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【摘要】為解決以《政府會計制度》為背景下的傳統的試算平衡公式中所不能滿足對資金核算和管理的稽核、糾錯的作用等問題，本文通過對相關問題采取嚴格的區(qū)分預算內外資金的核算，并深度挖掘《政府會計制度》中的勾稽關系，從而可以減少會計差錯，理清單位資金結構，有助于相關報表編制，提高單位資金管理水平，對指導財務資金核算與管理有重要指導意義。

【關鍵詞】政府會計制度；資金管理；勾稽關系；案例解析

0引言

事業(yè)單位2019年開始全面執(zhí)行《政府會計制度》，制度構建了“財務會計和預算會計適度分離和相互銜接”的會計核算模式。在資金核算和管理上，預算會計只核算“納入預算管理資金”（以下簡稱“預算內資金”）而財務會計還涵蓋了對“未納入預算管理資金”（以下簡稱“預算外資金”）的核算。通過會計科目的合理設置，可以對預算內外資金進行單獨核算。理清資金科目與相關科目的勾稽關系和試算平衡，有助于資金核算的稽核和糾錯。

1通過對會計科目設置區(qū)分預算內外資金

政府會計制度下，單位零余額賬戶用款額度、財政應返還額度都是預算內資金，而銀行存款則即包括預算內資金又包含預算外資金。單位如果只按照開戶銀行對“銀行存款”建立明細科目，則無法對“銀行存款”中預算內資金和預算外資金進行區(qū)分。要對銀行存款預算內外資金進行區(qū)分有兩種方式：①對銀行存款建立輔助核算，但財務軟件對已使用的會計科目一般不支持新增輔助核算的功能；②對銀行存款建立下設明細科目，但因為存在預算內外資金相互占用的情況，可能出現銀行日記賬出現負數的情況。單位可根據自身的實際情況進行選擇設置。

2通過勾稽關系復核預算內外資金

通常情況下，財務會計、預算會計的資金科目和國庫集中支付系統指標金額（以下簡稱“指標金額”）三者之間存在如下勾稽關系（見圖1）：（1）零存款余額賬戶用款額度=資金結存/零存款余額賬戶用款額度=指標金額；（2）財政應返還額度=資金結存/財政應返還額度=指標金額。此三組數據為財務軟件和國庫集中支付系統直接呈現數據，日常工作中財務人員隨時對此三組數據核對，及時查找差異原因，減少會計差錯。而銀行存款則即包括預算內資金又包含預算外資金。如果對銀行存款中預算內外資金進行了區(qū)分。通過以下兩組勾稽關系，可以核對資金核算是否正確：（1）預算內：銀行存款/預算內=資金結存-貨幣資金；（2）預算外：銀行存款/預算外=應支付的應付款項-可回收的應收款項。由于上述兩種的勾稽關系，需要財務人員對涉及預算外的應收應付款項進行核算，財務人員可事先確定相關應收應付科目只用于核算預算外資金，以便于定期對該勾稽關系進行復核，確保預算外資金核算正確性。財務人員日常對此類涉及預算外資金的應收應付類科目也應該謹慎使用，保證以上兩種勾稽關系的成立。

3預算內外資金的關系與轉換

日常工作中，預算內資金和預算外資金并非完全兩條平行線，時常相互交錯影響，傳統的試算平衡公式并未對此進行稽核，故財務基礎數據錄入時很難發(fā)現此種會計錯誤，下面以案例進行說明。案例：單位車輛發(fā)生保險事故，保險公司賠付5萬元到銀行存款賬戶，單位對車輛維修實際發(fā)生4萬元用銀行存款進行了支付，另外1萬元沖減車輛維修費用的支出。案例解析：收到保險賠款時，財務人員會將其他應付款5萬元作為預算外資金管理，所以在實際支付維修費時，很容易漏掉預算會計對1萬元資金的處理。而傳統的勾稽關系和試算平衡是無法檢驗出此差錯的。財務會計和預算會計的支出差異會被作為永久性差異在“預算結余與凈資產變動差異調節(jié)表”中調整掉。而“銀行存款”科目由于被預算內資金和預算外資金共同使用，所以也體現不出來。此種差錯會導致“銀行存款/預算內=資金結存-貨幣資金，銀行存款/預算外=應支付的應付款項-可回收的應收款項”兩條勾稽關系不成立，預算內資金和預算外資金無法準確劃分。此案例中，在收報保險賠款5萬元時，財務人員認為該筆款項只是代收代付，納入預算外管理并無不妥。但在實際支付維修費時可以確認1萬元不用再支付出去，用于沖減支出，那么資金的性質實際在此發(fā)生了變化，應該由預算外轉化為預算內。

