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摘要：績效審計(jì)是國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會在1978年制訂《內(nèi)部審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)》之后，正式向世界各國的審計(jì)機(jī)構(gòu)和審計(jì)專業(yè)人士推行的。本文結(jié)合審計(jì)工作實(shí)踐探討財(cái)務(wù)審計(jì)與績效審計(jì)相結(jié)合的效益審計(jì),探索績效審計(jì)初步階段大力開展專項(xiàng)績效審計(jì)。

關(guān)鍵字：專項(xiàng)績效審計(jì)、財(cái)務(wù)審計(jì)

績效審計(jì)主要是圍繞三個(gè)要素進(jìn)行。即：經(jīng)濟(jì)性、效率性和效益性。經(jīng)濟(jì)性就是在適當(dāng)考慮質(zhì)量的前提下盡量減少使用資源的成本；效率性是指商品、服務(wù)和其他結(jié)果及其所用資源之間的關(guān)系，即一定的投入所能得到的最大產(chǎn)出，或一定的產(chǎn)出所需的最少投入；效益性是指項(xiàng)目、計(jì)劃或其他活動(dòng)的預(yù)期結(jié)果和實(shí)際結(jié)果之間的關(guān)系，商品、服務(wù)或其結(jié)果在多大程度上達(dá)到政策目標(biāo)、經(jīng)營目標(biāo)以及其他預(yù)期效果。

績效審計(jì)與傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)有著明顯不同的審計(jì)效果。傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)指向“錢是怎么花的”，績效審計(jì)重點(diǎn)是考量“花錢的效果”。國際上的績效審計(jì)，首要的一點(diǎn)就是以審計(jì)機(jī)構(gòu)的絕對獨(dú)立性為基礎(chǔ)的，這樣他們的審計(jì)結(jié)果才有權(quán)威性，才能讓公眾信服。而我國內(nèi)部審計(jì)的非獨(dú)立性這個(gè)特點(diǎn)決定了我們不能照搬照抄國外的經(jīng)驗(yàn)。我們應(yīng)該探索走“非獨(dú)立型”績效審計(jì)的道路，也就是財(cái)務(wù)審計(jì)與效益審計(jì)相結(jié)合的具有中國特色的績效審計(jì)，這類審計(jì)主要是以查處和揭露嚴(yán)重?fù)p失浪費(fèi)和國有資產(chǎn)流失為主要目的和內(nèi)容的專項(xiàng)資金審計(jì)。目前我國的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)仍主要是以“被審計(jì)單位提供的財(cái)務(wù)報(bào)表是否根據(jù)公認(rèn)會計(jì)原則公正地說明了財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果、是否遵守了可能會對財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生實(shí)質(zhì)性影響的有關(guān)法律法規(guī)和規(guī)章制度的規(guī)定”為目標(biāo)和內(nèi)容的真實(shí)性和合規(guī)性審計(jì)即財(cái)務(wù)審計(jì)為主。審計(jì)人員具有了比較豐富的財(cái)務(wù)審計(jì)經(jīng)驗(yàn)和技能，財(cái)經(jīng)監(jiān)督體系日益完善，企業(yè)資產(chǎn)管理逐步深化，所有這些，必將使得內(nèi)部審計(jì)重新定位成為可能。積極防御和化解金融風(fēng)險(xiǎn)，加強(qiáng)企業(yè)財(cái)務(wù)的監(jiān)督管理，完善財(cái)務(wù)監(jiān)督管理制度，一直是我們努力的方向。同時(shí)，審計(jì)制度體系的完善、金融機(jī)構(gòu)內(nèi)控制度的建立健全，為審計(jì)的重新定位創(chuàng)造了良好的環(huán)境，財(cái)務(wù)審計(jì)將有條件和精力將重心從以往的真實(shí)性審計(jì)及錯(cuò)弊審計(jì)逐步轉(zhuǎn)移到績效審計(jì)上來。另外，審計(jì)一向都存在人力不足的的問題?？冃徲?jì)恰恰是在逐步縮小審計(jì)范圍，而不是在擴(kuò)大審計(jì)范圍?？冃徲?jì)把重點(diǎn)放在具有決策權(quán)的部門，以增強(qiáng)對經(jīng)濟(jì)責(zé)任的重點(diǎn)審查。縮小審計(jì)范圍也是一個(gè)世界性的趨勢，是審計(jì)利用有限資源優(yōu)勢，有效發(fā)揮審計(jì)作用，提高審計(jì)質(zhì)量、防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的重要戰(zhàn)略。由此可見，財(cái)務(wù)審計(jì)的成熟，也為企業(yè)內(nèi)部審計(jì)重新定位績效審計(jì)提供了可能。

