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摘要：生物性資產(chǎn)作為一種客觀存在的實物資產(chǎn)，在我國高校校園內(nèi)普遍存在。然而在高校資產(chǎn)管理過程中，生物性資產(chǎn)作為一種特殊形態(tài)的資產(chǎn)，管理上缺乏相應(yīng)的制度和規(guī)定，賬務(wù)上缺乏相應(yīng)的反映和記錄，操作上缺乏相應(yīng)的方法和監(jiān)督，每年國有資產(chǎn)的清查也未將這部分資產(chǎn)納入清查范圍之中，這是當前高校資產(chǎn)管理中的一個明顯疏漏和缺失。文章根據(jù)當前國家國有資產(chǎn)管理規(guī)定及要求，對高校生物性資產(chǎn)實際擁有狀況及管理現(xiàn)狀和存在的不足進行了客觀的分析。同時指出，要加強和完善高校生物性資產(chǎn)的管理，需要國家相關(guān)主管部門建立和完善高校生物性資產(chǎn)相關(guān)管理制度和規(guī)定，并建立相應(yīng)的會計核算管理制度。

關(guān)鍵詞：國有資產(chǎn)；生物性資產(chǎn)；資產(chǎn)管理

生物性資產(chǎn)作為一種客觀存在的實物資產(chǎn)，在我國高校校園內(nèi)普遍存在，尤其是植物，包括不少名花、名樹等，有的樹木已達數(shù)十年甚至百年之久，價值名貴。然而，在目前高校資產(chǎn)管理過程中，生物性資產(chǎn)的管理幾乎是一片空白。面對這樣的情況，如何建立健全高校生物性資產(chǎn)管理相關(guān)制度并加以有效執(zhí)行，保證國有資產(chǎn)的全面、真實、準確和完整，是高校資產(chǎn)管理的現(xiàn)實問題。

一、生物性資產(chǎn)的概念

在我國現(xiàn)行《行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)管理辦法》[1]、《事業(yè)單位國有資產(chǎn)管理暫行辦法》[2]以及其他相關(guān)事業(yè)單位資產(chǎn)管理的法律法規(guī)及《事業(yè)單位會計準則》[3]中，既未將生物性資產(chǎn)單獨列出進行定義，也未將其納入資產(chǎn)管理和核算范圍。作為國有全額核算的事業(yè)單位，高校持有生物性資產(chǎn)的目的，既非出售或收獲農(nóng)產(chǎn)品，也非產(chǎn)出農(nóng)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或出租等，主要還是基于美化校園環(huán)境、環(huán)境保護、水土保持、防風固沙等社會公益性目的。因此，根據(jù)高校的社會公益屬性以及持有生物性資產(chǎn)的目的和特點，結(jié)合《事業(yè)單位會計準則》對資產(chǎn)的定義，本文將高校生物性資產(chǎn)定義為：由高校占有并使用，以美化環(huán)境、環(huán)境保護、水土保持、防風固沙等為主要目的，具有生命屬性，并具有一定價值的動物和植物的總稱。基于高校自身所具有的社會公益屬性以及校園內(nèi)生物性資產(chǎn)所具有的特殊價值屬性，校園內(nèi)的生物性資產(chǎn)理屬國有資產(chǎn)，理應(yīng)將其納入國有資產(chǎn)管理范圍。

二、高校生物性資產(chǎn)的分類

高校生物性資產(chǎn)因其生命屬性特征的不同，可分為動物性資產(chǎn)和植物性資產(chǎn)兩大類。（一）動物性資產(chǎn)高校擁有的動物性資產(chǎn)，主要是指為提升環(huán)境質(zhì)量而購進并飼養(yǎng)的具有一定價值的觀賞性動物，比如觀賞用的珍貴鳥類，以及具有功能性的動物，比如用于校園安全防護而飼養(yǎng)的警犬等；不包括高校因為科學(xué)實驗或教學(xué)實驗而購買或飼養(yǎng)的動物性資產(chǎn)，比如試驗用的小白鼠、兔子、青蛙以及其他的實驗性動物。動物生命周期通常具有可預(yù)見性，其經(jīng)濟價值通常會隨動物的出售而得到體現(xiàn)，也會因生命周期的終結(jié)而消失，同時也會因下一代的出生而得到延續(xù)甚至增加。（二）植物性資產(chǎn)高校擁有的植物性資產(chǎn)通常是指校園內(nèi)種植的樹木類資產(chǎn)，尤其是一些名貴的樹木，還有不少藝術(shù)盆景等。植物性資產(chǎn)的特點是生命持續(xù)時間長，生命形式固定，其當期價值可通過市場公允價值確定，而遠期價值通常具有不可估量的特性。這類生物性資產(chǎn)的價值會隨其生命期間的不斷增長而增加。根據(jù)高校生物性資產(chǎn)生命周期和價值的不同，其管理模式和會計核算也有差異。

