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摘要:歐盟正式?jīng)Q定上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告采納國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則后,采取了一系列有效措施積極推進(jìn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同,包括實(shí)行雙層認(rèn)可機(jī)制、推行等效認(rèn)可標(biāo)準(zhǔn)、利用專業(yè)機(jī)構(gòu)實(shí)施監(jiān)督以及積極參與國(guó)際合作等。這些措施,對(duì)于我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同具有重要借鑒意義。

關(guān)鍵詞:歐盟經(jīng)驗(yàn);會(huì)計(jì)國(guó)際趨同;會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

自國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(IASC)改組以來(lái),會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的步伐明顯加快。2006年,我國(guó)了基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及準(zhǔn)則指南,建立起了與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則相趨同的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。作為積極推動(dòng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的重要力量,歐盟從內(nèi)部會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)到采納國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并積極推行國(guó)際趨同所經(jīng)歷的戰(zhàn)略轉(zhuǎn)變以及所采取的措施,對(duì)于我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同及其未來(lái)發(fā)展,具有重要的借鑒意義,顯然值得深入研究。

一、歐盟從側(cè)重內(nèi)部會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)向推進(jìn)國(guó)際趨同的轉(zhuǎn)變歷程

“歐盟(EuropeanUnion,EU)是當(dāng)今世界區(qū)域經(jīng)濟(jì)合作最為緊密并逐步從經(jīng)濟(jì)一體化走向政治一體化的國(guó)家間聯(lián)盟”。向經(jīng)濟(jì)、政治一體化邁進(jìn)的歐盟,客觀上要求會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)。因此致,自20世紀(jì)60年代起歐盟就順應(yīng)市場(chǎng)國(guó)際化潮流,致力于會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)工作,并在不同時(shí)期對(duì)會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)的戰(zhàn)略作出了富有現(xiàn)實(shí)意義的調(diào)整。如:制定和頒布?xì)W盟會(huì)計(jì)指令(EUDirectives)、創(chuàng)建歐盟會(huì)計(jì)咨詢論壇(AAF)等。但由于歐盟會(huì)計(jì)指令不完善,阻礙了歐洲內(nèi)部資本市場(chǎng)的發(fā)展,不適應(yīng)資本市場(chǎng)全球化要求,建立AAF的努力也沒(méi)有達(dá)到預(yù)期。特別是歐盟許多大型跨國(guó)公司在歐盟之外的證券交易所上市,必須編制兩套報(bào)表(一套以歐盟會(huì)計(jì)指令為基礎(chǔ),滿足本國(guó)和歐盟的需要;另一套則根據(jù)國(guó)際資本市場(chǎng)的需要進(jìn)行編制),這不僅導(dǎo)致成本較高,而且兩套報(bào)告信息也給社會(huì)公眾帶來(lái)困惑。因此這些公司極力游說(shuō)政府修改法律,允許他們按美國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則(GAAP)編制合并報(bào)表。顯然,這是歐盟不愿看到的,這將意味著它失去對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)言權(quán)?！耙虼?歐盟必須盡快建立統(tǒng)一的并被大多數(shù)證券交易機(jī)構(gòu)認(rèn)可的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,而此時(shí)再在歐盟內(nèi)部進(jìn)行會(huì)計(jì)協(xié)調(diào),不僅面臨較大的阻力,且成本巨大,在國(guó)際上被認(rèn)可也不得而知。”

正當(dāng)歐盟進(jìn)退兩難時(shí),國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(IASC)卻取得了令人矚目的成績(jī)。2000年5月,證券委員會(huì)國(guó)際組織(IOSCO)對(duì)IASC已完成的40項(xiàng)核心準(zhǔn)則中的30項(xiàng)通過(guò)了評(píng)審,并將其推薦給各個(gè)成員的證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)。而且IASC和改組后的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)(IASB)的影響日趨增強(qiáng),國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(IAS)和國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則(IFRS)及其解釋得到了許多國(guó)家的支持和認(rèn)同“,在國(guó)際資本市場(chǎng)上,IAS成為了國(guó)際公認(rèn)的編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的標(biāo)準(zhǔn)”。在此背景下,歐盟認(rèn)識(shí)到應(yīng)該加強(qiáng)與IASC合作,采納國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。這不但可以維護(hù)各國(guó)及其投資者的利益,更有利于歐盟在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定方面爭(zhēng)奪主導(dǎo)權(quán)。歐盟委員會(huì)于2000年6月了題為“歐盟財(cái)務(wù)報(bào)告戰(zhàn)略:未來(lái)走向”的建議文件,認(rèn)為應(yīng)強(qiáng)制性要求在歐盟上市的所有公司最遲于2005年采用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制合并報(bào)表。2002年3月,歐洲議會(huì)批準(zhǔn)了該建議。2002年7月19日,歐洲議會(huì)和歐盟委員會(huì)召開(kāi)大會(huì),討論通過(guò)了“關(guān)于運(yùn)用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的第1606/2002號(hào)決議”,為IAS/IFRS在歐盟的實(shí)施徹底掃除了法律障礙。至此,歐盟正式?jīng)Q定上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告采納國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。IASB把此舉視為IASB努力實(shí)現(xiàn)一套全球接受、強(qiáng)制性準(zhǔn)則進(jìn)程中的“分水嶺”事件。