實(shí)現(xiàn)企業(yè)績效審計(jì)目標(biāo)是一個(gè)漸進(jìn)的過程，實(shí)施資金管理績效審計(jì)也是一個(gè)系統(tǒng)的工程。我們還需要很長的時(shí)間去摸索?？冃徲?jì)審查范圍非常廣泛，它包括所有使用資金的單位。由于企業(yè)的業(yè)務(wù)活動(dòng)及對各種資源的運(yùn)用，操作起來具有很廣的輻射面，故而實(shí)施審計(jì)時(shí)需同時(shí)涉及諸多單位。因此，績效審計(jì)的對象既包括物質(zhì)生產(chǎn)部門，也包括非物質(zhì)生產(chǎn)部門，還有對投資項(xiàng)目的審計(jì)等；應(yīng)用范圍也寬廣得多，既包括被審計(jì)單位各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)，也包括其他非經(jīng)濟(jì)范疇的管理活動(dòng)。它除了通常的財(cái)務(wù)收支和工程審計(jì)之外，還包括對企業(yè)投資的經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性進(jìn)行必要的審查。探索績效審計(jì)的初步階段，企業(yè)內(nèi)部績效審計(jì)應(yīng)沿著資金使用效能和工程效益兩條主線、有重點(diǎn)的進(jìn)行。

一、績效審計(jì)在資金使用中的應(yīng)用

目前企業(yè)審計(jì)著重于審查單位或部門的財(cái)政財(cái)務(wù)收支帳目是否如實(shí)地反映了該部門的貨幣性活動(dòng)和各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)，以及其在工作中是否依法行事和前后一致。這種傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)是不能滿足當(dāng)前需要的。因?yàn)槭聦?shí)上隨著資金支出的迅速增加以及資金使用范圍的日漸擴(kuò)大和工作的日趨復(fù)雜，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)（甚至包括企業(yè)員工）想要知道的不單是資金使用是否合理、合法，而且還想知道資金支出是否經(jīng)濟(jì)有效。

對資金使用開展績效審計(jì)，是指對企業(yè)資金使用行為提供獨(dú)立的評價(jià)，有利于促進(jìn)被審計(jì)單位或部門適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，圍繞提高效率和效果而不斷地改進(jìn)工作，加強(qiáng)內(nèi)部控制，實(shí)現(xiàn)最佳的資源管理，做到經(jīng)濟(jì)有效地使用資源。對企業(yè)開展專項(xiàng)績效審計(jì)，為決策者和企業(yè)員工提供有關(guān)的信息，這些審計(jì)信息不僅限于財(cái)政財(cái)務(wù)理財(cái)方面，而且包括資金使用效果方面。這樣有利于促進(jìn)財(cái)政收支計(jì)劃及目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)；有利于維護(hù)正常的經(jīng)濟(jì)秩序和避免經(jīng)濟(jì)、政治風(fēng)險(xiǎn)。對企業(yè)資金使用的經(jīng)濟(jì)性和效率性審計(jì)比較容易，它主要是要找出被審項(xiàng)目在經(jīng)營中需要改進(jìn)之處，即評價(jià)資金資源是否得到既經(jīng)濟(jì)又有效率的管理和使用。企業(yè)資金使用的經(jīng)濟(jì)性，是指以最低費(fèi)用取得一定質(zhì)量的商品和服務(wù)。例如，購買的設(shè)備過于昂貴，或質(zhì)量過高等就是缺乏經(jīng)濟(jì)性。而效率性，是指從對一個(gè)項(xiàng)目的資源的投入，力爭取得最大的產(chǎn)出，或確保以最小的資源投入取得一定數(shù)量的產(chǎn)出。在進(jìn)行專項(xiàng)資金經(jīng)濟(jì)和效率審計(jì)時(shí)，審計(jì)人員應(yīng)適當(dāng)考慮該項(xiàng)目是否:遵循適當(dāng)慣例；遵循適當(dāng)?shù)某绦?，保證支出的物品具備需要的型號、質(zhì)量和數(shù)量，并被各使用單位加以妥善地使用和維護(hù)；采用效率高的工作程序等。

