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摘要：每年進(jìn)行會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)時(shí)，會(huì)計(jì)人員會(huì)遇到需要調(diào)整的關(guān)于固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)的一些特殊事項(xiàng)，此時(shí)必須按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則———固定資產(chǎn)》的規(guī)定進(jìn)行處理，但在處理過(guò)程中，有些問(wèn)題可能會(huì)涉及若干年度或多個(gè)準(zhǔn)則，因此處理起來(lái)有一定難度。這就要求會(huì)計(jì)人員必須通過(guò)平常的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理逐步提高會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)水平和處理綜合問(wèn)題的能力。

關(guān)鍵詞：固定資產(chǎn)；會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)；《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則———固定資產(chǎn)》

每年進(jìn)行會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)時(shí)，會(huì)計(jì)人員會(huì)遇到需要調(diào)整的關(guān)于固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)的一些特殊事項(xiàng)，此時(shí)必須按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則———固定資產(chǎn)》的規(guī)定進(jìn)行處理，但在處理過(guò)程中，有些問(wèn)題可能會(huì)涉及若干年度，也可能會(huì)涉及多個(gè)準(zhǔn)則，因此在會(huì)計(jì)處理上有一定的難度，這就要求會(huì)計(jì)人員和必須通過(guò)平常的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理逐步提高會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)水平，具有處理綜合問(wèn)題的能力。這就要求會(huì)計(jì)人員必須通過(guò)平常的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理逐步提高會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)水平和處理綜合問(wèn)題的能力。

例：A公司占B公司表決權(quán)資本80%，B公司占C公司表決權(quán)資本80%，A公司、B公司為上市公司，C公司2001年1月2日成立，C公司為股份有限公司，A、B、C三公司年報(bào)均在每年4月15日批準(zhǔn)報(bào)出，三公司均執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則———固定資產(chǎn)》。2004年2月10日C公司聘請(qǐng)W會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師M和N進(jìn)行2003年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師M和N經(jīng)審計(jì)發(fā)現(xiàn)如下情況：

1.C公司2001年1月3日購(gòu)管理設(shè)備一臺(tái)，支付價(jià)款120萬(wàn)元，直線法計(jì)提折舊，不考慮殘值，預(yù)計(jì)使用年限為5年。2001年至2002年每年末對(duì)該設(shè)備進(jìn)行檢查時(shí)發(fā)現(xiàn)可收回金額分別為80萬(wàn)元、76萬(wàn)元，C公司沒(méi)有計(jì)提減值準(zhǔn)備，C公司2001年至2003年稅后利潤(rùn)分別為20萬(wàn)元、15萬(wàn)元、10萬(wàn)元。

2.C公司2003年8月1日按國(guó)家規(guī)定，經(jīng)有關(guān)部門批準(zhǔn)，將上述管理設(shè)備無(wú)償調(diào)出，C公司共發(fā)生清理費(fèi)用10萬(wàn)元，其中支付工人工資6萬(wàn)元，其他費(fèi)用4萬(wàn)元。C公司賬務(wù)處理為：借記營(yíng)業(yè)外支出———處置固定資產(chǎn)損失60萬(wàn)元和累計(jì)折舊60萬(wàn)元，貸記固定資產(chǎn)120萬(wàn)元，同時(shí)借記營(yíng)業(yè)外支出———處置固定資產(chǎn)10萬(wàn)元，貸記應(yīng)付工資6萬(wàn)元和銀行存款4萬(wàn)元。

要求：（1）針對(duì)發(fā)現(xiàn)的上述問(wèn)題，注冊(cè)會(huì)計(jì)師M和N應(yīng)如何分年度建議A公司、B公司、C公司進(jìn)行審計(jì)調(diào)整記錄？（不考慮調(diào)整分錄對(duì)所得稅和結(jié)轉(zhuǎn)損益的影響）

（2）若2004年3月1日A公司、B公司、C公司均接受了注冊(cè)會(huì)計(jì)師M和N的建議，同意調(diào)整，則A公司、B公司、C公司應(yīng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？（不考慮有關(guān)會(huì)計(jì)處理對(duì)所得稅和法定盈余公積及法定公益金的影響）

