是在這種“制度”的提供下，會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)所包含的財(cái)務(wù)信息才能夠以一種有效率、有組織的方式出現(xiàn)并被人所用。也正是這種“制度”，使得使用會(huì)計(jì)信息的人能夠按照同一種規(guī)律理解這些信息并運(yùn)用于決策，可以合理預(yù)計(jì)其他相關(guān)人物的活動(dòng)后果，降低經(jīng)濟(jì)交往的成本，減少行動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)。從這個(gè)角度看，如果僅僅把會(huì)計(jì)作為一種技術(shù)手段或工具，則無法充分解釋為什么在現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中圍繞著會(huì)計(jì)會(huì)形成那么多的政治團(tuán)體、利益集團(tuán)、組織機(jī)構(gòu)、利益沖突和協(xié)調(diào)、經(jīng)濟(jì)后果，以至于在相當(dāng)長(zhǎng)的時(shí)間和較大范圍內(nèi)，需要國家機(jī)器的介入，以強(qiáng)制方式加以執(zhí)行。當(dāng)然，會(huì)計(jì)并非從一開始就形成了這樣一個(gè)比較完善的制度體系，它的形成過程和人類所運(yùn)用的其他制度一樣，是逐漸發(fā)展并完善起來的。

在會(huì)計(jì)發(fā)展的過程中，我們已經(jīng)注意到:在商業(yè)活動(dòng)不發(fā)達(dá)的社會(huì)，會(huì)計(jì)本身也不發(fā)達(dá)。商業(yè)活動(dòng)的發(fā)展涉及的因素很多。其中一個(gè)重要因素是組織結(jié)構(gòu)的復(fù)雜化，牽涉的利益相關(guān)者增加。也就是說，發(fā)達(dá)的商業(yè)活動(dòng)應(yīng)該表現(xiàn)為內(nèi)容、范圍的擴(kuò)大、參與者人數(shù)的增加，以至于需要眾多專業(yè)化分工和協(xié)作。當(dāng)人們?cè)絹碓蕉嗟匦枰谏虡I(yè)活動(dòng)中與陌生人打交道時(shí)，各自的利益就受制于他人的活動(dòng)。怎樣制約他人的機(jī)會(huì)主義活動(dòng)，降低交易風(fēng)險(xiǎn)，是每個(gè)人面臨的現(xiàn)實(shí)問題。在商業(yè)活動(dòng)的初期，這種活動(dòng)更多地表現(xiàn)為個(gè)人或有血緣關(guān)系的家族經(jīng)營，因此信息高度準(zhǔn)確，對(duì)交易活動(dòng)的控制程度很高。在這種情況下，不需要復(fù)雜的會(huì)計(jì)知識(shí)和手段，會(huì)計(jì)的出現(xiàn)只是提供很簡(jiǎn)單的重復(fù)性高的技術(shù)性工作，如記錄和計(jì)算。但當(dāng)商業(yè)的活動(dòng)范圍、經(jīng)營內(nèi)容越來越大時(shí)，組織結(jié)構(gòu)、資金來源也就越來越復(fù)雜，所涉及的勞動(dòng)和知識(shí)分工也越來越細(xì)化，自然需要大范圍個(gè)體的參與。

那么，重要的問題就是:遍布世界各地的、各種各樣的人怎么協(xié)調(diào)行動(dòng)，創(chuàng)造出所期望的最終結(jié)果——無數(shù)不同的商品和服務(wù)呢?回答是:制度。制度的產(chǎn)生正是源于這種“協(xié)調(diào)”的需要。在此，制度成為“一種為人類選擇和學(xué)習(xí)提供的‘外在支架’”(安迪．克拉克，1997)。會(huì)計(jì)是奠定商業(yè)組織基礎(chǔ)的各種制度安排中的一種。所以，我們可以解釋為什么在發(fā)達(dá)商業(yè)活動(dòng)中，會(huì)計(jì)的重要性要高于不發(fā)達(dá)商業(yè)活動(dòng)的重要性(請(qǐng)注意這里“發(fā)達(dá)”的含義)。同樣，用“制度”來理解會(huì)計(jì)的產(chǎn)生與發(fā)展，我們也就能夠解釋為什么歷史上包括中國在內(nèi)的幾大文明古國的商業(yè)活動(dòng)在很長(zhǎng)的時(shí)間內(nèi)并非不活躍，經(jīng)濟(jì)水平也處于世界領(lǐng)先地位，但會(huì)計(jì)就是不能在這些土地上結(jié)出碩果來。原因就在于，會(huì)計(jì)作為一種制度安排，只有涉及的需要規(guī)范的行為主體越多，它的功能才能越多地表現(xiàn)出來。也就是說，制度的產(chǎn)生需要在規(guī)模上找到一個(gè)“臨界點(diǎn)”。突破這個(gè)“臨界點(diǎn)”，制度在減少機(jī)會(huì)主義、降低風(fēng)險(xiǎn)、減少信息搜尋成本和交易成本上的作用就越突出。小范圍家族和親人之間的活動(dòng)更多地需要愛、血緣關(guān)系等來規(guī)范，并且信息透明度、彼此信任度極高，“制度”的表現(xiàn)十分模糊，其功能無從發(fā)揮。當(dāng)商業(yè)活動(dòng)的發(fā)達(dá)表現(xiàn)為專業(yè)分工的普及、股份制組織形態(tài)的出現(xiàn)、交易范圍的擴(kuò)大、使用對(duì)象的增加，就需要會(huì)計(jì)從內(nèi)容到形式上發(fā)展為一種制度體系，從而可以配合發(fā)展完善起來的其他制度，如金融制度、法律制度等，為商業(yè)活動(dòng)設(shè)定規(guī)范，減少交易之間的摩擦。經(jīng)濟(jì)越發(fā)達(dá)，會(huì)計(jì)所協(xié)調(diào)和作用的對(duì)象越廣，會(huì)計(jì)的內(nèi)涵和外延就擴(kuò)展越快，會(huì)計(jì)作為一種制度安排的特性也就越突出。