4預算內外資金的財務制度管理

實際工作中類似預算外和預算內資金交互的情況很多，預算內外資金公用“銀行存款”科目導致會計差錯無法體現出來。一方面財務人員需要分別核算預算內外資金，并在日常賬務處理過程中強化財務會計和預算會計的關聯意識；另一方面財務支付制度也應該進行區(qū)分和規(guī)范，避免預算內外資金的交互，盡量做到資金來源與支出對應。同樣以上面案例進行說明：在業(yè)務經辦人員支付維修費的時候，其很可能不知道應該通過保險公司賠付的資金進行支付，而通過費用報銷的方式用零余額賬戶存款額度進行了支付。從以上案例中的“錯誤做法”可以看出，由于日常工作的復雜性，資金來源與支出沒有對應，導致會計差錯的發(fā)生，并且業(yè)務處理當時很難發(fā)現，有后期往來核對時才能檢查出來。案例中的“正確做法”雖然對此進行了賬務處理上的彌補，但是其處理得十分復雜，會增加財務人員的工作難度和出錯概率。而且處理的結果也并非完全沒有爭議，財政指標進行了支付，但是沒有作支出，資金被截留在銀行存款中，后期需要進一步調整指標資金與支付。在資金管理過程中，以上對銀行存款無論是輔助核算還是明細核算，都是通過“虛擬賬戶”的形式將預算內外資金進行分離。為了保證資金的準確核對，有條件的單位可以考慮對預算外資金單獨存放，在實質上分別存放預算內外資金，在使用過程中也分別使用，避免資金的交錯。如此資金的管理無論實在賬目上還是在實際存放點上，一一對應，清晰明了。財務資金管理難度和差錯率，也能夠顯著降低。

5預算內外資金管理的意義

傳統的會計制度（例如：企業(yè)會計制度、事業(yè)單位會計制度等）基于復式記賬“有借必有貸，借貸必相等”的原則，在電算化的基礎上進行核算，一般不用考慮試算平衡的問題。并且在一套會計制度體系的核算下，勾稽關系也是必然成立的。但是政府會計制度下運行的兩套會計制度，核算口徑和范圍上都存在差異。就兩套制度的關聯關系而言，《政府會計制度》概括性的描述為“適度分離和相互銜接”，分離到什么程度，銜接到什么程度，并未做明確要求。從《政府會計制度》報表體系來看，能夠體現兩套制度“關聯關系”的內容主要體現在報表附注中“本年盈余與預算結余差異情況說明”。而此種差異的分析側重點是在對兩套制度“收入和支出”的差異分析。而兩套制度下資金性質的差異分析，可能并未引起財務人員的重視。因為預算內外資金的錯誤核算本身不會影響資金總量，而且也不會影響現有的試算平衡，所以此種錯誤具有一定的隱蔽性，發(fā)生差錯難以及時反映出來。當單位對資金清理的時候，對長期累積出來的差異將很難從源頭上進行清理。因此，在基礎數據錄入的時候就對預算內外資金進行區(qū)分是十分有必要的，通過合理的科目設置，新增試算平衡公式，有助于日常核算的稽核、糾錯。

參考文獻

[1]侯文勝.淺議如何用好《政府會計制度》提升財務管理水平[J].財經界，2020（31）：129-130.

作者:甘平 潘望 張燕 廖丹 單位:重慶市血液中心