解析如下：

（一）注冊(cè)會(huì)計(jì)師M、N建議審計(jì)調(diào)整分錄有關(guān)情況：

對(duì)于C公司

1.2001年

年末設(shè)備賬面價(jià)值=120-120×1/5×11/12=98（萬(wàn)元）

可收回金額=80萬(wàn)元

建議補(bǔ)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備=98-80=18（萬(wàn)元）

2001年建議調(diào)整分錄：

借：營(yíng)業(yè)外支出———計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備18

貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備18

2.2002年

（1）針對(duì)2001年建議補(bǔ)提的減值準(zhǔn)備

借：利潤(rùn)分配———未分配利潤(rùn)18

貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備18

（2）2002年實(shí)際計(jì)提折舊=120×1/5=24（萬(wàn)元）

計(jì)提減值準(zhǔn)備后2002年應(yīng)計(jì)提折舊=80/（4×12+1）×12=19.59（萬(wàn)元）

建議沖回多計(jì)提折舊=24-19.59=4.41（萬(wàn)元）

建議調(diào)整分錄：

借：累計(jì)折舊4.4

貸：管理費(fèi)用———折舊費(fèi)4.41

（3）2002年12月31日

年末設(shè)備賬面價(jià)值=80-（24-4.41）=60.41（萬(wàn)元）

可收回金額=76萬(wàn)元

在不考慮計(jì)提減值準(zhǔn)備因素情況下計(jì)算確定的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值為：120-120×1/5×（11+12）/12=74（萬(wàn)元），小于可收回金額，則C公司應(yīng)按照在不考慮計(jì)提減值準(zhǔn)備因素情況下計(jì)算確定的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值與沒(méi)有轉(zhuǎn)回已確認(rèn)的減值損失情況下的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額予以轉(zhuǎn)回，同時(shí)將原已計(jì)提的減值準(zhǔn)備與轉(zhuǎn)回的減值準(zhǔn)備的差額沖銷，并增加已計(jì)提的固定資產(chǎn)累計(jì)折舊。

建議調(diào)整分錄：

借：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備18

貸：營(yíng)業(yè)外支出———計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備（74-60.41=13.59）13.59

累計(jì)折舊（18-13.59=4.41）4.41

3.2003年

（1）針對(duì)2001年、2002年建議調(diào)整事項(xiàng)

建議調(diào)整分錄：

借：利潤(rùn)分配———未分配利潤(rùn)18

貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備18

借：累計(jì)折舊4.41

貸：利潤(rùn)分配———未分配利潤(rùn)4.41

借：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備18

貸：利潤(rùn)分配———未分配利潤(rùn)13.59

累計(jì)折舊4.41

也可以合并一起，則全部抵消，不需編制調(diào)整分錄。

（2）2003年8月1日

無(wú)償調(diào)出設(shè)備，當(dāng)月固定資產(chǎn)減少，當(dāng)月照計(jì)提折舊。則設(shè)備調(diào)出時(shí)累計(jì)折舊應(yīng)計(jì)提11+12+8=31（個(gè)月），即累計(jì)折舊金額應(yīng)為：120/5×31/12=62（萬(wàn)元），故建議補(bǔ)提折舊：62-60=2（萬(wàn)元）

建議調(diào)整分錄：

借：管理費(fèi)用———折舊費(fèi)2

貸：累計(jì)折舊2

按照《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，企業(yè)按國(guó)家有關(guān)規(guī)定，經(jīng)有關(guān)部門批準(zhǔn)無(wú)償調(diào)出的固定資產(chǎn)，其清理凈損失應(yīng)沖減資本公積。

