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論文摘要：對房地產(chǎn)的開發(fā)、保有、使用和轉(zhuǎn)讓等活動課稅構(gòu)成了房地產(chǎn)稅制的主要內(nèi)容。目前，我國房地產(chǎn)稅制涉及的相關(guān)稅種達12個，但一方面顯得紛繁復雜，有重復征稅之嫌；另一方面又存在與房地產(chǎn)經(jīng)濟發(fā)展不協(xié)調(diào)，與國際慣例不接軌，弱化稅收宏觀調(diào)控功能等問題，如何進一步完善現(xiàn)有房地產(chǎn)稅收制度，促進我國房地產(chǎn)業(yè)的健康有序發(fā)展將成為我國下一輪稅制改革必須正視的問題。因此本人認為現(xiàn)行房地產(chǎn)稅收制度已經(jīng)不能適應經(jīng)濟發(fā)展的需要，亟待改革。本文提出了建立和完善房地產(chǎn)稅制的設想，同時進一步完善有關(guān)房地產(chǎn)稅收配套制度和政策等主張。

關(guān)鍵詞:房地產(chǎn)制度改革完善

一、我國房地產(chǎn)稅收制度的建立及發(fā)展

（一）我國房地產(chǎn)稅收制度的建立

中華人民共和國成立前后，在全國統(tǒng)一的新的稅收制度建立以前，為了保證國家財政收入的經(jīng)濟穩(wěn)定，根據(jù)中共中央的指示，老解放區(qū)的人民政府暫時可以繼續(xù)按照自己制定的稅法征稅，來不及制定新稅法的新解放區(qū)則可經(jīng)暫時沿用原國民黨政府實行過的一些可以利用的稅法征稅，其中包括不同名目的房產(chǎn)稅、土地稅和房地產(chǎn)有關(guān)的一些稅收，如契稅、印花稅、所得稅。在1949年11月底至12月初召開的首屆全國稅務會議上，確定了統(tǒng)一全國稅收制度，稅收政策的大政方針和擬出臺的主要稅法的基本方案，確定全國范圍適用的稅收為14種，其中涉及房地產(chǎn)的稅種有房產(chǎn)稅、地產(chǎn)稅、工商業(yè)稅、印花稅和遺產(chǎn)稅。上述內(nèi)容截入了1950年1月30日中央人民政府政務院的新中國稅制建設的綱領(lǐng)性文件——《全國稅政實施要則》。此外，各地普遍征收契稅。遺產(chǎn)稅始終沒有立法開征。

（二）我國房地產(chǎn)稅收制度的發(fā)展

20世紀50年代中期，我國實行生產(chǎn)資料所有制的社會主義改造以后，絕大部分房地產(chǎn)屬于國家和集體所有，土地的買賣和轉(zhuǎn)讓被禁止，房屋產(chǎn)權(quán)變動的征稅范圍也日益縮小，房屋的出租也被嚴格限制，因而房地產(chǎn)市場和相關(guān)的稅收制度在以后的近30年時間內(nèi)幾乎名存實亡。黨的十一屆三中全會以后，我國開始實行經(jīng)濟體制改革和對外開放，房地產(chǎn)稅收制度也逐步衽了改革，20世紀80年代初恢復了征收契稅；80年代后期開征了耕地占用稅；90年代前期開征了土地增值稅，其他相關(guān)稅種也實行了改革。

（三）我國房地產(chǎn)稅收制度現(xiàn)狀

到目前為止，我國并沒形成一套專門的房地產(chǎn)稅制，現(xiàn)行稅制中，涉及到房地產(chǎn)的稅收主要有12種，即營業(yè)稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅，契稅、耕地占有稅、印花稅、企業(yè)所得稅、個人所得稅、城市房地產(chǎn)稅、城市維護建設稅、外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅。我們把這些稅種單列出來，按照征稅環(huán)節(jié)的不同可以劃分為四類：即房地產(chǎn)開發(fā)環(huán)節(jié)征收的稅收、房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)征收的稅收、房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)征收的稅收、房地產(chǎn)出租環(huán)節(jié)征收的稅收。