三、高校生物性資產(chǎn)管理現(xiàn)狀

（一）管理上缺乏相應(yīng)的制度和規(guī)定2006年7月1日實施的《事業(yè)單位國有資產(chǎn)管理暫行辦法》第一章第三條規(guī)定，事業(yè)單位國有資產(chǎn)表現(xiàn)形式分為流動資產(chǎn)、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和對外投資等。這一規(guī)定表明，該辦法沒有明確將事業(yè)單位擁有的生物性資產(chǎn)納入事業(yè)單位國有資產(chǎn)管理的范圍，其資產(chǎn)表現(xiàn)形式中也未將生物性資產(chǎn)單獨列出；財政部令第35號《行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)管理辦法》中同樣明確規(guī)定，行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)表現(xiàn)形式為固定資產(chǎn)、流動資產(chǎn)和無形資產(chǎn)等，生物性資產(chǎn)同樣未能在資產(chǎn)表現(xiàn)形式中單獨列示。這樣直接導(dǎo)致相應(yīng)的管理制度和規(guī)定缺失，這不能不說是我國事業(yè)單位國有資產(chǎn)管理的一個疏漏之處。

（二）《事業(yè)單位會計準則》缺乏對這部分資產(chǎn)核算的規(guī)定和要求最新版《事業(yè)單位會計準則》第三章第十九條規(guī)定，事業(yè)單位的資產(chǎn)按照流動性，分為流動資產(chǎn)和非流動資產(chǎn)。流動資產(chǎn)包括貨幣資金、短期投資、應(yīng)收及預(yù)付款項、存貨等，非流動資產(chǎn)包括長期投資、在建工程、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等。該準則也沒將高校校園內(nèi)大量客觀存在的生物性資產(chǎn)單獨納入相應(yīng)的管理和核算范圍，這直接導(dǎo)致相應(yīng)的財務(wù)會計記錄和反映缺乏必要的準則和制度的支撐。

（三）實際賬務(wù)處理過程缺乏相應(yīng)的反映和記錄在當前高校的財務(wù)賬務(wù)處理中，對與新建建筑工程一并郁閉的生物性資產(chǎn)而發(fā)生的費用，通常并入在建工程成本中，完成驗收后再一并轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)；對后續(xù)發(fā)生的園林補栽及園林綠化維護支出，比如擇伐、間伐或撫育更新性質(zhì)采伐而補植所發(fā)生的后續(xù)支出，通常直接作為費用計入支出。這樣的賬務(wù)處理模式混淆了固定資產(chǎn)與生物性資產(chǎn)的不同本質(zhì)屬性，無法為生物性資產(chǎn)價值的后續(xù)管理提供相應(yīng)的反映和記錄。

（四）實物管理缺乏相應(yīng)的制度和措施，也缺乏相應(yīng)的主管部門和人員目前高校生物性資產(chǎn)的后續(xù)管理通常由后勤管理處（或物管處）統(tǒng)一負責組織并實施，實施的對象主要是植物性資產(chǎn)，其措施主要是進行必要的施肥、噴農(nóng)藥、修剪等日常維護。植物性資產(chǎn)未單獨予以列示并實施管理，缺乏相應(yīng)的核算和記錄，在實際操作過程中責任未能得到具體落實，也沒有具體的經(jīng)辦及責任人員，相關(guān)生物性資產(chǎn)的種類、年齡、數(shù)量、樹高、樹干直徑、樹冠陰影面積等屬性缺乏相應(yīng)的記錄，實際上處于一種無人監(jiān)管和負責的狀態(tài)。（五）每年國有資產(chǎn)的清查也未將這部分資產(chǎn)納入清查范圍之中從2006年開始的每年一次的國有資產(chǎn)清查，資產(chǎn)清查指導(dǎo)辦法、清查類別、要求及相關(guān)明細報表，都沒有生物性資產(chǎn)的相關(guān)內(nèi)容。2016年財政部頒發(fā)的《行政事業(yè)單位資產(chǎn)清查核實管理辦法》（財資〔2016〕1號）[4]以及《2016年全國行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)清查工作方案》（財資〔2016〕2號）[5]同樣沒將高校的生物性資產(chǎn)納入清查范圍。這樣的資產(chǎn)清查制度實際上是不完整的，與實際情況也是不相符的，是我國事業(yè)單位國有資產(chǎn)管理中一個不可忽略的疏漏和缺陷，這樣的狀態(tài)無疑會為國有資產(chǎn)的流失和浪費埋下隱患。