二、歐盟推進(jìn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的核心舉措及其作用

在接受?chē)?guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則決議出臺(tái)以后,歐盟陸續(xù)更新了各項(xiàng)會(huì)計(jì)指令,并采取了一系列有效措施,推進(jìn)從側(cè)重內(nèi)部協(xié)調(diào)向會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的轉(zhuǎn)變。

(一)嚴(yán)格程序,理性選擇,采用雙層認(rèn)可機(jī)制

歐盟對(duì)IAS/IFRS并不是毫無(wú)保留、無(wú)條件接收的。在2001年2月的草案中,歐盟就指出:不論從政治上還是從法律上,都不可能將準(zhǔn)則制定權(quán)授予歐盟無(wú)法施加影響的民間會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu),即重組后的IASB。歐盟對(duì)IAS實(shí)行了非常嚴(yán)格的雙層認(rèn)可機(jī)制。第一層次為技術(shù)層次,由歐洲財(cái)務(wù)報(bào)告咨詢小組(EFRAG)負(fù)責(zé)。EFRAG成立于2001年,是歐盟國(guó)家中大的會(huì)計(jì)職業(yè)組織聯(lián)合成立的一個(gè)獨(dú)立民間組織,它代表會(huì)計(jì)職業(yè)界、股票交易所、財(cái)務(wù)分析師以及相關(guān)企業(yè)的利益。EFRAG的主要職能包括:(1)以事前介入的方式與IASB廣泛接觸,積極參與國(guó)際準(zhǔn)則的制定及其他活動(dòng),確保IASB在制定準(zhǔn)則時(shí)充分了解和關(guān)注歐盟所提出的重大會(huì)計(jì)問(wèn)題,維護(hù)歐盟的利益;(2)為歐盟委員會(huì)接受采用個(gè)別IAS提供專業(yè)評(píng)估與咨詢,就是否予以認(rèn)可和采納提出建議,同時(shí)協(xié)調(diào)歐盟內(nèi)部有關(guān)使用IAS的利益團(tuán)體的意見(jiàn)。EFRAG在2001年6月成立的技術(shù)專家組(EFRAG—TEG)則在技術(shù)層次上給予歐盟委員會(huì)有關(guān)在歐盟內(nèi)部認(rèn)可IAS的決定和建議。

2006年3月,歐盟委員會(huì)再次確認(rèn)EFRAG繼續(xù)作為咨詢者向歐盟委員會(huì)提供認(rèn)可建議。還成立了一個(gè)準(zhǔn)則建議審議專家組(SARG),由在會(huì)計(jì)領(lǐng)域具有廣泛經(jīng)驗(yàn)和勝任能力的獨(dú)立會(huì)計(jì)專家和“先進(jìn)準(zhǔn)則制定經(jīng)驗(yàn)”國(guó)家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)高層代表最多7名委員組成,其主要職能是審議、復(fù)核EFRAG關(guān)于歐盟是否采用某項(xiàng)IFRS(含解釋公告)的建議,以確保建議的客觀性和平衡性。

第二層次為立法層次,由歐盟會(huì)計(jì)監(jiān)管委員會(huì)(AccountingRegulatoryCommittee,ARC)負(fù)責(zé)。ARC是歐盟委員會(huì)根據(jù)1606/2002號(hào)法令成立的會(huì)計(jì)監(jiān)管機(jī)構(gòu),由歐盟委員會(huì)主席和各成員的政府部門(mén)或監(jiān)管機(jī)構(gòu)派代表組成。ARC在立法層次上負(fù)責(zé)審批EFRAG提交的建議及具體時(shí)間表。如果EFRAG反對(duì)采納某項(xiàng)國(guó)際準(zhǔn)則,立法層次也將反對(duì);如果EFRAG主張采納,而立法層次予以反對(duì),那么立法層次必須提出理由,而EFRAG則必須尋找替代方案或者將該事項(xiàng)提交歐盟理事會(huì)討論決定。