二、我國現(xiàn)行房地產(chǎn)稅收存在的主要問題

（一）房地產(chǎn)相稅費多，“費擠稅”問題較突出。

“費擠稅”問題的存在是房地產(chǎn)稅收制度安排欠合理和投資環(huán)境不穩(wěn)定的表現(xiàn)?！百M擠稅”使得費用變相地合理化了，其負面影響是顯而易見的。由地方費用攤派引起的間接“費擠稅”，其典型表現(xiàn)是城市教育費附加稅的征收。嚴格說，它并不與政府提供公共產(chǎn)品或勞務相對應，實際上屬于地方費用攤派。按照合理負擔原則，稅費的征收以納稅對象的承受能力為限度，超過了這一限度無疑會削弱稅基的穩(wěn)定性。地方利益導入的直接后果是各種不正規(guī)費用排擠正稅。欠合理的地方稅收規(guī)定引起的直接“費擠稅”。在房地產(chǎn)稅收征收中，某些地方的一些不成文的規(guī)定，如開發(fā)房地產(chǎn)必須在項目所在地成立項目公司。這種典型的“諸侯經(jīng)濟”的做法，旨在穩(wěn)定本地區(qū)稅源，但由于管理成本高昂，地方本位利益的干預，以及亂攤派等反而出現(xiàn)稅源流失現(xiàn)象，最終損害的是國家的利益。同時，如此多的行政性收費，不僅大大加重了房地產(chǎn)開發(fā)者、經(jīng)營者、銷售者的負擔，而且加重了房地產(chǎn)買受人的負擔，致使許多地方的商品房價格居高不下，普通職工只能望房興嘆。

1994年稅制改革后，在房地產(chǎn)的各個環(huán)節(jié)存在不同的相關(guān)稅種共有12種，涉及房地產(chǎn)業(yè)的各種收費項目也名目繁多。僅從開發(fā)企業(yè)的收費項目上看，有的地方各種收費多達50多項。從收費比例上看，有的各項收費占銷售收入的35％，左右，相當于經(jīng)營成本及費用的70％，租、稅、費體系設置不合理，造成征收混亂。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)出售的住房價格主要包含四個部分：成本、費用、稅金、利潤。有關(guān)資料表明國外房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，這四部分的比重分別為73％，10％，10％，7％，而我國為35％、40％，16％，9％，造成房價居高不下的原因也在于稅費過高，從而加重了房地產(chǎn)開發(fā)商的負擔，影響了政府對企業(yè)的管理水平，不但使管理漏洞增多，而又容易滋生腐敗。

（二）稅收政策在房地產(chǎn)的分布不合理

從征稅環(huán)節(jié)來看，我國現(xiàn)行房地產(chǎn)稅收主要集中在房地產(chǎn)的流通交易環(huán)節(jié)，而在房地產(chǎn)占用（保有）期間設計的稅種較少，且免稅范圍較廣。一方面，房地產(chǎn)交易環(huán)節(jié)的稅費過于集中勢必將提高新建商品房的價格，從而帶動整個房地產(chǎn)市場的上揚；另一方面，房地產(chǎn)占用（保有）環(huán)節(jié)的稅費種類過少，使得大多數(shù)由使用者無償取得土地仍然近似無償?shù)乇怀钟兄恋亻e置和浪費的現(xiàn)象日趨嚴重。

（三）稅項設置欠科學，稅種重疊，稅基交叉，存在重復課稅

一是對房地產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)讓收入既按全課征營業(yè)稅，又按增值額課征土地增值稅；二對納稅人房產(chǎn)座落地，既要從量課征城鎮(zhèn)土地使用稅，又要眾價計征房產(chǎn)稅；三是對房地產(chǎn)產(chǎn)權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)移所簽訂的契約或合同工的雙方均要課征印花稅，對承受方還要課征契稅；四是對土地課稅設置城鎮(zhèn)土地使用稅和耕地占用稅；五是對房屋租金收入，既征收5％的營業(yè)稅，又征收12％的房產(chǎn)稅；六是對房地產(chǎn)開發(fā)的增值額既要計征土地增值稅，又要計征企業(yè)所得稅。這些從而造成了房地產(chǎn)稅種多，環(huán)節(jié)多，又有征收不到位的情況。

