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摘要:重要性原則是起修正作用的一般原則之一,在會(huì)計(jì)核算和審計(jì)業(yè)務(wù)中得到廣泛應(yīng)用。文章介紹了重要性原則的應(yīng)用,指出重要性原則的量化是一項(xiàng)必要的工作。

會(huì)計(jì)信息從經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生到最終提供給信息使用者經(jīng)過(guò)兩個(gè)環(huán)節(jié):一是企業(yè)本身;二是企業(yè)外部審計(jì)機(jī)構(gòu)。這兩個(gè)環(huán)節(jié)都需要應(yīng)用重要性原則,會(huì)計(jì)人員運(yùn)用重要性原則是對(duì)會(huì)計(jì)信息是否單獨(dú)提供或揭示進(jìn)行首次判斷;注冊(cè)會(huì)計(jì)師運(yùn)用重要性原則最終為了對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的合法性、公允性、一貫性發(fā)表審計(jì)意見(jiàn),保證會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。可以看出重要性原則關(guān)系到會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量,關(guān)系到會(huì)計(jì)報(bào)表使用者的判斷和決策,在會(huì)計(jì)信息失真的當(dāng)今社會(huì),正確理解和合理運(yùn)用重要性原則顯得尤為重要。

一、會(huì)計(jì)中重要性原則的量化在會(huì)計(jì)核算中重要性原則與會(huì)計(jì)信息成本效益直接相關(guān)。堅(jiān)持重要性原則,就能夠使提供會(huì)計(jì)信息的收益大于成本。對(duì)于那些不重要的項(xiàng)目,如果也采用嚴(yán)格的會(huì)計(jì)程序,分別核算,分項(xiàng)反映,就會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息的成本大于收益。重要性原則認(rèn)為對(duì)于不影響決策的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和事項(xiàng),無(wú)須在會(huì)計(jì)報(bào)表或會(huì)計(jì)記錄中單獨(dú)反映,重要性原則要求會(huì)計(jì)人員在會(huì)計(jì)記錄成本和財(cái)務(wù)報(bào)表的準(zhǔn)確性與使用者的相關(guān)性之間進(jìn)行權(quán)衡,確定哪些業(yè)務(wù)和事項(xiàng)是重要的,哪些是不重要的或是無(wú)關(guān)緊要的。在一般人看來(lái),會(huì)計(jì)提供的信息越多,會(huì)計(jì)人員就越負(fù)責(zé),其實(shí)當(dāng)陳報(bào)的信息過(guò)多時(shí),真正相關(guān)的項(xiàng)目就有可能被掩蓋,冗長(zhǎng)而繁瑣的信息會(huì)影響到使用者的判斷和決策。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則指出在實(shí)務(wù)中判斷項(xiàng)目金額的重要性時(shí),應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)總額、負(fù)債總額、凈資產(chǎn)總額、營(yíng)業(yè)收入總額、凈利潤(rùn)等直接相關(guān)項(xiàng)目數(shù)字作為比較基礎(chǔ),并考慮其他相關(guān)因素。

我國(guó)對(duì)一些特殊的事項(xiàng)和業(yè)務(wù)的重要性的數(shù)量作出了明確的規(guī)定,舉例如下:

1.主要投資者個(gè)人的確定:間接或直接控制一個(gè)企業(yè)10%或以上表決權(quán)資本的個(gè)人投資者為主要投資者,包括自然人和法定代表人。

2.關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易中對(duì)重大影響的定義:重大影響是指對(duì)一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策有參與決策的權(quán)利,但并不決定這些政策。當(dāng)一方擁有另一方20%或以上至50%表決權(quán)資本,或者一方雖然只擁有另一方20%以下表決權(quán)資本,但實(shí)際上具有參與財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)決策的能力,一般認(rèn)為對(duì)另一方具有重大影響。