四、高校生物性資產(chǎn)管理的完善措施

（一）建立健全事業(yè)單位國有資產(chǎn)管理制度及規(guī)定1.將事業(yè)單位生物性資產(chǎn)單獨列示并納入國有資產(chǎn)管理范疇高校屬于國有全額核算事業(yè)單位，其資產(chǎn)的管理必須以我國相關(guān)事業(yè)單位資產(chǎn)管理制度和規(guī)定為準繩。因此，為了實事求是全面反映和規(guī)范高校國有資產(chǎn)的管理，首先需在國家相關(guān)事業(yè)單位資產(chǎn)管理制度中補充并完善相應(yīng)的生物性資產(chǎn)管理制度，在《事業(yè)單位國有資產(chǎn)管理暫行辦法》中明確將生物性資產(chǎn)在國有資產(chǎn)表現(xiàn)形式中單獨列示同時規(guī)定“事業(yè)單位國有資產(chǎn)表現(xiàn)形式為流動資產(chǎn)、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、對外投資、生物性資產(chǎn)等”，從國家層面將生物性資產(chǎn)單列并納入國有資產(chǎn)管理范圍。2.完善相關(guān)管理制度，科學(xué)有效分工，落實責任高校生物性資產(chǎn)管理制度的基本內(nèi)容包括生物性資產(chǎn)的增加、配置、維護、處置、評估、產(chǎn)權(quán)界定、產(chǎn)權(quán)登記、產(chǎn)權(quán)糾紛調(diào)查和處理、資產(chǎn)清查、資產(chǎn)統(tǒng)計報告和監(jiān)督檢查等制度。目前在高校生物性資產(chǎn)管理實踐過程中，通常只有后勤部門負責植物性資產(chǎn)的日常施肥、除蟲、澆水、修剪等工作。為切實加強校園內(nèi)生物性資產(chǎn)的管理，高?？梢栽O(shè)置“后勤處—資產(chǎn)管理處—財務(wù)處”三部門聯(lián)合分工管理的機制。其中后勤處主要負責生物性資產(chǎn)的日常維護工作，包括但不限于日常施肥、除蟲、澆水、修剪等，并負責按國家相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定，科學(xué)合理地進行生物性資產(chǎn)的新增、處置、產(chǎn)權(quán)變動以及所需經(jīng)費額度等相關(guān)事項的申請，同時提供相關(guān)材料報學(xué)校相關(guān)職能部門和領(lǐng)導(dǎo)審批，落實具體管理和經(jīng)辦人員的責任。資產(chǎn)管理處主要負責按國家相關(guān)規(guī)定對后勤處提出的申請事項予以審批，組織并實施生物性資產(chǎn)的實物驗收、登記和管理等工作。包括：單獨制定生物性資產(chǎn)的相關(guān)管理制度并建立相應(yīng)的賬卡；負責組織并實施生物性資產(chǎn)實物配置事項的審批、采購、驗收和記錄等工作；負責組織并實施生物性資產(chǎn)的評估、統(tǒng)計、清查、登記、報告、監(jiān)督檢查、處置等工作；負責及時向相關(guān)主管部門和人員報告本校生物性資產(chǎn)管理情況，并自覺接受相關(guān)主管部門的指導(dǎo)和監(jiān)督，以保障國有資產(chǎn)的安全完整。