制度按其來源，可分為內(nèi)部(在)制度和外部(在)制度兩種。本文所述會(huì)計(jì)，屬于一種外部化了的內(nèi)部制度。這也是會(huì)計(jì)發(fā)展的必然結(jié)果。會(huì)計(jì)的出現(xiàn)，首先是作為一種初級(jí)的內(nèi)在制度，是由個(gè)體獨(dú)特的經(jīng)驗(yàn)不斷演化而來的。最初這種經(jīng)驗(yàn)只為個(gè)體活動(dòng)服務(wù)。當(dāng)個(gè)體的活動(dòng)范圍不斷擴(kuò)大、與他人的交往越加頻繁時(shí)，這種經(jīng)驗(yàn)不斷融合發(fā)展，逐漸形成一種為人們共同接受的規(guī)則，并在特定的群體中協(xié)調(diào)著人們的交往。這種規(guī)則確定下來后，不斷在運(yùn)行過程中改良，形成一種正式化的內(nèi)在規(guī)則。這種正式化的內(nèi)在規(guī)則不僅要求群體內(nèi)個(gè)體的自覺遵循，還設(shè)立了懲治方法強(qiáng)制個(gè)體遵循。雖然這里的懲治往往不具有法律效力，但它仍具有威懾力。比如，某一個(gè)企業(yè)想要標(biāo)新立異，不用已經(jīng)形成共識(shí)的會(huì)計(jì)方法來提供信息，雖然它不一定會(huì)因此受到法律制裁，但由于它的行為不合規(guī)范，帶來的懲罰性后果很可能就是無法獲得需要的資金、無法和其他企業(yè)進(jìn)行正常的商業(yè)交易等。也就是說，它被“制度”遺棄，無法和遵循標(biāo)準(zhǔn)化的會(huì)計(jì)規(guī)則的其他主體交往。

當(dāng)外部環(huán)境發(fā)生越來越大的變化時(shí)，會(huì)計(jì)也不可避免地調(diào)整自身，以適應(yīng)外部環(huán)境的要求，更好地發(fā)揮規(guī)范、協(xié)調(diào)、溝通的作用。進(jìn)入20世紀(jì)以后，作為內(nèi)在制度的會(huì)計(jì)由于先天性的監(jiān)督以及約束機(jī)制的弱化，在大范圍的使用者介入后，無力承擔(dān)起協(xié)調(diào)和懲治責(zé)任。人們這才意識(shí)到，會(huì)計(jì)在信息報(bào)送方面的規(guī)則應(yīng)該上升到法律的高度，并通過國家強(qiáng)制力保證執(zhí)行。于是會(huì)計(jì)在某種程度上成為一種外在制度，它的特點(diǎn)在于它的懲罰掌握在某種高于共同體的主體手中。會(huì)計(jì)實(shí)際上應(yīng)該是一種內(nèi)在制度和外在制度的混合體，因?yàn)闀?huì)計(jì)作為一種制度安排，涉及的內(nèi)容很多，包括會(huì)計(jì)主體與會(huì)計(jì)事項(xiàng)的具體核算、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定、執(zhí)業(yè)會(huì)計(jì)師的道德規(guī)范、國際會(huì)計(jì)的協(xié)調(diào)等。所以，有些屬于內(nèi)在制度，如執(zhí)業(yè)會(huì)計(jì)師的道德規(guī)范;有些則屬于外在制度，如上市公司會(huì)計(jì)報(bào)表的披露。另外，會(huì)計(jì)既然是一種制度安排，在不同的國家，由于政治體制、法律制度、文化習(xí)俗的不同，也影響到會(huì)計(jì)作為制度安排上的不同。在有些國家，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定屬于國家政府部門的管轄權(quán)限，但在另一些國家則屬于民間組織的自發(fā)行為。這樣，在某些國家屬于外在制度的，在另外一些國家可能屬于內(nèi)在制度。這也從另外一個(gè)角度說明，會(huì)計(jì)是有地域限制和文化限制的。因?yàn)椋鳛橐环N制度安排，會(huì)計(jì)不可避免地要受到安排它的主體的主觀影響。反過來說，如果會(huì)計(jì)像早期人們認(rèn)識(shí)的那樣，僅僅只是一種工具或技術(shù)手段，它應(yīng)該能放之四海皆準(zhǔn)，并且容易被別人無差異地模仿。但事實(shí)上，會(huì)計(jì)是不能夠像蒸汽機(jī)、通訊技術(shù)等那樣快速地在全世界以統(tǒng)一模式傳播的。正因?yàn)榇?，全世界范用?nèi)的統(tǒng)一會(huì)計(jì)模式至今尚未形成。