3.投資核算時(shí)根據(jù)持股比例決定成本法還是收益法。通常情況下,投資企業(yè)擁有被投資單位20%以下表決權(quán)的,則認(rèn)為投資企業(yè)對(duì)被投資單位無(wú)控制、無(wú)共同控制或無(wú)重大影響,該情形使用成本法。

4.固定資產(chǎn)與低值易耗品的區(qū)分。不屬于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)主要設(shè)備的物品,單位價(jià)值在2000元以上且使用期超過(guò)2年的作為固定資產(chǎn)。

5.分部報(bào)告的編制考慮重要性原則。如10%重要性標(biāo)準(zhǔn),達(dá)到75%的要求;數(shù)量要求———最多10個(gè)。

6.中期財(cái)務(wù)報(bào)告的編制應(yīng)當(dāng)遵循重要性原則。企業(yè)重要性程度的判斷應(yīng)當(dāng)以中期財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ),而且重要性原則的應(yīng)用應(yīng)當(dāng)保證理解企業(yè)中期末財(cái)務(wù)狀況和中期經(jīng)營(yíng)成果及現(xiàn)金流量相關(guān)的信息。

7.會(huì)計(jì)報(bào)表的項(xiàng)目列示也體現(xiàn)了重要性,如:固定資產(chǎn)項(xiàng)目的列示。8.會(huì)計(jì)報(bào)表附注中涉及到重要性的項(xiàng)目有11個(gè)方面,而這正是有助于會(huì)計(jì)報(bào)表使用者理解和使用會(huì)計(jì)信息。如重要會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)變更的說(shuō)明;或有事項(xiàng)的說(shuō)明、資產(chǎn)負(fù)債日后事項(xiàng)的說(shuō)明、關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的說(shuō)明;重要資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓及其出售的說(shuō)明;企業(yè)合并、分立的說(shuō)明等。會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)將重要性原則的使用權(quán)下放到會(huì)計(jì)人員,而同時(shí)又強(qiáng)調(diào)執(zhí)行這一原則的重要性,這對(duì)保障會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性、可靠性、相關(guān)性帶來(lái)了沖擊。首先重要性與否取決于會(huì)計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)判斷,具有一定的主觀性。這導(dǎo)致了一些會(huì)計(jì)事項(xiàng)處理的非規(guī)范性,導(dǎo)致一些反映不重要經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)帳戶異常。

例如“其他應(yīng)收款”科目的驟減。其次在一些業(yè)務(wù)中重要性原則缺乏一種操作性界限。例如:在計(jì)提八項(xiàng)減值準(zhǔn)備時(shí),資產(chǎn)減值多少才應(yīng)當(dāng)確認(rèn)?再如證監(jiān)會(huì)規(guī)定上市公司發(fā)生可能對(duì)其股標(biāo)市場(chǎng)價(jià)格產(chǎn)生較大影響的重大事件時(shí)(如公司發(fā)生重大債務(wù)或公司發(fā)生重大的投資行為或購(gòu)置金額較大的長(zhǎng)期資產(chǎn)),應(yīng)當(dāng)編制重大事件公告書(shū)向社會(huì)披露,但重要性標(biāo)準(zhǔn)是什么呢?從以上的例子可以看出我們不僅要提高會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì),更重要的是加強(qiáng)對(duì)重要性標(biāo)準(zhǔn)的研究,我們不可能對(duì)每種業(yè)務(wù)都制定重要性標(biāo)準(zhǔn),但可以制定一個(gè)適應(yīng)大多數(shù)情況的數(shù)量判定標(biāo)準(zhǔn)。在美國(guó)有人提出了稱(chēng)為“咨詢的方法”,即對(duì)于凈收益相關(guān)項(xiàng)目的“咨詢”(比率)。L.A.伯斯特認(rèn)為以稅后凈收益的10%~15%的較寬范圍作為判斷什么是重要的和不重要之間的區(qū)別點(diǎn)。美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在其關(guān)于重要性的討論備忘錄中,也提出了類(lèi)似的一個(gè)基于咨詢方法來(lái)判斷重要性的定義,這個(gè)定義表述如下:“如果現(xiàn)實(shí)的或潛在的效果的數(shù)額等于或大于相應(yīng)的財(cái)務(wù)報(bào)表中的數(shù)額的10%,則這種情況被視為是重要,如果現(xiàn)實(shí)的或潛在的效果的數(shù)額是相應(yīng)的財(cái)務(wù)報(bào)表中的數(shù)額的5%~10%之間,這種情況是否具有重要性就應(yīng)視情況而定?！边€有一種方法由A.拉帕波特(A.Rappaport)倡導(dǎo)的,他認(rèn)為重要性標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)是一個(gè)財(cái)務(wù)上的趨勢(shì)平均數(shù)。通過(guò)計(jì)算某個(gè)賬戶數(shù)額的趨勢(shì)平均數(shù)來(lái)確定其重要性水平。這無(wú)疑給我們指明了研究方向。

