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「摘要」會計職能和會計信息的膨脹，使會計不堪重負，會計系統(tǒng)相對市場毫無效率可言。會計應適當回歸，提供原始信息和核心的會計程序，而將剩余的功能交由更有效率的市場，如會計服務、按需財務報告和可擴展的企業(yè)報告語言去執(zhí)行。會計回歸與會計外部化將使會計與技術、政治經濟及環(huán)境的依賴減弱。各國會計間的差異縮小，更利于會計國際化。會計國際化是必然趨勢，將呈現(xiàn)小范圍統(tǒng)一和大范圍大同小異的格局。

「關鍵詞」會計膨脹會計回歸會計外部化會計國際化

蓋地教授（2001）的比較研究表明，我國企業(yè)會計標準與國際會計準則已實現(xiàn)了大同小異，可見我國會計的改革與發(fā)展打上了國際會計準則的深刻烙印。近年中國會計制度大變革，面對何去何從，有過會計的中國特色（國家化）與會計國際化的討論；如今，我國正式加入WTO，關于會計協(xié)調與國際化的話題再次升溫。盡管視角千差萬別，仍就會計差異的客觀存在及協(xié)調差異并在此基礎上實現(xiàn)會計國際化是一種必然趨勢形成共識。既然從成因及進展等各個方面都認定會計必然國際化，那么探索如何實現(xiàn)會計國際化也就順理成章了。本文將會計回歸與會計外部化視為實現(xiàn)會計國際化的一種有效途徑，認為會計在數(shù)百年的發(fā)展中承擔了過多的責任，特別是在信息使用者需求的牽引下日趨膨脹已不堪重負，應返樸歸真回復會計的原始職能，并將強加于會計的諸多角色外部化，由專門的會計服務公司或通過會計按需財務報告模式（MC）（肖澤忠，2000）或使用可擴展的企業(yè)報告語言（XBR）（馮淑萍，2001）去實現(xiàn)。這樣會計就可繞開技術、經濟與政治后果及其它環(huán)境影響，在會計信息加工最初的某個合理階段實現(xiàn)國際化。

一、會計回歸

會計的國際化必須超越四座大山：技術、產生的經濟后果、帶來的政治影響及社會文化、法律等會計環(huán)境?？梢哉f，會計本身的技術性越強，實現(xiàn)會計國際化的難度越大，為此須降低會計的復雜程度；會計信息產生的資源配置、資源分配后果和政治效用越大，世界范圍內各國各企業(yè)各團體間的博弈就越難趨于均衡；會計與會計環(huán)境互動關系越密切，會計標準的大一統(tǒng)就越難形成。筆者認為：會計信息的層次越低，上述四個要素對會計國際化的阻力就越少，因此應盡量促成會計的回歸。

1.從會計的發(fā)展歷程看會計功能的膨脹：會計究竟是什么？

從會計雛形原始社會未期的結繩記事到公元11世紀至15世紀以盛唐時期的“公司會計司”、南宋的“審計院”以及“四柱結算法”為標志的中式會計，是古代會計的象征，此時會計告訴人們：收入多少、用了多少、還剩多少。公元13世紀至19世紀，意大利復式簿記歷時700年左右的演進，促使了古代會計向近代會計的轉變，并最終在20世紀初期完成（郭道揚，2001），復式簿記“有借必有貸、借貸必相等”的規(guī)則，使近代會計在反映經濟活動的同時又能發(fā)揮監(jiān)督的功能。20世紀40年代至今，人們步入了市場經濟與知識信息經濟時代，會計隨之向現(xiàn)代會計過渡，期間會計除基本的反映與監(jiān)督功能外，日益成為經濟管理與運行中必不可少的組成部分。上面雖只是對會計發(fā)展歷程的簡述，但足以說明會計功能的膨脹過程。

會計功能的膨脹還可從我國會計理論研究側面窺見一斑。過去20年間的會計理論研究集中在四個方面（王光遠、吳聯(lián)生，2001）：①會計是什么，會計學是什么等基本問題（24%）；②經濟效益會計（60%）；③物價變動會計（1%）；④股票市場會計（15%）。關于會計是什么，會計界有會計信息系統(tǒng)論、會計管理活動論、會計控制論、會計管理工具論等觀點。關于會計能干什么，會計界也有一職能乃至六職能之爭，除最基本的反映職能外，還包括核算、監(jiān)督、控制、參與預測、決策等職能。這些年來，會計界對會計基本論問題的討論雖然越來越少，卻從未達成共識。而且不可否認會計相關人員具有擴大會計功能的潛在動機，會計中心論或大會計的論調正是這一動機的極端表現(xiàn)。如此之趨勢使我們不禁擔憂：會計究竟是什么？會計能承受起重擔嗎？

