會計屬性管理
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[摘要]本文回顧了以美國為主的西方關于管理會計屬性的理論，提出了對管理會計屬性的認識，認為管理會計以價值增值為目標、具有管理職能；財務管理和成本管理都屬于管理會計的范疇。最后在這一認識下對管理會計理論體系的構建和學科體系的完善提出了幾點設想。
管理會計從傳統(tǒng)會計體系中分離出來后，伴隨著管理實踐、經(jīng)濟和管理理論的發(fā)展而發(fā)展，對管理會計屬性的認識也經(jīng)歷了一系列的變遷和發(fā)展。
我國對管理會計基本理論問題的研究較為匱乏，管理會計的基本問題仍然歸屬不明。眾所周知，目前對管理會計的定義百家爭鳴，出現(xiàn)了含義相距甚遠的眾多定義。在屬性或者定義這個最基本的問題上都不明了確，其理論體系當然找不到立足點。因此，有必要借鑒以美國為主的西方理論研究成果，結合我國目前經(jīng)濟發(fā)展的實際情況，從最基本的屬性問題開始加以探討和明確。
一、對管理會計屬性認識的演進和探討
關于管理會計的屬性，最早在1958年，美國會計學會提出“管理會計是利用適當?shù)募夹g和觀念，處理歷史和未來的經(jīng)濟信息，以幫助管理人員制定合理的經(jīng)濟目標方案，并協(xié)助管理部門達到其經(jīng)濟目標制定合理的經(jīng)濟決策。”
1981年美國管理會計師協(xié)會為管理會計所下的定義為：“管理會計是一個對財務信息進行確認、計量、匯總、分析、編制、解釋和傳遞的過程，這些加工過的信息在管理中被用于內(nèi)部的計劃、評價和控制，并保證合理地、負責地利用企業(yè)的各種資源?！?/p>
以上兩個定義強調(diào)了管理會計是一種技術和方法，它以企業(yè)為主體、主要為企業(yè)內(nèi)部的管理人員充分有效地利用企業(yè)資源服務。管理會計是一個信息系統(tǒng)，但信息僅限于財務信息；然而，管理會計不僅加工歷史信息，而且要加工未來信息，這表明了管理會計與財務會計的重要不同。
1986年，美國全美會計師協(xié)會管理會計實務委員會對管理會計的定義是：“管理會計是向管理當局提供用于企業(yè)內(nèi)部計劃、評價、控制以及確保企業(yè)資源的合理使用和經(jīng)濟管理責任的展行所需財務信息的確認、計量、歸集、分析、編報、解釋和傳遞的過程。管理會計還包括編制供諸如股東、債權人、規(guī)則制定機構及稅務當局等非管理集團使用的財務報表。”這是一個廣義管理會計的概念，包括了財務會計、成本會計和財務管理；管理會計的服務對象也從企業(yè)管理當局擴大到了股東、債權人、規(guī)則制定機構及稅務當局等非管理集團。
1997年，由美國著名管理會計學家羅伯特•S..卡普蘭教授等四人合著的《管理會計(第2版)》中這樣定義：“管理會計是一個為組織的員工和各級管理者提供財務和非財務信息的過程。這個過程受組織內(nèi)部所有人員對信息需求的驅動，并能引導他們做出各種經(jīng)營和投資決策?！边@一定義擴展了管理會計應用主體的外延，不僅在企業(yè)中，各類組織，包括、事業(yè)單位、政府機關、學校、醫(yī)院等非盈利性的社會福利組織中也可以應用管理會計；會計的服務對象也從企業(yè)的管理者擴展到各級各部門的管理人員，甚至是每一位員工；過去管理會計僅限于用貨幣單位計量的財務信息，但該定義把管理會計對信息的收集和處理擴展到非財務信息。
1997年，美國管理會計師協(xié)會新的定義為：“管理會計是提供價值增值，為企業(yè)規(guī)劃設計、計量和管理財務與非財務信息系統(tǒng)的持續(xù)改進過程，通過此過程指導管理行動、激勵行為、支持和創(chuàng)造達到組織戰(zhàn)略、戰(zhàn)術和經(jīng)營目標所必須的文化價值?！痹摱x把現(xiàn)代管理會計的目標定位為提供價值增值，既考慮了短期的利潤增加，也考慮了持續(xù)的利潤增長；適應知識經(jīng)濟時代關于企業(yè)或組織只有持續(xù)改進、不斷創(chuàng)新，才能降低成本、提高質量、增強自身的核心競爭能力、永保生機和活力的觀念，提出了“持續(xù)改進”的概念；“激勵行為”的表述滲透出行為科學將對現(xiàn)代管理會計的重大影響；另外，戰(zhàn)略管理會計等新領域在定義中也得以體現(xiàn)。