建議調(diào)整分錄：

借：固定資產(chǎn)120

貸：累計(jì)折舊60

營(yíng)業(yè)外支出———外置固定資產(chǎn)損失60

借：應(yīng)付工資6

銀行存款4

貸：營(yíng)業(yè)外支出———外置固定資產(chǎn)損失10

借：固定資產(chǎn)清理58

累計(jì)折舊62

貸：固定資產(chǎn)120

借：固定資產(chǎn)清理10

貸：應(yīng)付工資6

銀行存款4

借：資本公積———無(wú)償調(diào)出固定資產(chǎn)68

貸：固定資產(chǎn)清理68

以上5筆調(diào)整分錄也可以合并一起：

借：資本公積———無(wú)償調(diào)出固定資產(chǎn)68

累計(jì)折舊2

貸：營(yíng)業(yè)外支出———處置固定資產(chǎn)損失70

C公司調(diào)整分錄對(duì)凈利潤(rùn)影響數(shù)：

2001年：當(dāng)年影響數(shù)=-18（萬(wàn)元）

2002年：當(dāng)年影響數(shù)=4.41+13.59=18（萬(wàn)元）累積影響數(shù)=0

2003年：當(dāng)年影響數(shù)=-2+70=68（萬(wàn)元）累積影響數(shù)=68（萬(wàn)元）

C公司調(diào)整分錄對(duì)資本公積的影響額：

2003年資本公積減少68萬(wàn)元。

對(duì)于B公司

B公司占C公司表決權(quán)資本80%，C公司調(diào)整分錄引起凈利潤(rùn)變動(dòng)，將會(huì)影響B(tài)公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資和投資收益，同時(shí)C公司調(diào)整分錄對(duì)資本公積的影響，將會(huì)影響B(tài)公司的資本公積和長(zhǎng)期股權(quán)投資。

1.2001年建議沖減投資收益18×80%=14.4（萬(wàn)元）

建議調(diào)整分錄：

借：投資收益———股權(quán)投資收益（18×80%=14.4）14.4

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資———C公司（損益調(diào)整）14.4

2.2002年

（1）針對(duì)2001年建議沖減的投資收益

建議調(diào)整分錄：

借：利潤(rùn)分配———未分配利潤(rùn)14.4

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資———C公司（損益調(diào)整）14.4

（2）2002年建議增加投資收益18×80%=14.4（萬(wàn)元）

建議調(diào)整分錄：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資———C公司（損益調(diào)整）14.4

貸：投資收益———股權(quán)投資收益14.4

3.2003年

（1）針對(duì)2001年和2002年建議調(diào)整事項(xiàng)，正好完全抵消，不需編制審計(jì)調(diào)整分錄。

（2）2003年建議增加投資收益=68×80%=54.4（萬(wàn)元）

建議調(diào)整分錄：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資———C公司（損益調(diào)整）54.4

貸：投資收益———股權(quán)投資收益54.4

2003年建議沖減資本公積=68×80%=54.4（萬(wàn)元）

建議調(diào)整分錄：

借：資本公積———股權(quán)投資準(zhǔn)備54.4

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資———C公司（股權(quán)投資準(zhǔn)備）54.4

B公司調(diào)整分錄對(duì)凈利潤(rùn)影響數(shù)：

2001年：當(dāng)年影響數(shù)=-14.4萬(wàn)元

2002年：當(dāng)年影響數(shù)=14.4萬(wàn)元

累積影響數(shù)=0

2003年：當(dāng)年影響數(shù)=54.4萬(wàn)元

累積影響數(shù)=54.4萬(wàn)元

B公司調(diào)整分錄對(duì)資本公積的影響額

2003年資本公積減少54.4萬(wàn)元

對(duì)于A公司

A公司占B公司表決權(quán)資本80%，B公司調(diào)整分錄引起凈利潤(rùn)變動(dòng)，將會(huì)影響A公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資和投資收益，同時(shí)B公司調(diào)整分錄對(duì)資本公積的影響，將會(huì)影響A公司的資本公積和長(zhǎng)期股權(quán)投資。

1.2001年建議沖減投資收益14.4×80%=11.52（萬(wàn)元）

建議調(diào)整分錄：

借：投資收益———股權(quán)投資收益11.52

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資———B公司（損益調(diào)整）11.52

2.2002年

（1）針對(duì)2001年建議沖減的投資收益

建議調(diào)整分錄：

借：利潤(rùn)分配———未分配利潤(rùn)11.52

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資———B公司（損益調(diào)整）11.52

（2）2002年建議增加投資收益=14.4×80%=11.52（萬(wàn)元）

建議調(diào)整分錄：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資———B公司（損益調(diào)整）11.52

貸：投資收益———股權(quán)投資收益11.52

3.2003年

（1）針對(duì)2001年、2002年建議調(diào)整事項(xiàng)，正好完全抵消，不需編制審計(jì)調(diào)整分錄。

（2）2003年建議增加投資收益54.4×80%=43.52（萬(wàn)元）

建議調(diào)整分錄：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資———B公司（損益調(diào)整）43.52

貸：投資收益———股權(quán)投資收益43.52

2003年建議沖減資本公積54.4×80%=43.52（萬(wàn)元）

建議調(diào)整分錄：

借：資本公積———股權(quán)投資準(zhǔn)備43.52

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資———B公司（股權(quán)投資準(zhǔn)備）43.52