ARC的決議將作為歐盟委員會(huì)的意見(jiàn),以法令形式。歐盟委員會(huì)根據(jù)ARC每次會(huì)議討論的結(jié)果命令采用那些準(zhǔn)則。從歐盟的角度看,它必須確保自己的意見(jiàn)在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定中得到充分考慮。因此,雙層認(rèn)可機(jī)制完全是歐盟的理性選擇:一方面無(wú)需另起爐灶建立自己的準(zhǔn)則委員會(huì),避免了由此產(chǎn)生的過(guò)高成本;同時(shí)也從技術(shù)和政治層面統(tǒng)一了各成員國(guó)立場(chǎng),加上技術(shù)專家組的積極參與,保證了歐盟實(shí)施IAS的公正性、有效性和權(quán)威性,同時(shí)也增強(qiáng)了歐盟對(duì)會(huì)計(jì)國(guó)際趨同的影響力。但是,雙層認(rèn)可機(jī)制在要求國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則高質(zhì)量的基礎(chǔ)上,對(duì)其最終是否被采納留有靈活的、足夠的回旋空間,以照顧各利益集團(tuán),這事實(shí)上阻礙了趨同進(jìn)程,而且可能造成歐盟成員國(guó)要求將其觀點(diǎn)強(qiáng)加給IASB。

(二)推行等效會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)可

按照歐盟的決議,其境內(nèi)的上市公司從2005年1月1日起采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則(IFRS),使用美國(guó)GAAP的公司將從2007年1月1日起使用IFRS。這樣,一些采用美國(guó)等國(guó)家會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的公司就面臨著是否必須轉(zhuǎn)用IFRS的問(wèn)題。歐盟認(rèn)可趨同中有“等效”(Equivalence)的理念:國(guó)際趨同是一個(gè)過(guò)程,百分之百的相同不一定可行,而如果目標(biāo)一致,地區(qū)間的具有保護(hù)作用的準(zhǔn)則是可以相互認(rèn)可的。這種“等效”認(rèn)可的工作思路得到了各方支持。

1.提出初步報(bào)告,確定三國(guó)等效準(zhǔn)則。歐洲證券監(jiān)管委員會(huì)(CESR)按照歐盟理事會(huì)的要求,很早就開(kāi)始選定一些國(guó)家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為IFRS的等價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。其主要依據(jù)是,投資者在利用這些等價(jià)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)編制的報(bào)表進(jìn)行決策時(shí),能夠做出同利用IFRS報(bào)表相同的決策。其著眼點(diǎn)不在等價(jià)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)同IFRS的具體差異,而著重考察一些基礎(chǔ)性原則是否一致。經(jīng)過(guò)專業(yè)評(píng)估,CESR于2005年初步報(bào)告認(rèn)為,美國(guó)、加拿大和日本三國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和IFRS是基本一致的,列作IFRS等效會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)。

2.技術(shù)咨詢意見(jiàn)的最終版本。2005年7月11日,CESR了等價(jià)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則技術(shù)咨詢意見(jiàn)的最終版本。歐盟準(zhǔn)備承認(rèn)美國(guó)、日本和加拿大會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與IFRS的等效地位,以便取消將按照美國(guó)準(zhǔn)則編制的財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整為IFRS報(bào)表的強(qiáng)制性要求。因此在歐盟境內(nèi)證券市場(chǎng)上交易的非歐盟公司的財(cái)務(wù)報(bào)表如果是根據(jù)這三國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制的,可不必進(jìn)行調(diào)整,但應(yīng)提供相關(guān)信息,說(shuō)明所涉及的IFRS與該國(guó)準(zhǔn)則之間的具體差異。歐盟此舉會(huì)大大減輕企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告負(fù)擔(dān),降低報(bào)告成本。