效果審計(jì)是對資金支出行為真正的績效進(jìn)行衡量，即對項(xiàng)目是否能實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)進(jìn)行評價(jià)。效果不同于結(jié)果，它是把采購項(xiàng)目的實(shí)際成就和預(yù)期要達(dá)到的成就進(jìn)行比較，然后把比較的結(jié)果與績效標(biāo)準(zhǔn)相聯(lián)系起來。為了評估效果性，必須確定所預(yù)期的目標(biāo)正在實(shí)現(xiàn)，效果性審計(jì)主要是評價(jià)被審項(xiàng)目的最高管理人員的決策是否達(dá)到了預(yù)期目標(biāo)，即審查決策目標(biāo)是否正在或已經(jīng)圓滿地實(shí)現(xiàn)。對資金支出項(xiàng)目效果審計(jì)時(shí)，審計(jì)人員應(yīng)：評估管理系統(tǒng)是否完備，足以衡量采購項(xiàng)目的效果；確定該采購項(xiàng)目的效果是否令人滿意地達(dá)到預(yù)期水平的項(xiàng)目結(jié)果；查明造成績效不夠理想的因素。

二、績效審計(jì)在工程效益審計(jì)中的應(yīng)用

工程項(xiàng)目審計(jì)不能簡單地局限于財(cái)務(wù)收支情況的真實(shí)性審計(jì)，而是應(yīng)當(dāng)逐步向?qū)徲?jì)領(lǐng)域的高層次審計(jì)??績效審計(jì)邁進(jìn)。績效審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的多樣性使得績效審計(jì)往往缺乏明確的制度或指標(biāo)作為評價(jià)的標(biāo)準(zhǔn)。評價(jià)一個(gè)工程項(xiàng)目的標(biāo)準(zhǔn)取決于工程項(xiàng)目的質(zhì)量以及工程項(xiàng)目的未來效益，工程質(zhì)量是關(guān)鍵，項(xiàng)目效益（包括經(jīng)濟(jì)效益和社會效益）則是工程建設(shè)的根本目的。審計(jì)不僅要確保工程中資金運(yùn)用的安全性，還要促進(jìn)工程投入的效益性，考核工程項(xiàng)目的投入與收益的比率是否達(dá)到預(yù)期目標(biāo)，為企業(yè)發(fā)展提供可靠的決策依據(jù)。在績效審計(jì)的方法上，可綜合運(yùn)用多種方法開展績效審計(jì)。運(yùn)用成本分析法、趨勢分析法、比較分析法以及宏觀經(jīng)濟(jì)理論，將工程技術(shù)方法與財(cái)務(wù)分析和市場調(diào)研方法有機(jī)的結(jié)合起來，從宏觀經(jīng)濟(jì)發(fā)展的角度對問題進(jìn)行深入的研究。

最后，我們還應(yīng)該加強(qiáng)財(cái)務(wù)審計(jì)人、法、技建設(shè)，為績效審計(jì)奠定質(zhì)量基礎(chǔ)。

我們進(jìn)行財(cái)務(wù)審計(jì)的方法雖然比較成熟了，但是財(cái)務(wù)審計(jì)人員的素質(zhì)、制度建設(shè)和技術(shù)方式方法還存在著諸多問題，因此，加強(qiáng)財(cái)務(wù)審計(jì)的人法技建設(shè)，是提高績效審計(jì)工作質(zhì)量、水平和效率的保證。

1.提升財(cái)務(wù)審計(jì)人員的綜合素質(zhì)

績效審計(jì)工作質(zhì)量高低在很大程度上取決于審計(jì)人員的綜合素質(zhì)?？冃徲?jì)需要多樣化和創(chuàng)新的方法，需要多學(xué)科的知識。隨著績效審計(jì)的開展，審計(jì)人員素質(zhì)結(jié)構(gòu)將多元化、現(xiàn)代化發(fā)展，呈現(xiàn)適應(yīng)性、效率性和整體性的發(fā)展趨勢。因此，重視審計(jì)人員素質(zhì)的提高是開展績效審計(jì)的當(dāng)務(wù)之急。審計(jì)人員在開展績效審計(jì)時(shí)需要具備相應(yīng)的獨(dú)立性和勝任能力。除了傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)所要求的能力以外，還要求審計(jì)人員具有更加專門的專業(yè)知識，能夠深刻理解審計(jì)工作，在評價(jià)企業(yè)績效時(shí)形成深刻而中肯的判斷。