2.會計信息在量和質上的膨脹：會計，信息使用者需求的奴隸

近年來，以顧客為中心的顧客需求思想在管理的各個領域得到了普遍的貫徹，會計與審計也不例外。作為會計的顧客，會計信息使用者的需求無疑產生了對會計的需求并推動了會計理論與實踐的進步，如果說過去的會計是被動地追逐會計信息使用者需求，現(xiàn)在的會計對會計信息使用者需求的把握越來越成為一種自覺的行動。這是會計走向成熟的表現(xiàn)，但筆者以為會計界把握使用者信息需求的心態(tài)唯恐過之或不及?！安患啊保磿嬈谕罹?，是會計信息使用者對會計的預期高于會計本身所能達到的水平引起的差異，它由四部分組成（胡春之，1998）：①使用者的不合理期望，受自身技術和經濟的制約會計不可能提供的服務；②使用者的合理期望，由于技術上的缺陷會計可以但未能提供的服務；③實際業(yè)績缺乏，由于執(zhí)行不力造成的會計設計意圖的偏離；④感覺但實際不存在的業(yè)績缺乏，使用者對會計的不正確認知所引起的差異。不及實際上是一種正常狀態(tài)，正是它促使會計不斷向信息使用者的預期靠攏，成為會計發(fā)展的內在動力，只不過要把握“不及”的度?！斑^之”，則指會計在滿足會計信息使用者需求的同時提供了大量無效的服務，這絕非聳人聽聞，會計界在飽嘗信息披露不足的指責后開始有了對信息披露過量的擔憂。

21世紀人類步入信息時代，信息在多種傳播媒介的推動下呈“爆炸”趨勢，現(xiàn)代會計信息也不例外，集中體現(xiàn)在信息數(shù)量和信息質量兩個方面。信息數(shù)量的膨脹表現(xiàn)為：以歷史成本為主的歷史信息向以公允價值為主的未來信息的轉變；表內信息擴張及向表外的延伸，據(jù)安永國際會計公司前主席葛羅夫斯的一項調查，美國公司的年度財務報表信息量自1972年平均每年以3.1%的速度增長，而同期附注增長達7.5%（張美紅，1998），如今很多公司財務報告表外信息遠遠超過了表內信息含量；非財務信息的擴充；分部報告、中期報告等的提供等。信息質量的膨脹表現(xiàn)為：對會計信息質量未形成統(tǒng)一的認識以前，人們唯一的要求就是信息的真實性（可靠性）；1966年美國會計學會的（AAA）的《基本會計理論說明書》和1989年國際會計準則委員會（IASC）的《編制和提供財務報表的框架》，確定了會計信息質量特性，盡管出發(fā)點不同但內容基本一致，包括：可靠性、相關性、可比性等，此時為了保證信息的有用性甚至可以犧牲信息的可靠度；而美國的證券交易委員會（SEC）前主席Leritt在《高質量會計準則的重要性》的演講中進一步提升了會計信息的質量要求，增加了“透明度”這樣一個看似簡單實則更加復雜的特性。

以上論述了會計職能及會計信息的膨脹過程，這種膨脹既有會計發(fā)展過程中的合理膨脹，也有會計界基于行業(yè)利益的一種自我拔高。前者是會計生存發(fā)展之根本，后者將使會計步入困境。

1.會計信息數(shù)量和質量越高越好嗎？信息成本

會計信息數(shù)量和質量的高低應以信息使用者需求來判斷，過低將導致會計行業(yè)的衰落乃至消亡，過高將使企業(yè)不堪重負陷入尷尬。上文已指出了會計信息數(shù)量和質量呈膨脹的趨勢，其直接的影響是增大了信息成本，會計信息的提供者因提供過量信息負擔大量的無效成本，會計信息使用者過濾鑒別信息的使用成本也將增大。對于信息使用者來說，滿足他們需求的信息存在于信息過量的會計報告中，而過量的信息會對他們產生影響，干擾甚至誤導他們的決策，更甚之他們根本無法利用。會計信息數(shù)量和質量上的膨脹，不符合會計信息的成本效益和有效披露原則，于會計信息供求雙方都不利，因此應適當減低會計信息。

2.會計的職能越多越好嗎？會計責任

長期以來會計學者一直無意識地對自己從事的事業(yè)拔苗助長，仿佛會計的作用越多，會計地位就越高?；卮疬@個問題并不難，筆者認為，可以從會計的孿生兄弟審計責任的演變中找到答案。20世紀60年代，良好的經濟形勢促使注冊會計師行業(yè)迅猛發(fā)展，同時由于審計失誤導致針對注冊會計師和會計公司的訴訟爆炸，引起了社會性的強烈不滿。經過反思，美國注冊會計師協(xié)會AICPA了著名的科恩報告，劃時代地將對公眾期望的滿足變?yōu)樾袠I(yè)最高行動綱領，從此審計負擔起了滿足公眾期望并維護公眾利益的重任。但社會公眾并不因此減少對注冊會計師行業(yè)的指責，法律判例進一步將注冊會計師的賠償范圍擴大到客戶和狹義的已知受益人之外，社會日益贊同受害方向有能力賠償?shù)囊环教岢鲈V訟而不問錯在何方，即“深錢袋”責任。