3.延遲過(guò)渡期,承認(rèn)其他國(guó)家的趨同努力。歐盟會(huì)計(jì)監(jiān)管委員會(huì)(ARC)2006年4月向歐盟委員會(huì)提出建議,要求推遲為使非歐盟公司在歐洲證券市場(chǎng)上市而認(rèn)定加拿大、日本和美國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則是否與IFRS等效。同年7月ARC又提出建議,對(duì)于采用美、日、加三國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之外的國(guó)家會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的非歐盟上市公司(如中國(guó)公司),滿足條件時(shí)將在2008年12月31日之前免于按照歐盟上市公司執(zhí)行的IFRS重述其財(cái)務(wù)報(bào)表。同年9月歐盟委員會(huì)決定:允許按照美國(guó)、日本、加拿大三國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或按照上述三國(guó)之外、但與IFRS正在趨同的國(guó)家會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(同時(shí),該國(guó)家已經(jīng)明確承諾與IFRS趨同并建立了工作程序)編制財(cái)務(wù)報(bào)表的歐盟上市的外國(guó)公司在兩年內(nèi)繼續(xù)使用該國(guó)準(zhǔn)則,而免于按照IFRS調(diào)整報(bào)表。2006年12月,歐洲議會(huì)通過(guò)決定,把在歐盟上市的外國(guó)公司采用IFRS的過(guò)渡期延長(zhǎng)兩年。允許在歐盟上市的公司在未來(lái)兩年內(nèi)可以繼續(xù)使用上述三國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或者與IFRS趨同的第三國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,從而將歐盟的IFRS等效工作推遲到2009年,在時(shí)間上也與歐盟和SEC的“路線圖”時(shí)間一致。此舉表明,歐盟認(rèn)同其他國(guó)家向IFRS趨同的努力,有助于推進(jìn)國(guó)際準(zhǔn)則全球范圍內(nèi)的應(yīng)用。2007年4月,歐洲證券監(jiān)管委員會(huì)了題為《關(guān)于第三國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則對(duì)等性決定機(jī)制的建議》的咨詢文件,在2009年1月1日前至少六個(gè)月,歐盟委員會(huì)應(yīng)當(dāng)確保,根據(jù)對(duì)等性的定義和將在2008年1月1日前建立起來(lái)的對(duì)等性機(jī)制,決定第三國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的對(duì)等性。

(三)各司其職,監(jiān)督指導(dǎo),發(fā)揮專業(yè)機(jī)構(gòu)作用

1.通過(guò)歐洲證券監(jiān)管委員會(huì),對(duì)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的執(zhí)行提出建議。作為歐盟委員會(huì)的咨詢委員會(huì),歐洲證券監(jiān)管委員會(huì)(CESR)除了在推進(jìn)等價(jià)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)方面發(fā)揮了重要的作用外,還對(duì)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的執(zhí)行提出建議。早在2002年10月它就了關(guān)于執(zhí)行IAS的咨詢文件,以改善歐洲企業(yè)管理和重新贏得投資者對(duì)資本市場(chǎng)的信任。2003年3月,CESR了第1號(hào)準(zhǔn)則“歐洲財(cái)務(wù)信息準(zhǔn)則的執(zhí)行”,旨在提供一種普遍適用的IFRS實(shí)施機(jī)制。2005年CESR又建議歐洲上市公司向金融市場(chǎng)提供合適、有用的其他業(yè)績(jī)計(jì)量結(jié)果;會(huì)計(jì)主體可選擇不同于IFRS的其他業(yè)績(jī)計(jì)量指標(biāo)(IFRS規(guī)定的指標(biāo)有收入、損益和每股收益),用于補(bǔ)充IFRS業(yè)績(jī)計(jì)量指標(biāo),而不是替代它們。CESR還于2006年1月發(fā)表聲明,提醒采用IFRS的歐洲證券發(fā)行人,要明確透明地披露:所有對(duì)IFRS允許會(huì)計(jì)政策選擇的情況的處理、在缺乏相關(guān)IFRS情況下會(huì)計(jì)準(zhǔn)則選擇的決策。

2.通過(guò)歐洲會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行層面進(jìn)行監(jiān)督和指導(dǎo)。歐洲會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)(FEE)成立于1987年1月1日,其成員來(lái)自歐洲32個(gè)國(guó)家的44個(gè)會(huì)計(jì)師行業(yè)組織。FEE的目標(biāo)是成為歐洲會(huì)計(jì)行業(yè)在歐盟組織中的代表機(jī)構(gòu),為廣大客戶和雇主的利益提供高質(zhì)量的服務(wù),并承擔(dān)起會(huì)計(jì)行業(yè)對(duì)社會(huì)公眾應(yīng)有的責(zé)任,從準(zhǔn)則的執(zhí)行層面進(jìn)行監(jiān)督和指導(dǎo)。FEE在2001年4月了關(guān)于歐洲會(huì)計(jì)準(zhǔn)則強(qiáng)制執(zhí)行機(jī)制的初步調(diào)查報(bào)告,強(qiáng)調(diào)了不同的強(qiáng)制執(zhí)行層面,指明會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不能流于形式;2004年就提倡在歐洲一致采用IFRS,加強(qiáng)財(cái)務(wù)信息的可比性;FEE于2005年12月邀請(qǐng)歐盟委員會(huì)、美國(guó)FASB成員以及IASB主席參加IFRS趨同和一致性研討會(huì),關(guān)注IFRS與美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等效問(wèn)題的進(jìn)展,并討論了IFRS在歐洲的一致應(yīng)用問(wèn)題;2006年初,在歐盟委員會(huì)對(duì)企業(yè)遵循IFRS的措辭做出規(guī)定后不久,FEE又敦促歐洲會(huì)計(jì)職業(yè)界進(jìn)一步加快歐盟建立財(cái)務(wù)報(bào)表標(biāo)準(zhǔn)措辭框架的步伐;2006年上半年,FEE了“財(cái)務(wù)報(bào)告:趨同、等效和共同認(rèn)可”的立場(chǎng)公告,強(qiáng)調(diào)歐洲必須在標(biāo)準(zhǔn)上向全球趨同方向做出努力,調(diào)整它的處理方式。歐洲只有通過(guò)實(shí)質(zhì)上參與IASB的工作計(jì)劃、擴(kuò)大協(xié)作、增強(qiáng)透明度和咨詢,才能真正實(shí)現(xiàn)趨同的進(jìn)展。