2.制訂績效審計(jì)準(zhǔn)則和審計(jì)操作指南

績效審計(jì)的目標(biāo)是評價(jià)管理活動(dòng)的效益、效率和效果，它要求審計(jì)人員要有嚴(yán)格的獨(dú)立性、規(guī)范性和客觀性。而我國審計(jì)準(zhǔn)則體系中關(guān)于績效審計(jì)方面的準(zhǔn)則還是個(gè)空白。因此，要形成以審計(jì)法為核心、審計(jì)準(zhǔn)則和審計(jì)操作指南為基礎(chǔ)的既符合我國國情又體現(xiàn)企業(yè)特色的績效審計(jì)制度體系。需要通過制訂績效審計(jì)準(zhǔn)則以及績效審計(jì)操作指南，明確審計(jì)部門開展績效審計(jì)的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)、原則以及執(zhí)業(yè)規(guī)范和道德準(zhǔn)則。

3.不斷夯實(shí)績效審計(jì)的技術(shù)基礎(chǔ)

績效審計(jì)沒有統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)的方法和技術(shù)，在對財(cái)務(wù)管理績效評估時(shí)，應(yīng)當(dāng)采取定性分析與定量方法相結(jié)合，建立評估模型，合理確定指標(biāo)體系和指標(biāo)的權(quán)重。為此，審計(jì)要利用現(xiàn)代科技手段（包括計(jì)算機(jī)、計(jì)量經(jīng)濟(jì)學(xué)等技術(shù)）作為財(cái)務(wù)管理績效審計(jì)的必要手段，以增強(qiáng)評估結(jié)果的真實(shí)性、可信性，提供準(zhǔn)確的數(shù)量充分的信息，以達(dá)到?jīng)Q策科學(xué)合理，促進(jìn)監(jiān)督經(jīng)濟(jì)活動(dòng)合理化的目的。

績效管理從一定意義上是企業(yè)的效能建設(shè)，它以提高服務(wù)質(zhì)量為核心，以客戶滿意為標(biāo)準(zhǔn)，以構(gòu)建服務(wù)型企業(yè)為基本導(dǎo)向，包括對企業(yè)部門事前、事中、事后行為的監(jiān)督評價(jià)。而績效審計(jì)作為企業(yè)績效管理的重要組成部分，是由獨(dú)立的審計(jì)機(jī)構(gòu)或人員，依據(jù)有關(guān)法規(guī)和標(biāo)準(zhǔn)，運(yùn)用審計(jì)程序和方法，對企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性和資金使用效益進(jìn)行的審計(jì)及評價(jià)，它是對企業(yè)部門事中、事后經(jīng)濟(jì)行為的監(jiān)督評價(jià)，能及時(shí)發(fā)現(xiàn)和反映存在的問題，提出改進(jìn)建議，以促進(jìn)政府科學(xué)管理、提高績效的一種獨(dú)立性的監(jiān)督活動(dòng)。開展績效審計(jì)有助于提高企業(yè)績效?？冃гu估有助于企業(yè)管理目標(biāo)的分化和資源的合理配置，促進(jìn)企業(yè)各部門形成濃厚的績效意識，從而把提高績效的努力貫穿于管理活動(dòng)的各個(gè)環(huán)節(jié)，這將從根本上促進(jìn)管理效率的提高，從而有效實(shí)現(xiàn)審計(jì)的目標(biāo)。目前開展績效審計(jì)最直接的難題來自于概念和評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，我們?nèi)狈σ惶讓ζ髽I(yè)資金使用效益的衡量指標(biāo)體系，而對于企業(yè)部門使用資金的社會效益也很難量化評價(jià)。企業(yè)內(nèi)部審計(jì)定位績效審計(jì)是個(gè)循序漸進(jìn)的過程，我們還必須不斷在審計(jì)實(shí)踐中探索績效審計(jì)的新路子。