對房地產(chǎn)的重復收稅和多層次收費，成為商品房的房價居高不下的一個重要原因之一，對形成有效的買方市場也帶來一定的難度。在稅收方面，例如營業(yè)稅與土地增值稅的同時征收，不利于土地的轉(zhuǎn)讓流通。營業(yè)稅屬于間接稅，容易發(fā)生轉(zhuǎn)移，真正承擔稅負的往往是買受者和承租人，不利于外資的進入與市場規(guī)模的擴大。房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營管理中的營業(yè)稅和土地增值稅都屬于流轉(zhuǎn)稅，前者以銷售收入、轉(zhuǎn)讓收入、租金收入和服務費為計稅依據(jù)，土地增值稅則以轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額為計稅依據(jù)，從而造成對房地產(chǎn)開發(fā)轉(zhuǎn)讓的重復征稅，打擊了土地正常流通的積極性。另一方面，以商業(yè)網(wǎng)點建設費為例,此項費用的原意是如果住宅區(qū)不按規(guī)定面積建設商業(yè)網(wǎng)點,就需向建委交納代建費用。但實際上,一些地區(qū)無論開發(fā)商在住宅小區(qū)建設商業(yè)網(wǎng)點與否,都必須交納此項費用,這無疑造成了重復收費,這部分自然要被計入成本。再如公共建筑配套費、綠地建設費等,在住宅小區(qū)基礎(chǔ)設施和配套設施費中已被計入到相應的成本,在此綜合收費中又一次出現(xiàn),實屬重復收費。更甚的是稅收與收費的重復。如以出讓方式取得土地使用權(quán)從事房地產(chǎn)經(jīng)營者，既要支付土地使用費，又要繳納土地使用稅，從而造成房地產(chǎn)市場中稅費重復。

（四）現(xiàn)行房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅存在缺陷

一是計稅辦法陳舊，對自用部分房產(chǎn)稅的計稅依據(jù)事實是以有房產(chǎn)原值扣除一定的比例后的余值作為計稅依據(jù)，既沒有考慮房屋的自然損耗因素，又未顧及房屋的后期升值因素，導致房地產(chǎn)稅收無法隨著房地產(chǎn)的增值而相應增加。二是征稅范圍狹窄，稅基小?，F(xiàn)行房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅僅限于對城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)的土地征稅，抑制了房地產(chǎn)稅收作用的發(fā)揮也使得房地產(chǎn)稅難以成為地方稅中的主體稅種。

（五）內(nèi)、外資房地產(chǎn)企業(yè)稅收制度不統(tǒng)一

一是兩套所得稅制。對內(nèi)外資房地產(chǎn)企業(yè)分別開征企業(yè)所得稅、外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅；二是兩套房地產(chǎn)制和土地稅制。而對涉外企業(yè)則只開征城市房地產(chǎn)稅，而對涉外企業(yè)則只開征城市房地產(chǎn)稅，并且僅對房產(chǎn)征稅，對地產(chǎn)不征稅；三是城市維護建設稅和教育費附加內(nèi)外有別。對內(nèi)資房地產(chǎn)企業(yè)開征城建稅和教育費附加，而對外資房地產(chǎn)企業(yè)則不征收此項稅費；四是耕地占用稅政策內(nèi)外不統(tǒng)一。對內(nèi)資企業(yè)占用耕地卻不征收。這種“超國民待遇”雖在改革開放初期為吸引外資起到了一定積極的作用，但在世界經(jīng)濟全球化的今天，尤其是我國加入WTO后，外資企業(yè)將在更多領(lǐng)域進入中國市場，這兩套稅制的實行，將很大程度損害內(nèi)資企業(yè)利益，影響稅收公平性原則。

（六）土地增值稅存在的問題土地增值稅設計不當,調(diào)節(jié)力度有限。

從實際操作上看，現(xiàn)行的土地增值稅的計稅辦法，稅率等存在很多不科學的地方，計征繁瑣，不易執(zhí)行，實際征收效果極差。土地增值稅按其實質(zhì)也可以說是一種資本利得稅。各國對資本利得稅的課稅,盡管具體方法不同,但都給予優(yōu)惠待遇,這主要出于以下原因:“其一,資本利得的實現(xiàn)一般需要長時間,因而資本利得往往會有通貨膨脹的因素;其二,資本利得是逐步實現(xiàn)的,若用普通的公司所得稅率對實現(xiàn)的資本利得一次課征,顯然比逐年按增值額課征稅負要重;其三,對資本利得采用輕稅政策,可在政策上達到鼓勵資本流動,活躍資本市場,防止產(chǎn)生投資“鎖住”狀態(tài)的目的。其四,對資本利得實行優(yōu)惠,可以鼓勵投資,特別是風險投資,從而有利于提高經(jīng)濟增長率。”而我國現(xiàn)行的土地增值稅不僅課及房地產(chǎn)業(yè)的資本利得,而且課及其正常所得,這就有些不盡合理?！拔覈姆康禺a(chǎn)業(yè)正處于資本原始積累階段,其利潤的產(chǎn)生錯綜復雜,大部分企業(yè)是通過開發(fā)經(jīng)營活動獲利,也有少數(shù)靠炒地、炒房發(fā)財。因此,防止土地增值收益流失,關(guān)鍵是土地使用制度的并軌和限制非正常投機行為。而不是“一刀切”統(tǒng)一征收土地增值稅”。