3.通過(guò)歐洲銀行業(yè)監(jiān)管機(jī)構(gòu)委員會(huì),從金融業(yè)角度促進(jìn)趨同和行業(yè)監(jiān)管。歐洲銀行業(yè)監(jiān)管機(jī)構(gòu)委員會(huì)(CEBS)主要從金融業(yè)角度促進(jìn)歐盟的會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)和趨同以及行業(yè)監(jiān)管,其作用主要體現(xiàn)在制訂標(biāo)準(zhǔn)化的監(jiān)管報(bào)表和運(yùn)用審慎原則對(duì)監(jiān)管資本進(jìn)行調(diào)整等。針對(duì)IFRS給銀行財(cái)務(wù)報(bào)表帶來(lái)的影響,CEBS致力于建立針對(duì)IFRS設(shè)計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)化財(cái)務(wù)報(bào)表體系(FINREP)和針對(duì)資本充足指令設(shè)計(jì)的通用償債能力比率報(bào)表體系(CONREP)?！敖商讏?bào)表體系有利于統(tǒng)一報(bào)表內(nèi)容、格式,減輕跨境銀行編制不同報(bào)表的負(fù)擔(dān),減少歐盟提高金融服務(wù)效率的內(nèi)部障礙”。CEBS于2004年7月組建了CONREP工作組,經(jīng)過(guò)征求意見(jiàn)和修改后,CONREP的模板已經(jīng)確定,歐盟各國(guó)銀行機(jī)構(gòu)從2007年1月開(kāi)始使用CONREP向監(jiān)管機(jī)構(gòu)提供償債能力比率報(bào)表。2005年4月CEBS開(kāi)始對(duì)FINREP報(bào)表(包括資產(chǎn)負(fù)債表、損益表和其他包含具體信息的46張報(bào)表)公開(kāi)征求意見(jiàn),并最終將FINREP報(bào)表減少至約30張。英國(guó)、法國(guó)、意大利、西班牙、比利時(shí)、荷蘭等國(guó)的銀行監(jiān)管機(jī)構(gòu),已經(jīng)根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變化對(duì)監(jiān)管資本的影響進(jìn)行了審慎調(diào)整,并宣布著手使用標(biāo)準(zhǔn)化報(bào)表體系。

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中涉及金融工具公允價(jià)值選擇權(quán)問(wèn)題,這增加了會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性,卻降低了可靠性(比如,報(bào)表上的權(quán)益已經(jīng)包含了沒(méi)有實(shí)現(xiàn)的利得和損失等)。為實(shí)現(xiàn)審慎監(jiān)管目標(biāo),CEBS于2004年12月了《關(guān)于對(duì)監(jiān)管資本進(jìn)行審慎調(diào)整的指引》,在保持現(xiàn)有監(jiān)管資本的定義和質(zhì)量不變,適當(dāng)調(diào)整銀行機(jī)構(gòu)根據(jù)IFRS產(chǎn)生的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)對(duì)監(jiān)管資本的影響。該指引“具有一定的靈活度,各成員國(guó)監(jiān)管者可以按照本國(guó)的操作程序進(jìn)行審慎調(diào)整,以取得最佳監(jiān)管效果”。