二、審計(jì)中重要性原則的量化審計(jì)工作中,應(yīng)用重要性的原則是為了提高審計(jì)效率和保證審計(jì)質(zhì)量。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于重要性所要求的職業(yè)判斷高于會(huì)計(jì)人員的要求,一是因?yàn)樽?cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)工作采用了抽樣審計(jì),由樣本特征去推斷總體特征,重要性使用的不當(dāng)會(huì)影響審計(jì)結(jié)論;二是注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要考慮被審計(jì)單位的內(nèi)部環(huán)境還要考慮被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)環(huán)境、行業(yè)環(huán)境來(lái)進(jìn)行重要性判斷,而會(huì)計(jì)人員僅需考慮企業(yè)的影響因素;三是過(guò)高或過(guò)低的重要性水平對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師都不利。在審計(jì)準(zhǔn)則中,我國(guó)對(duì)重要性的運(yùn)用比會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的比較規(guī)范,在審計(jì)過(guò)程中需要運(yùn)用重要性原則的情形有二:一是在確定審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍時(shí)。此時(shí),重要性被看作是審計(jì)所允許的可能或潛在的未發(fā)現(xiàn)錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的限度,即注冊(cè)會(huì)計(jì)師在運(yùn)用審計(jì)程序以檢查會(huì)計(jì)報(bào)表的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)時(shí)所允許的誤差范圍。二是在評(píng)價(jià)審計(jì)結(jié)果時(shí)。此時(shí),重要性被看作是某一錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)或匯總的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào),以及是否影響到會(huì)計(jì)報(bào)表使用者判斷和決策的標(biāo)志。并且指出評(píng)價(jià)審計(jì)結(jié)果時(shí)的重要性水平可能不同于編制審計(jì)計(jì)劃時(shí)確定的重要性水平。審計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)運(yùn)用重要性原則提出了一般要求,并對(duì)重要性的金額和性質(zhì)也作出了一些規(guī)定:一般說(shuō)來(lái),金額大的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)比金額小的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)更重要;但有些錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)從量的方面看并不重要,從性質(zhì)方面卻是重要的。例如:

(1)涉及到舞弊與違法行為的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)。因?yàn)槲璞着c違法行為反映了管理當(dāng)局或其他人員的誠(chéng)實(shí)和可信性存在問(wèn)題。對(duì)于會(huì)計(jì)報(bào)表使用者而言,蓄意錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)比相同的金額的筆誤更重要。