財務(wù)部門主要根據(jù)資產(chǎn)管理處送交的合法有效的憑據(jù)資料，負責完成生物性資產(chǎn)的賬務(wù)處理工作，并從財務(wù)層面制定本單位生物性資產(chǎn)管理和對賬制度，以加強對生物性資產(chǎn)的價值記錄、監(jiān)督和管理。同時根據(jù)國家相關(guān)法律、法規(guī)和政策規(guī)定，協(xié)同學(xué)校相關(guān)部門對生物性資產(chǎn)管理執(zhí)行情況進行監(jiān)督檢查，積極參與生物性資產(chǎn)的清查、記錄和上報等工作。在實際管理過程中，三個部門應(yīng)定期對學(xué)校生物性資產(chǎn)進行實地清查盤點，做到記錄清楚，賬、卡、實相符，并按國家相關(guān)國有資產(chǎn)管理規(guī)定，對生物性資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移、轉(zhuǎn)讓、出售、報廢、報損、核銷等提出意見和建議，按規(guī)定審批權(quán)限報相關(guān)部門審批。3.完善事業(yè)單位生物性資產(chǎn)價值評估制度，定期對生物性資產(chǎn)價值進行評估高校生物性資產(chǎn)的來源有三部分：一部分為建校時自然具有或接收捐贈獲得；一部分為學(xué)校后續(xù)新增建筑物時隨同建筑物新增種植獲得，這部分資產(chǎn)價值已隨房屋建筑物的竣工驗收而并入固定資產(chǎn)原始賬面價值；還有一部分為后續(xù)環(huán)境綠化以及選育等目的而新增種植，這部分通常作為費用直接計入支出。這三部分目前都沒能在賬面上進行單獨反映，也缺乏有效的價值記錄和有效的原始價格憑證。因此，這三部分生物性資產(chǎn)（植物）的價值價格應(yīng)重新評估、確認和記錄，以確保生物性資產(chǎn)賬面價值與當期實際公允價值相吻合，保證國有資產(chǎn)的真實、全面和有效。4.建立健全生物性資產(chǎn)檔案登記及信息統(tǒng)計報告制度植物類生物性資產(chǎn)通常生命周期長，其價值也會隨時間的推移而發(fā)生漸進性增值。因此，學(xué)校應(yīng)當建立健全生物性資產(chǎn)的檔案登記，并通過建立和完善生物性資產(chǎn)管理信息系統(tǒng)，對生物性資產(chǎn)實行網(wǎng)絡(luò)動態(tài)化管理和統(tǒng)計報告，并定期通過信息系統(tǒng)對生物性資產(chǎn)的屬性及屬性變化進行記錄和圖片展示，以現(xiàn)代信息技術(shù)為依托，提升對生物性資產(chǎn)的管理績效。5.建立生物性資產(chǎn)的定期監(jiān)督檢查制度由于生物性資產(chǎn)特有的生命屬性和價值屬性，為減少直至消除在相關(guān)管理過程中存在的漏洞，消除舞弊的機會，學(xué)校相關(guān)職能部門應(yīng)當按照國有資產(chǎn)管理相關(guān)要求，積極建立健全生物性資產(chǎn)的維護、監(jiān)督、檢查和相應(yīng)的績效評估機制，定期對生物性資產(chǎn)進行監(jiān)管和評價，確保生物性資產(chǎn)生命的持續(xù)健康和價值的持續(xù)有效。