(四)簽署協(xié)議,相互協(xié)調(diào),加強(qiáng)國(guó)際合作交流

1.積極尋求與美國(guó)的合作與交流。2002年初,歐盟以GAAP以規(guī)則為導(dǎo)向的缺陷不能較好保護(hù)投資者利益為理由,催促美國(guó)SEC采用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則替代GAAP,并且要求SEC至少應(yīng)當(dāng)允許在美國(guó)上市的歐洲公司采用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)表。通過(guò)積極協(xié)商,美國(guó)和歐盟的證券監(jiān)管部門(mén)2002年底宣布,雙方計(jì)劃在2005年前消除在會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)方面的分歧。2005年12月,雙方簽署了聯(lián)合聲明,涉及許多與IFRS和IASB相關(guān)的、而且迫切需要討論的問(wèn)題,包括促進(jìn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同、國(guó)際準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的治理和責(zé)任等。在SEC宣布與國(guó)際準(zhǔn)則協(xié)調(diào)后,歐盟委員查理·麥克里維在2006年2月與SEC主席克里斯托弗·考克斯會(huì)晤,雙方確認(rèn)繼續(xù)開(kāi)展準(zhǔn)則制定工作的合作,逐步減少直至消除按照美國(guó)準(zhǔn)則和IFRS編制的財(cái)務(wù)報(bào)表之間的調(diào)節(jié)要求,最遲到2009年認(rèn)同歐盟在美上市公司按照IFRS編制財(cái)務(wù)報(bào)表。雙方一致認(rèn)為監(jiān)管的重點(diǎn)應(yīng)放在對(duì)非美國(guó)上市的歐盟公司能否真實(shí)、一致地執(zhí)行IFRS上。2006年8月,歐盟CEBS與美國(guó)SEC就財(cái)務(wù)報(bào)告問(wèn)題了聯(lián)合工作計(jì)劃,旨在推進(jìn)高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定、IFRS在世界范圍高質(zhì)量和一致應(yīng)用、準(zhǔn)則實(shí)施全面考慮國(guó)際上證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)的地位以及IFRS和美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的應(yīng)用上如何避免監(jiān)管機(jī)構(gòu)形成沖突等。2007年4月,CESR主席埃迪在布魯塞爾會(huì)見(jiàn)了美國(guó)SEC主席考克斯,雙方就繼續(xù)推進(jìn)上述聯(lián)合工作計(jì)劃進(jìn)行了會(huì)談,焦點(diǎn)是美國(guó)GAAP與歐盟采用的IFRS的關(guān)系,雙方擬就同時(shí)在美和歐盟上市的公司在執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和信息轉(zhuǎn)換方面簽訂一份協(xié)議,并再次確認(rèn)了“促進(jìn)IFRS的高質(zhì)量和一致性應(yīng)用”的合作最終目標(biāo)。

2.加強(qiáng)與亞洲的合作。在經(jīng)濟(jì)全球化和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的背景下,亞洲和歐洲作為世界兩大重要的經(jīng)濟(jì)體,展開(kāi)會(huì)計(jì)領(lǐng)域的交流與對(duì)話十分重要,這不僅有利于推進(jìn)各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)和國(guó)際趨同,也有助于不斷增強(qiáng)亞歐各國(guó)在國(guó)際準(zhǔn)則戰(zhàn)略決策和制定中的影響力。歐盟與中國(guó)在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同方面的交流與合作,是中歐經(jīng)濟(jì)合作的組成部分,雙方實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等效已有共同的制度基礎(chǔ)。2005年11月《,中國(guó)財(cái)政部與歐盟內(nèi)部市場(chǎng)和服務(wù)總司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同及雙邊合作聯(lián)合聲明》的簽署,有助于推動(dòng)歐盟將中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為歐盟上市公司與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則等效準(zhǔn)則的進(jìn)展。2006年5月,查理·麥克里維會(huì)見(jiàn)了中國(guó)財(cái)政部副部長(zhǎng)王軍,雙方同意加強(qiáng)會(huì)計(jì)工作層面的溝通與磋商,探討建立經(jīng)常性合作機(jī)制的可能性,進(jìn)一步推進(jìn)中歐會(huì)計(jì)領(lǐng)域合作。同年11月,中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)與歐盟代表就建立中歐會(huì)計(jì)合作工作機(jī)制、歐盟將中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則列為第三國(guó)等效準(zhǔn)則等進(jìn)行了深入的討論。2007年6月11日,中歐雙方一致認(rèn)為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的等效將確保包括中國(guó)和歐盟資本市場(chǎng)在內(nèi)的全球資本市場(chǎng)發(fā)展并恰當(dāng)?shù)匕l(fā)揮其職能,歐盟委員會(huì)將在2008年底前做出中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等效的決定。如果實(shí)現(xiàn)等效,中國(guó)企業(yè)在歐盟上市,按照中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制的財(cái)務(wù)報(bào)表將得到認(rèn)可。此外,日本正在尋求使歐盟認(rèn)可日本準(zhǔn)則的等效地位,并確立了趨同時(shí)間表。而歐盟委員會(huì)已打算將其等效決定推遲到2009年1月1日之后,同時(shí)強(qiáng)調(diào)持續(xù)推進(jìn)與IRRS趨同以及保證其準(zhǔn)則的一致應(yīng)用的重要性。