(2)可能引起履行合同義務(wù)的錯(cuò)報(bào)或錯(cuò)報(bào)。

比如,某項(xiàng)錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)使得企業(yè)的營(yíng)運(yùn)資金增加了幾百元,從數(shù)量上看并不重要,但這項(xiàng)錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)使?fàn)I運(yùn)資金從低于貸款合同規(guī)定的營(yíng)運(yùn)資金數(shù)變?yōu)樯愿哂谫J款合同規(guī)定的營(yíng)運(yùn)資金數(shù),這就影響了貸款合同所規(guī)定的義務(wù),所以是重要的。(3)影響收益趨勢(shì)的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)。例如,某項(xiàng)錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)使收益每年遞增%的趨勢(shì)變?yōu)楸灸晔找嫦陆?%,使盈利變?yōu)樘潛p等,就具有重要性。(4)不期望出現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)。如果發(fā)現(xiàn)現(xiàn)金和資本賬戶存在錯(cuò)報(bào)或漏報(bào),就引起重視。(5)注意小額錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)可能累計(jì)成大額的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)。在審計(jì)過(guò)程中,會(huì)計(jì)報(bào)表層次重要性水平的判定基礎(chǔ)通常包括資產(chǎn)總額、凈資產(chǎn)、營(yíng)業(yè)收入、凈利潤(rùn)等。其計(jì)算方法有固定比率法、變動(dòng)比率法兩種。固定比率法在選定判定基礎(chǔ)后,乘上一個(gè)固定百分比,求出重要性水平。這個(gè)百分比是多少,世界各國(guó)的審計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都沒(méi)有作出水平,百分比在實(shí)務(wù)中的指南是:稅前凈利潤(rùn)的5%~10%(凈利潤(rùn)較小時(shí)用10%,較大時(shí)用5%);資產(chǎn)總額的0.5%~1%;凈資產(chǎn)的1%;營(yíng)業(yè)收入的0.5%~1%。如果同一期間各會(huì)計(jì)報(bào)表的重要性水平不同,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)取其最低者作為會(huì)計(jì)報(bào)表層次的重要性水平。賬戶和交易層次的重要性水平的確定方法有分配和不分配的兩種方法,在實(shí)務(wù)中,很多注冊(cè)會(huì)計(jì)師選擇資產(chǎn)負(fù)債表賬戶作為分配的基礎(chǔ),國(guó)際上許多會(huì)計(jì)公司采用不分配的方法。盡管審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)重要性有比較完備的規(guī)定,但在使用上有值得商榷的地方。(1)對(duì)從數(shù)量上看似不重要但性質(zhì)重要的錯(cuò)報(bào),審計(jì)人員可能因這些錯(cuò)報(bào)未達(dá)到重要性水平而誤以為“不重要”,未予以足夠的重視,這種錯(cuò)報(bào)使審計(jì)人員期望的或可接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)過(guò)高,從而不能發(fā)表客觀的審計(jì)報(bào)告。針對(duì)這類(lèi)錯(cuò)報(bào)是否要計(jì)入重要性水平,還是單獨(dú)要求被審計(jì)單位必須作出改正?為了判斷這類(lèi)性質(zhì)上重要的錯(cuò)報(bào),還需對(duì)這類(lèi)錯(cuò)報(bào)作出更詳細(xì)的規(guī)定?(2)若匯總的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)沒(méi)有超過(guò)會(huì)計(jì)報(bào)表層次的重要性水平但性質(zhì)很?chē)?yán)重,或者賬戶余額層次的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)超過(guò)了分配給該賬戶余額層的重要性水平,注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表什么意見(jiàn)等。超級(jí)秘書(shū)網(wǎng)

三、建議會(huì)計(jì)信息的供給由會(huì)計(jì)、審計(jì)人員分別在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)范下完成,工作過(guò)程中不可避免的運(yùn)用重要性原則。但重要性畢竟是抽象概念,用以指導(dǎo)具體實(shí)務(wù)工作,難免不會(huì)給實(shí)務(wù)工作帶來(lái)不規(guī)范性,故準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)應(yīng)將重要性這一概念向具體化靠攏,分別從量上(寫(xiě)作論文如規(guī)定一個(gè)百分比)和性質(zhì)上(如列舉法)作出規(guī)定,且隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化和新現(xiàn)象的出現(xiàn),定期改動(dòng)。重要性判斷本質(zhì)上是主觀判斷和職業(yè)判斷,提高會(huì)計(jì)、審計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)道德就顯得重要,從而達(dá)到改善會(huì)計(jì)信息供給質(zhì)量的目的。