（二）完善《事業(yè)單位會計準則》，建立健全生物性資產(chǎn)會計核算管理制度1.完善《事業(yè)單位會計準則》，增設(shè)相應(yīng)會計科目2011年6月，國內(nèi)學(xué)者李軍等人在《淺析高校生物資產(chǎn)的核算》[6]中對高校生物資產(chǎn)的會計核算進行了探討，但是由于相關(guān)會計準則缺乏指導(dǎo)性的規(guī)定，導(dǎo)致其會計核算工作無法真正實施。實際工作中，高校的生物性資產(chǎn)作為一類特殊資產(chǎn)，會計上應(yīng)該予以單獨分類、記錄、反映和監(jiān)督。因此，在《事業(yè)單位會計準則》（2013年1月1日起施行）第三章第二十一條中，應(yīng)將“事業(yè)單位非流動資產(chǎn)包括長期投資、在建工程、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等”改為“事業(yè)單位的非流動資產(chǎn)包括長期投資、在建工程、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、生物性資產(chǎn)等”，通過準則的形式將事業(yè)單位的生物性資產(chǎn)單列并進行定義，為高校生物性資產(chǎn)的財務(wù)管理和核算提供準則上的支撐。在相關(guān)財務(wù)會計核算科目的設(shè)置上，首先需在《事業(yè)單位會計準則》中增設(shè)“生物性資產(chǎn)”一級科目，同時根據(jù)本校實際情況在該科目下設(shè)立二級明細科目，包括但不限于“生物性資產(chǎn)———動物資產(chǎn)”、“生物性資產(chǎn)———植物資產(chǎn)”等科目，然后再根據(jù)實際需要設(shè)立三級明細科目，比如“生物性資產(chǎn)———植物資產(chǎn)———公益性植物資產(chǎn)”等。本科目的期末借方余額，反映學(xué)校期末公益性生物資產(chǎn)的價值。同時，事業(yè)單位資產(chǎn)負債表中也需增設(shè)“生物性資產(chǎn)”欄目進行單獨列示，并單列生物性資產(chǎn)分類明細匯總表。2.建立相應(yīng)的會計核算制度為進一步促進生物性資產(chǎn)會計核算的落實，《事業(yè)單位會計準則》中應(yīng)增加生物性資產(chǎn)核算的相關(guān)內(nèi)容，同時在《高等學(xué)校會計制度》[7]中將生物性資產(chǎn)的會計核算單獨作為一節(jié)進行指導(dǎo)和說明。高校生物性資產(chǎn)會計核算內(nèi)容主要包括以下方面：（1）生物性資產(chǎn)的初始計量高校生物性資產(chǎn)來源主要包括天然起源、接收捐贈、外購、自行栽培、自行營造、自行繁殖或養(yǎng)殖、投資者投入、因擇（間）伐或撫育更新性質(zhì)采伐而補植等類別。這一類會計業(yè)務(wù)在賬務(wù)處理過程中增加“生物性資產(chǎn)”賬面價值的同時，增加記錄“非流動資產(chǎn)基金———生物性資產(chǎn)”賬面價值。（2）生物性資產(chǎn)的后續(xù)計量生物性資產(chǎn)不參與學(xué)校教學(xué)、科研和社會服務(wù)的過程，其價值通常會因生命時間延長而增加，期間所發(fā)生的部分維護費用也會因此而得到補償，所以對生物性資產(chǎn)不需計提折舊。郁閉前發(fā)生的維護費計入“生物性資產(chǎn)”賬面價值，郁閉后發(fā)生的維護費直接計入當期支出。郁閉后，高校應(yīng)定期聘請具有相應(yīng)資質(zhì)的評估機構(gòu)對生物性資產(chǎn)進行價值測試，并對其當期公允價值進行相應(yīng)的記錄和反映，確保資產(chǎn)價值管理的延續(xù)性和相關(guān)性。（3）終止計量生物性資產(chǎn)的終止記錄主要包括對外出售、無償調(diào)出、對外捐贈、自然死亡、損毀、失竊等類別。終止計量需要通過“待處理財產(chǎn)損益———生物性資產(chǎn)損益”進行過渡處理，并同時減少“生物性資產(chǎn)”和“非流動資產(chǎn)基金———生物性資產(chǎn)”的賬面價值。

（三）完善國有資產(chǎn)清查制度，將生物性資產(chǎn)納入國家資產(chǎn)清查范圍將生物性資產(chǎn)納入每年一次的資產(chǎn)清查范圍，是全面完善和加強國有資產(chǎn)管理的需要。因此，在國有資產(chǎn)清查制度、要求和指導(dǎo)辦法里面，應(yīng)該增加生物性資產(chǎn)清查的內(nèi)容，并在清查報表相應(yīng)欄目予以反映和記錄，同時新增生物性資產(chǎn)清查明細表。只有這樣，高校國有資產(chǎn)清查的內(nèi)容和形式才完整有效。生物性資產(chǎn)在高?？陀^存在并具有較大價值，國家也為此投入了不少資金。只有建立健全生物性資產(chǎn)相關(guān)管理制度和規(guī)定，盡快制定相應(yīng)的管理辦法及實施細則，落實責任，加強監(jiān)管和記錄，高校國有資產(chǎn)的管理才會全面、真實、有效。

主要參考文獻：

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［2］財政部.事業(yè)單位國有資產(chǎn)管理暫行辦法［Z］.2006-07-01.

［3］財政部.事業(yè)單位會計準則［Z］.2013-01-01.

［4］財政部.行政事業(yè)單位資產(chǎn)清查核實管理辦法［Z］.財資〔2016〕1號，2016-01-20.

［5］財政部.2016年全國行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)清查工作方案［Z］.財資〔2016〕2號，2016-01-20.

［6］李軍，朱國奉，姚恒珍.淺析高校生物資產(chǎn)的核算［J］.全國商情（理論研究），2011（6）：28-29.

［7］財政部.高等學(xué)校會計制度［Z］.2014-01-01.

作者：張強 田杰 單位：重慶醫(yī)科大學(xué)