從以上美國會計學界對管理會計屬性認識的演變過程可以看出，管理會計的屬性在不斷進化，不斷適應經(jīng)濟的發(fā)展、環(huán)境的變遷。在這個過程中，管理會計是一個信息系統(tǒng)的觀點似乎是人們的共識；為企業(yè)管理者提供用于經(jīng)營決策和戰(zhàn)略決策信息是其基本的目的，這信息不僅要包括財務信息，各種非財務信息在管理會計中的作用也應當受到人們的重視。隨著信息經(jīng)濟學、行為科學、理論等知識不斷引入到管理會計中，管理會計的內(nèi)容范圍不斷擴大、方法不斷演進。
定義管理會計需要注意與其它理論體系劃分范圍、確立關系。管理會計與成本會計、財務管理之間在實際操作和理論內(nèi)容中的重復交叉受到廣泛重視。財務會計和管理會計都以資金運動為研究對象，財務管理的職能在于管理。有學者提出管理會計可以視為財務管理的信息系統(tǒng)、為財務管理提供價值信息。將管理會計僅定位為信息系統(tǒng)、對企業(yè)的經(jīng)營活動并不進行決策和控制的觀點似乎有些不足，因為對信息提供、分析和解釋的過程也能夠對決策和控制施加重大影響，并且管理會計規(guī)劃和評價的方法手段與財務管理是一致的。管理會計中也包括財務管理外的與成本相關的內(nèi)容，對成本進行預測、控制、考核和決策，這是簡單將管理會計作為信息系統(tǒng)納入到財務管理中的做法不能解決的。如果強化管理會計的管理職能，不僅財務管理的內(nèi)容可以全部接收進來，成本會計也可以融合到管理會計中體現(xiàn)在成本管理部分。
比較借鑒學術界各種定義，結合上述分析，筆者認為，管理會計是運用一系列確認、計量方法和匯總、分析、編制、解釋、傳遞和改進等過程為企業(yè)或組織的管理者提供用于預測和經(jīng)營、戰(zhàn)略決策的成本管理和財務管理方面財務和非財務信息并參與決策的信息管理系統(tǒng)，它所提供的信息在一定程度上對股東、債權人及監(jiān)管機構等提供決策支持。
二、對管理會計理論體系構建的啟示
在筆者上述對管理會計屬性的認識下回答理論體系需要解決的職能不清、目標不明等問題，也許能為管理會計理論體系的構建提供一點思路。
在上述定義下，管理會計是一個信息管理系統(tǒng)，不僅向企業(yè)各級管理層提供信息，而且在一定程度上參與決策。這信息應該是除財務會計外、與內(nèi)部管理有關的在財務和成本方面的全部財務和非財務信息；不僅是歷史信息，更多的是未來信息、有助于規(guī)劃控制及評價等決策的信息。在提供信息的同時，適合本企業(yè)的決策建議也能夠相應的向企業(yè)最高管理層提出。
實現(xiàn)價值的最大增值是管理會計的目標，這與財務管理的企業(yè)價值最大化目標一致，同時也是成本會計的成本控制、成本降低目標的延伸。
三、對管理會計學科體系完善的啟示
前面的分析中也提到，管理會計和財務管理、成本會計的內(nèi)容需要整合，消除它們之間的重復交叉，建立一個系統(tǒng)完整的學科體系。上述定義中明確了整合的做法，就是將財務管理和成本會計歸屬到管理會計學科中，建立一個廣義的管理會計體系。管理會計包括財務管理和成本管理兩部分內(nèi)容：財務管理部分按照現(xiàn)有的財務管理體系建立，從籌資、投資、運營、利潤分配方面對企業(yè)整個資金運動過程進行預測、決策、計劃、控制；成本管理部分需要融合現(xiàn)有的成本會計和管理會計中諸如成本習性、成本預測、決策成本、標準成本、責任成本等與成本相關內(nèi)容，對成本進行核算、規(guī)劃和控制，完成成本事后核算、事中控制、事前規(guī)劃的一個連續(xù)完整過程。管理會計的新領域，如戰(zhàn)略管理會計、行為管理會計、作業(yè)成本管理、目標成本管理等伴隨經(jīng)濟學、管理學和信息技術等發(fā)展產(chǎn)生的邊緣學科，帶來了新的理念、方法，但對學科體系的基本結構來說沒有太大影響，它們可以作為對傳統(tǒng)方法的改進加入到與之對應的內(nèi)容中去。
索引說明
劉運國《論管理會計定義的變遷》《內(nèi)蒙古財會》2003年第7期
吳明禮《管理會計理論上的扭曲》《財貿(mào)研究》1998.6
郭曉玲《對財務管理管理會計成本會計學科內(nèi)容交叉問題的探討》《財會月刊》2005.3
孫茂竹《管理會計的理論思考與架構》中國人民大學出版社2002