會(huì)計(jì)的產(chǎn)生與發(fā)展印證了“制度”的產(chǎn)生與發(fā)展，只不過會(huì)計(jì)作為一種制度安排，其內(nèi)容具有特定范圍，主要是針對(duì)價(jià)值運(yùn)動(dòng)的過程與結(jié)果進(jìn)行反映和控制的安排。下面，我們用幾個(gè)圖來演示會(huì)計(jì)是怎樣由簡(jiǎn)單的技術(shù)操作演化為系統(tǒng)完整的制度安排的。

三、認(rèn)識(shí)到會(huì)計(jì)是一種制度安排的重要意義

對(duì)會(huì)計(jì)性質(zhì)的重新認(rèn)識(shí)，是會(huì)計(jì)理論發(fā)展中一個(gè)必不可少的過程。認(rèn)識(shí)到會(huì)計(jì)是一種制度安排，作為一種理論上的突破，可以提高會(huì)計(jì)的理論研究水平，更好地指導(dǎo)會(huì)計(jì)的實(shí)踐活動(dòng)。在此之前有關(guān)會(huì)計(jì)性質(zhì)認(rèn)識(shí)，局限于當(dāng)時(shí)的環(huán)境，并且側(cè)重于微觀層面，只是從會(huì)計(jì)核算方面來研究會(huì)計(jì)性質(zhì)。這樣的研究方式和結(jié)果，在目前知識(shí)經(jīng)濟(jì)和全球經(jīng)濟(jì)一體化的大環(huán)境下，結(jié)合會(huì)計(jì)自身的迅速發(fā)展，已經(jīng)無法適應(yīng)實(shí)際情況和會(huì)計(jì)發(fā)展的需要。所以，遵循會(huì)計(jì)發(fā)展規(guī)律，尊重會(huì)計(jì)實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，聯(lián)系會(huì)計(jì)工作實(shí)際。結(jié)合人類在其他領(lǐng)域的新成就，從宏觀層面研究會(huì)計(jì)性質(zhì)，將視野拓寬，得出新的結(jié)論，會(huì)使會(huì)計(jì)的職能得到較大的擴(kuò)展，也能站在一個(gè)較高的層面指導(dǎo)會(huì)計(jì)工作，無疑會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)理論和會(huì)計(jì)實(shí)踐的發(fā)展產(chǎn)生深遠(yuǎn)的影響。

同時(shí)，利用制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的理論成果研究會(huì)計(jì)學(xué)，無疑可以“站在巨人的肩膀上看世界”。會(huì)計(jì)和經(jīng)濟(jì)學(xué)、管理學(xué)原本就一脈相承，并作為它們的子系統(tǒng)存在，彼此在發(fā)展中互相促進(jìn)、互相影響。所以，利用經(jīng)濟(jì)學(xué)的最新研究結(jié)果來研究會(huì)計(jì)學(xué)是順理成章的。更何況在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)生活中，會(huì)計(jì)已經(jīng)成為一個(gè)必不可少的經(jīng)濟(jì)組成要素，影響到各方的利益，無論對(duì)微觀還是宏觀經(jīng)濟(jì)實(shí)體均有重大影響。將會(huì)計(jì)納入新形勢(shì)下的經(jīng)濟(jì)學(xué)中研究，無論對(duì)會(huì)計(jì)本身還是對(duì)經(jīng)濟(jì)學(xué)都有著突出的作用，它不僅豐富了會(huì)計(jì)學(xué)而且豐富了經(jīng)濟(jì)學(xué)和制度研究，必將促進(jìn)兩個(gè)學(xué)科理論和實(shí)踐的發(fā)展。

參考資料:

1.謝志華:《會(huì)計(jì)的邏輯——以會(huì)計(jì)信息為基礎(chǔ)整合企業(yè)信息體系》，會(huì)計(jì)研究，2003年第6期。

2.柯武剛、史漫飛著，韓朝華譯，《制度經(jīng)濟(jì)學(xué):社會(huì)秩序與公共政策》，北京:商務(wù)印書館，2000年。