（二）A、B、C公司接受建議后的會(huì)計(jì)處理情況

C公司接受注冊(cè)會(huì)計(jì)師的建議，同意調(diào)整，則C公司2004年3月1日應(yīng)進(jìn)行如下會(huì)計(jì)處理：

（1）補(bǔ)提2001年固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

借：以前年度損益調(diào)整18

貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備18

（2）沖回2002年多計(jì)提折舊

借：累計(jì)折舊4.41

貸：以前年度損益調(diào)整4.41

（3）轉(zhuǎn)回2002年應(yīng)轉(zhuǎn)回的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

借：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備18

貸：以前年度損益調(diào)整13.59

累計(jì)折舊4.41

（4）補(bǔ)提2003年少計(jì)提折舊

借：以前年度損益調(diào)整2

貸：累計(jì)折舊2

（5）2003年無(wú)償調(diào)出固定資產(chǎn)，清理凈損失調(diào)整沖減資本公積

借：資本公積———無(wú)償調(diào)出固定資產(chǎn)68

累計(jì)折舊2

貸：以前年度損益調(diào)整70

以上5筆會(huì)計(jì)分錄可以合并成一起：

借：資本公積———無(wú)償調(diào)出固定資產(chǎn)68

貸：以前年度損益調(diào)整68

同時(shí)將以前年度損益調(diào)整轉(zhuǎn)入利潤(rùn)分配：

借：以前年度損益調(diào)整68

貸：利潤(rùn)分配———未分配利潤(rùn)68

針對(duì)B公司

B公司接受注冊(cè)會(huì)計(jì)師的建議，同意調(diào)整，則B公司2004年3月1日應(yīng)進(jìn)行如下會(huì)計(jì)處理：

（1）沖減2001年投資收益

借：以前年度損益調(diào)整14.4

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資———C公司（損益調(diào)整）14.4

（2）增加2002年投資收益

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資———C公司（損益調(diào)整）14.4

貸：以前年度損益調(diào)整14.4

（3）增加2003年投資收益

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資———C公司（損益調(diào)整）54.4

貸：以前年度損益調(diào)整54.4

（4）沖減資本公積

借：資本公積———股權(quán)投資準(zhǔn)備54.4

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資———C公司（股權(quán)投資準(zhǔn)備）54.4

以上4筆會(huì)計(jì)分錄可以合并一起：

借：資本公積———股權(quán)投資準(zhǔn)備54.4

貸：以前年度損益調(diào)整54.4

同時(shí)將以前年度損益調(diào)整轉(zhuǎn)入利潤(rùn)分配

借：以前年度損益調(diào)整54.4

貸：利潤(rùn)分配———未分配利潤(rùn)54.4

A公司接受注冊(cè)會(huì)計(jì)師的建議，同意調(diào)整，則A公司2004年3月1日應(yīng)進(jìn)行如下會(huì)計(jì)處理。

（1）沖減2001年投資收益：

借：以前年損益調(diào)整11.52

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資———B公司（損益調(diào)整）11.52

（2）增加2002年投資收益

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資———B公司（損益調(diào)整）11.52

貸：以前年度損益調(diào)整11.52

（3）增加2003年投資收益

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資———B公司（損益調(diào)整）43.52

貸：以前年度損益調(diào)整43.52

（4）沖減資本公積

借：資本公積———股權(quán)投資準(zhǔn)備43.52

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資———B公司（股權(quán)投資準(zhǔn)備）43.52

以上4筆會(huì)計(jì)分錄可以合并一起：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資———B公司（損益調(diào)整）43.52

貸：以前年度損益調(diào)整43.52

借：資本公積———股權(quán)投資準(zhǔn)備43.52

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資———B公司（股權(quán)投資準(zhǔn)備）43.52

同時(shí)將以前年度損益調(diào)整轉(zhuǎn)入利潤(rùn)分配：

借：以前年度損益調(diào)整43.52

貸：利潤(rùn)分配———未分配利潤(rùn)43.52

綜上所述，涉及轉(zhuǎn)回固定資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備，其會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理的本質(zhì)為：以前期間據(jù)以計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的各種因素發(fā)生變化，對(duì)企業(yè)產(chǎn)生有利影響時(shí)，應(yīng)轉(zhuǎn)回已計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，但轉(zhuǎn)回后固定資產(chǎn)賬面價(jià)值不應(yīng)超過(guò)在不考慮計(jì)提減值準(zhǔn)備因素情況下計(jì)算確定的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值。