三、歐盟推進(jìn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同對(duì)我國(guó)的啟示

2006年我國(guó)建立起了與社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)程相適應(yīng)、與IFRS相趨同的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系,標(biāo)志著我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同邁出了實(shí)質(zhì)性步伐。但國(guó)際趨同是一個(gè)動(dòng)態(tài)、艱苦的過(guò)程,新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的頒布不是趨同的終結(jié),而恰是剛剛邁出的第一步。歐盟積極推行國(guó)際會(huì)計(jì)趨同所采取的措施,對(duì)于我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同及其未來(lái)發(fā)展,具有重要的借鑒意義。

(一)進(jìn)一步推進(jìn)國(guó)際趨同,主動(dòng)參與國(guó)際準(zhǔn)則制定,維護(hù)國(guó)家利益

在經(jīng)濟(jì)全球化的背景下,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同是不可逆轉(zhuǎn)的潮流。為順應(yīng)這一潮流,歐盟積極應(yīng)對(duì)向國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則靠攏,以有利爭(zhēng)奪全球的經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)和領(lǐng)導(dǎo)地位;我國(guó)的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也與IFRS實(shí)現(xiàn)了實(shí)質(zhì)趨同。但是,國(guó)際趨同是一個(gè)漫長(zhǎng)的過(guò)程,IFRS的制定也是利益相關(guān)者之間博弈的過(guò)程。歐盟的舉措,無(wú)論是雙層認(rèn)可機(jī)制,還是等價(jià)標(biāo)準(zhǔn),都充分體現(xiàn)了歐盟維護(hù)自身利益的出發(fā)點(diǎn)和目標(biāo)。在我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的過(guò)程中,也必須充分考慮我國(guó)國(guó)情,不能盲目趨同。既保持與國(guó)際準(zhǔn)則相適應(yīng),又要正確認(rèn)識(shí)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定機(jī)制并積極參與其制定過(guò)程,包括積極對(duì)征求意見(jiàn)稿提出意見(jiàn),利用IASB會(huì)議的開(kāi)放機(jī)制參加會(huì)議和提供觀點(diǎn),爭(zhēng)取在各個(gè)層面上提高我國(guó)在IFRS制定中的影響力,提升我國(guó)在國(guó)際會(huì)計(jì)趨同中的地位和作用,爭(zhēng)取更多國(guó)家利益,為經(jīng)濟(jì)健康持續(xù)快速發(fā)展奠定會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。

(二)協(xié)調(diào)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與有關(guān)法律法規(guī)的關(guān)系,確保準(zhǔn)則順利實(shí)施

在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的進(jìn)程中,歐盟對(duì)原有的指令進(jìn)行了逐步修訂,較好地處理了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與歐盟指令之間的差異和矛盾,協(xié)調(diào)了歐洲企業(yè)基于國(guó)際準(zhǔn)則編制合并報(bào)表的統(tǒng)一性。同時(shí),歐盟建立了比較有力的制度并充分利用歐洲會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)、歐洲證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)和歐洲銀行業(yè)監(jiān)管機(jī)構(gòu)委員會(huì)等權(quán)威機(jī)構(gòu)從多個(gè)層面進(jìn)行監(jiān)督與指導(dǎo),保證會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行。因此,在我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際趨同的進(jìn)程中,制定準(zhǔn)則只是第一步,協(xié)調(diào)原有的法律、制度與準(zhǔn)則的關(guān)系,狠抓貫徹執(zhí)行更加重要。我們必須協(xié)調(diào)法律法規(guī)與準(zhǔn)則之間的關(guān)系,進(jìn)一步完善會(huì)計(jì)監(jiān)管體系和運(yùn)行機(jī)制,有關(guān)監(jiān)管部門(mén)、綜合管理部門(mén)、行業(yè)協(xié)會(huì)應(yīng)與財(cái)政部積極緊密合作,及時(shí)并大力協(xié)調(diào)監(jiān)管政策、監(jiān)管范圍,形成政府監(jiān)管、行業(yè)自律、社會(huì)監(jiān)督的合力監(jiān)管體系和全方位、行之有效的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行機(jī)制,確保準(zhǔn)則的順利實(shí)施。