（七）房地產(chǎn)稅收實體法與程序法結(jié)合不緊密

實體法很多規(guī)定可操作性差，導致房地產(chǎn)稅收征管難度大，稅收流失比較嚴重。例如，根據(jù)我國建設部門的統(tǒng)計資料，我國每年有近8億平方米商品房投入使用，若按2000年城鎮(zhèn)商品房平均每平方米銷價1000元計算，那么全國每年將實現(xiàn)商品房銷售額8000億元，若按應稅所得率10℅計算，可為國家?guī)?64億元房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所得稅，事實上收到的不到十分之五。

（八）房地產(chǎn)稅收優(yōu)惠政策深層次輻射力不強

一是對國家鼓勵發(fā)展的經(jīng)濟適用房、廉租住房、危舊住房改造等沒有明顯稅收優(yōu)惠；二是現(xiàn)行房地產(chǎn)稅收優(yōu)惠政策不能發(fā)揮稅收因地制宜的調(diào)節(jié)功能和體現(xiàn)地區(qū)經(jīng)濟的特殊性，尤其是對產(chǎn)業(yè)競爭力比較弱的西部地區(qū)；三是現(xiàn)行房地產(chǎn)稅收優(yōu)惠政策大多集中于存量房地產(chǎn)，而對增量房地產(chǎn)的稅收優(yōu)惠政策相對比較少。

三、建立和完善房地產(chǎn)稅制的設想

（一）用相應的稅收代替地方政府對房地產(chǎn)業(yè)具有稅收性質(zhì)的收費

將那些性質(zhì)與稅收類似的并適合征稅的項目改為稅收，將那些經(jīng)營性收費從政府收費中予以剝離，費改稅后，應將各地小財政納入大財政，把準稅收性質(zhì)收費項目分別并入中央稅和地方稅，使我國的房地產(chǎn)稅收規(guī)?；旧吓c房地產(chǎn)業(yè)的發(fā)展水平相適應。

（二）按房地產(chǎn)取得、保有、經(jīng)營（收益）三個環(huán)節(jié)重新設置稅種，建立一套統(tǒng)一，規(guī)范、合理的新型房地產(chǎn)稅收體系

1．在房地產(chǎn)取得環(huán)節(jié)，改革現(xiàn)行契稅和印花稅。

（1）將現(xiàn)行契稅和房地產(chǎn)印花稅（買方）合并，開征房地產(chǎn)取得稅，課稅對象包括單位和個人，但目前尚未開征遺產(chǎn)與贈與稅，因此，建議在房地產(chǎn)取得稅下分設購買取得、受贈取得、繼承取得三個科目，為促進消化空置商品房，對購買取得采用較低比例稅率，受贈取得、繼承取得則采用超額累進稅率計征。

（2）改革現(xiàn)行的耕地占用稅，開征農(nóng)地占用稅，在房地產(chǎn)開發(fā)投資活動中，如果取得的建設用地是農(nóng)地，從保護有限農(nóng)地資源的角度出發(fā)，有必要開征農(nóng)地占用稅。

2．在房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)，將現(xiàn)行房產(chǎn)稅，城市房地產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅合并，統(tǒng)一征收房地產(chǎn)稅，并適時開征空地稅。

（1）開征統(tǒng)一的房地產(chǎn)稅，并實行從價課征。簡化現(xiàn)行的房產(chǎn)稅、城市房地產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅，在房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)征收統(tǒng)一的房地產(chǎn)稅，并擴大其征稅范圍，原則上應對我國境內(nèi)擁有房地產(chǎn)的單位和個人都不得征稅。同時，要改革現(xiàn)有的從價、從租、從量計算計稅依據(jù)的混亂局面，一律改為從價計征。對于房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)征收的所得稅，包括企業(yè)所得稅和個人所得稅，稅率要根據(jù)所轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)持有時問的長短有所區(qū)分，時間越長稅率越低，以抑制短期的房地產(chǎn)投機行為，引導房地產(chǎn)健康發(fā)展。

（2）將現(xiàn)行的“土地閑置費”改為“空地稅“，即對閑置1年以上的土地課征空地稅。目前，國家對閑置1年以上的土地征收土地閑置費，這已經(jīng)從實踐上法律上奠定了開征空地稅的必要條件。

