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一、非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則

1999年6月《企業(yè)會計準(zhǔn)則-非貨幣性交易》正式(2000年1月1日起實施),要求企業(yè)在不同類非貨幣性交易中采用換入資產(chǎn)的公允價值作為其入賬價值,換入資產(chǎn)公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值之間的差額記入當(dāng)期損益,鑒于目前我國評估機構(gòu)對資

產(chǎn)的公允價值評估經(jīng)驗比較欠缺,并且專業(yè)人才比較少。因此人為操縱因素過多的干擾了公允價值的實現(xiàn),粉飾財務(wù)狀況。于是,財政部在2001年1月了修訂的非貨幣性交易的準(zhǔn)則。修訂后的準(zhǔn)則不再允許非貨幣性交易使用了公允價值計量,對監(jiān)督有些上市公司濫用公允價值起到了一定作用,這也是財政部根據(jù)現(xiàn)實情況所作出的無奈而又明知的選擇。但隨著經(jīng)濟快速發(fā)展,競爭體系逐步完善,一味限制公允價值的使用又是一個不公平的措施,于是對將公允價值再次引入了企業(yè)會計準(zhǔn)則。此次新的非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則在考慮原準(zhǔn)則基礎(chǔ)上引入公允價值的同時,規(guī)定了其運用時所必須具備的兩個前提條件:

(1)非貨幣性交換必須具有商業(yè)實質(zhì)。

(2)換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量。

筆者認(rèn)為這兩個條件對上市公司使用公允價值促進經(jīng)濟發(fā)展起到了一定的作用。但公允價值運用不當(dāng)還是可能成為調(diào)節(jié)利潤工具。如上市公司有資產(chǎn)賬面值1500萬元,現(xiàn)在以3500萬或更高的價值出售。以前證監(jiān)會還規(guī)定至少必須50%的轉(zhuǎn)讓款到帳才能計算收益,而現(xiàn)在非貨幣交易也可以輕而易舉地當(dāng)作“利潤”了。筆者建議:是否與確認(rèn)大、中、小企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)一樣,根據(jù)企業(yè)的規(guī)模,如資產(chǎn)多少,比例為多少百分比才是重大的,這樣可能會稍便于操作,說實話在實際過程中公允價值還帶有認(rèn)為因素在里面。

二、債務(wù)重組準(zhǔn)則

此次新《企業(yè)會計準(zhǔn)則-債務(wù)重組》強調(diào)了公允價值應(yīng)當(dāng)能夠“可靠計量”從1998年到現(xiàn)在可以說公允價值在《企業(yè)會計準(zhǔn)則-債務(wù)重組》中經(jīng)歷了三個階段;引入公允價值—取消公允價值—有條件地運用(可靠計量)那么這三個階段說明什么問題?第一階段專家高估并過早地引入公允價值,由于當(dāng)時我國經(jīng)濟體制的資本市場,產(chǎn)權(quán)市場發(fā)展及監(jiān)管等所存在的問題,公允價值的公允性沒有充分體現(xiàn)出來,結(jié)果反而成為一些企業(yè)作為操縱利潤的手段。故財政部在第二階段2001年作出決定不再允許使用公允價值。但事實上專業(yè)人士認(rèn)為公允價值是強調(diào)了對債務(wù)重組的計價,要堅持客觀計量,以反映債務(wù)的真實價值。對那些債務(wù)采用歷史成本計價又在物價指數(shù)上漲的情況下,不采用公允價值似乎又失去了真實的意義。財政部也在不得已的情況下作出取消的決定。第三階段,財政部在總結(jié)了第一、二階段并結(jié)合中國國情而做出了調(diào)整,將原因債權(quán)人讓一步而導(dǎo)致債務(wù)人被豁免或者少償?shù)呢?fù)計入資本供給的做法改為將債務(wù)重組收益計入營業(yè)外收入,對于實物抵債業(yè)務(wù),引進公允價值作為計量屬性,對于這種做法,筆者談一些看法。

三、投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則

本次新《企業(yè)會計準(zhǔn)則-投資性房地產(chǎn)》新增的一項重要內(nèi)容,準(zhǔn)則第三章第十條規(guī)定:有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠可靠取得的可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進行后續(xù)計量的應(yīng)當(dāng)同時滿足下列條件

(1)投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場

(2)企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)市場價格及其他相關(guān)信息。從而對投資性房地產(chǎn)的公允價值作出合理的估計,還根據(jù)國情,禁止含有較多假設(shè)的估值技術(shù)的應(yīng)用,并按不同情況,采用成本模式計量和公允價值模式計量,規(guī)定“自由房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)時,投資性房地產(chǎn)按照轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值計價。轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值小于原賬面價值的,其差額計入當(dāng)期損益,轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值大于原賬面價值的其差額計入所有者權(quán)益。避免了上市公司在采用公允價值計量時其重倉持有的房地產(chǎn)溢價在賬面上集中體現(xiàn),導(dǎo)致賬面利潤增加。這與國際會計準(zhǔn)則中“對于將存貨轉(zhuǎn)化成將按公允價值計量的投資性房地產(chǎn),轉(zhuǎn)換之日房地產(chǎn)的公允價值與其原先賬面余額之間的任何差額均應(yīng)在當(dāng)期凈損益中確認(rèn)的規(guī)定有明顯不同。筆者認(rèn)為本次新準(zhǔn)則將公允價值計量模式引入,提高了房地產(chǎn)上市公司估值的核心地位。同時,從證券市場的角度看,公允價值無疑是與投資人津津樂道的“資產(chǎn)重估”概念相一致的,就目前情況看許多的房地產(chǎn),零售以及酒店類的上市公司,他們所擁有的物業(yè)價值已經(jīng)遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過賬面價值,個別公司甚至超過了股票的市價總額。從這些情況看,也似乎可以為這些股票的價值實現(xiàn)提供有力的支持。當(dāng)然采用公允價值帶來了一些問題,也值得思考。

總之“,公允價值”在成熟的市場經(jīng)濟中多數(shù)時候比賬面價值更可靠,它的獲得有賴于市場體系的健全程度及會計規(guī)范體制完善程度和會計人員素質(zhì)高低等因素。之所以在我國證券市場中“公允價值”不允許,并不是會計不能反映真實的信息,而是由于市場的不健全導(dǎo)致操縱市場行為的大量存在,只有會計準(zhǔn)則遵循市場化原則的國際慣例靠攏,公允價值才有允許的可能.