(三)進(jìn)一步加強(qiáng)國(guó)際合作,協(xié)商解決趨同中的技術(shù)問(wèn)題

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同是一個(gè)過(guò)程,不可能一蹴而就,如何有理、有序推進(jìn)趨同工作,做好國(guó)際交流與合作十分重要。如前所述,歐盟在與IASB廣泛接觸的同時(shí),十分注重國(guó)際合作,并取得了積極成果。加強(qiáng)國(guó)際交流與合作、促進(jìn)國(guó)際趨同一直是我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系建設(shè)的主旋律之一。我國(guó)已經(jīng)與IASB、美國(guó)、歐盟、香港、韓國(guó)等簽署了有關(guān)協(xié)議,并開(kāi)展了雙邊、多邊協(xié)調(diào)活動(dòng)。通過(guò)多年的努力,我們已經(jīng)找到了一條兼顧各方利益的趨同之路“,趨同是進(jìn)步,是方向;趨同不等于等同;趨同是一個(gè)過(guò)程;趨同是一種互動(dòng)”的四項(xiàng)會(huì)計(jì)國(guó)際趨同的基本主張,既是我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系建設(shè)及其國(guó)際趨同的基本理念和指導(dǎo)思想,又是我國(guó)堅(jiān)持原則、積極趨同、參與會(huì)計(jì)國(guó)際交流與合作的基礎(chǔ)與平臺(tái),也得到了IASB、歐盟、日本和韓國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)等的認(rèn)可與認(rèn)同[5]。因此,在未來(lái)的趨同工作中,我國(guó)應(yīng)該以更加開(kāi)放的態(tài)度,與發(fā)達(dá)國(guó)家、新興市場(chǎng)以及轉(zhuǎn)型經(jīng)濟(jì)國(guó)家一道共同尋求建設(shè)性、互動(dòng)性、多贏性的解決方案,為制定高質(zhì)量的全球會(huì)計(jì)準(zhǔn)則貢獻(xiàn)力量。

(四)堅(jiān)持“趨同是第一步,等效才是目標(biāo)”,推進(jìn)中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際等效

歐盟推行等效會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)可,等于事實(shí)上承認(rèn)了IFRS與等效會(huì)計(jì)準(zhǔn)則共存的局面。我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際準(zhǔn)則的“實(shí)質(zhì)性”趨同,為我國(guó)實(shí)現(xiàn)與世界主要經(jīng)濟(jì)體的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等效奠定了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。趨同是第一步,等效才是目標(biāo)。我國(guó)應(yīng)進(jìn)一步研究并開(kāi)展與那些實(shí)施IFRS國(guó)家和地區(qū)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等效的相關(guān)工作,也就是,我國(guó)企業(yè)在那些實(shí)施IFRS的國(guó)家或地區(qū)上市,按照中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制的會(huì)計(jì)報(bào)表不再進(jìn)行調(diào)整,即使調(diào)整也只對(duì)個(gè)別項(xiàng)目作出說(shuō)明或者編制極少項(xiàng)目的調(diào)節(jié)表,毋需再按IFRS進(jìn)行全面轉(zhuǎn)換。

我國(guó)已經(jīng)就“等效”問(wèn)題同有關(guān)國(guó)家和地區(qū)展開(kāi)了交流和合作。除與歐盟的合作外,我國(guó)內(nèi)地與香港在2007年就會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等效問(wèn)題舉行了多次技術(shù)會(huì)談,一致表達(dá)了等效的共同愿望和加快等效進(jìn)程的態(tài)度。雙方加強(qiáng)會(huì)計(jì)合作并最終實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等效“,可以在國(guó)際資本市場(chǎng)和會(huì)計(jì)領(lǐng)域等諸多方面形成合力,進(jìn)一步增強(qiáng)中國(guó)的話語(yǔ)權(quán),實(shí)現(xiàn)兩地企業(yè)、會(huì)計(jì)行業(yè)和資本市場(chǎng)發(fā)展的共贏”。另外,中日韓三國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)會(huì)議的交流與合作機(jī)制早在2002年就確定并簽署了備忘錄,就會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的基本態(tài)度、具體措施以及面臨的問(wèn)題等達(dá)成了一致。而隨著韓國(guó)正式宣布全面實(shí)施IFRS的路線圖和日本正在尋求趨同和等效工作,為中國(guó)實(shí)現(xiàn)與日韓會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的等效創(chuàng)造了條件。上述相關(guān)合作文件的簽署和雙邊、多邊會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)與交流舉措,不僅大大提升了我國(guó)的會(huì)計(jì)國(guó)際地位,也為我國(guó)推動(dòng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等效進(jìn)程創(chuàng)造了條件。因此,盡管真正完成與世界主要國(guó)家和地區(qū)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的等效,還需要較長(zhǎng)時(shí)間的努力,但不可否認(rèn),等效目標(biāo)是眾望所歸、大勢(shì)所趨。因此,我國(guó)應(yīng)在推進(jìn)中國(guó)香港地區(qū)等效認(rèn)可、探索建立中歐等效認(rèn)可程序和機(jī)制的基礎(chǔ)上,以啟動(dòng)中美會(huì)計(jì)合作為重點(diǎn),進(jìn)一步加強(qiáng)與有關(guān)國(guó)家(地區(qū))和國(guó)際組織的合作,以務(wù)實(shí)的態(tài)度推進(jìn)國(guó)際會(huì)計(jì)趨同的成果。

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