3．在房地產(chǎn)經(jīng)營（收益）環(huán)節(jié)，可考慮保留原有的營業(yè)稅，并適當降低稅負，同時考慮設置統(tǒng)一的所得稅，適時取消土地增值稅。

（1）保留原有的營業(yè)稅。營業(yè)稅稅率采用比現(xiàn)在更低的比例稅率。

（2）合并內(nèi)外兩套房地產(chǎn)稅制。如外資企業(yè)的土地使用費與內(nèi)資企業(yè)的土地使用稅、外資企業(yè)的城市房地產(chǎn)稅與內(nèi)資企業(yè)的房產(chǎn)稅、外資企業(yè)的外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅與內(nèi)資企業(yè)的企業(yè)所得稅，都應盡快統(tǒng)一，并統(tǒng)一實行國民待遇原則，營造公平競爭的良好環(huán)境，以適應我國加入WTO后的新情況。

（3）設置統(tǒng)一的房地產(chǎn)個人所得稅。即對個人（含外籍人員）從房地產(chǎn)經(jīng)營中取得的收入（指利潤所得）征稅，采用比例稅率，稅負從輕。

（4）暫停征收土地增值稅。隨著中國房地產(chǎn)業(yè)盼快速發(fā)展、房地產(chǎn)市場的規(guī)范化，行業(yè)利潤己逐步趨于平均化，土地增值稅事實上己名存實亡。而且，目前中國國有企業(yè)產(chǎn)權(quán)重組情況越來越普遍，土地增值稅對很多過去以低價取得士地使用權(quán)的國企產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓形成了現(xiàn)實的障礙。至于取消土地增值稅后產(chǎn)生的收入流失，可借鑒國際經(jīng)驗，把土地增值所得并入一般所得計征所得稅。應考慮暫停征收土地增值稅，其所得已不能通過所得稅進行調(diào)控。通過上述改革調(diào)整后，將建立起以房地產(chǎn)為主，所得稅、營業(yè)稅為輔的新型房地產(chǎn)稅收體系。

四、進一步完善有關(guān)房地產(chǎn)稅收的配套制度和政策

（一）強化房地產(chǎn)產(chǎn)權(quán)登記制度。首先要清查土地，建立土地位置、權(quán)屬及面積臺帳；其次，改變分塊管理的現(xiàn)狀，盡快實行房屋和土地產(chǎn)權(quán)證書合一制度，理清管理關(guān)系，避免房地產(chǎn)私下交易，增強房地產(chǎn)稅收課征的有效性和嚴肅性。

（二）完善房地產(chǎn)價格評估制度，建立房地產(chǎn)評稅機構(gòu)。一方面，要加強對房地產(chǎn)價格評估理論和方法的研究，逐步形成一套符合我國國情的房地產(chǎn)估價理論、方法體系，為房地產(chǎn)稅收計征提供科學的依據(jù)；另一方面，要在稅務部門內(nèi)部建立評稅機構(gòu)和專職評稅人員，加大房地產(chǎn)稅收征管的力度。

（三）賦予地方政府必要的地方稅稅權(quán)。對地方稅種中的一些中等份量的稅種如城建稅和城鎮(zhèn)土地使用稅可以在稅額上確定一個幅度，由地方政府根據(jù)其自身需要和實際承受能力選擇確定；對方稅種的上些零星小稅種其立法開征權(quán)應完全交給地方政府。

（四）理順城市土地和房屋管理體制，盡快實行“房地合一”的新體制，建立一下“精簡、高效、統(tǒng)一、權(quán)威”的房地產(chǎn)管理體制，為房地產(chǎn)稅收的課征創(chuàng)造良好的外部環(huán)境。

（五）采取有力征管措施，堵塞稅收漏洞，實現(xiàn)公平稅負。關(guān)鍵是落實三部委規(guī)定的房地產(chǎn)稅收“一體化”管理規(guī)定，逐步建立房地產(chǎn)稅源信息數(shù)據(jù)庫。

（六）進一步完善現(xiàn)行的房地產(chǎn)稅收優(yōu)惠政策，以增強其輻射力。對國家鼓勵發(fā)展的經(jīng)濟適用房、廉租住房、危舊住房改造等應出臺相關(guān)稅收優(yōu)惠政策；賦予西部工區(qū)一定的稅收優(yōu)惠政策；適時取消內(nèi)外有別的各種房地產(chǎn)業(yè)稅收優(yōu)惠政策。

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