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摘要物流貨運是貨運企業(yè)經(jīng)營活動的中環(huán)節(jié)。貨運活動不創(chuàng)造實物產(chǎn)品，而是以提供貨運勞務，使貨品發(fā)生位移而獲取勞務收入的經(jīng)營活動。目前，不少貨運企業(yè)采取承包、承租、掛靠等方式進行運營活動。由于經(jīng)營方式的特殊性，導致企業(yè)在整個以營活動過程中存在運營收入、運營成本等的核算不真實甚至出現(xiàn)賬目混亂的狀況。在對貨運成本進行核算與管理中，主要在于確定貨運企業(yè)有哪些成本核算項目，當前存在哪些問題，對這些問題有哪些合理化的建議及采取什么措施。筆者從自身調(diào)查實踐出發(fā)，試著從這幾個方面對貨運企業(yè)的成本核算進行分析和闡述。

關鍵詞物流貨運；成本核算；計劃價格；消耗定額

物流貨運是貨運企業(yè)經(jīng)營活動的中心環(huán)節(jié)。貨運活動不創(chuàng)造實物產(chǎn)品，而是提供貨運勞務，使貨品發(fā)生位移而獲取勞務收入的經(jīng)營活動。目前，不少貨運企業(yè)采取承包、承租、掛靠等方式進行運營活動。由于經(jīng)營方式的特殊性，導致企業(yè)在整個經(jīng)營活動過程中存在運營收、運營成本等的核算不真實甚至出現(xiàn)賬目混亂的狀況。在對貨運成本進行核算與管理中，首先必須確定物流成本核算項目，做好成本核算的各項基礎工作，這樣才能進行貨運成本的核算管理與控制。本文擬就此問題作些粗淺的探討。

一、物流貨運成本的構成與核算

根據(jù)《企業(yè)會計準則》的規(guī)定，結合貨運生產(chǎn)耗費的情況，貨運企業(yè)成本項目可劃分直接人工、直接材料、其他直接費用、營運間接費用等四個基本部分。

(一)直接人工

直接人工是指支付給營運車輛司機和搬運工人的工資，包括司機和工人隨車參加本人所駕車輛保養(yǎng)和修理作業(yè)期間的工資、津貼、生產(chǎn)性獎金以及按營運車輛司機和工人工資總額14％計提的職工福利費。

(二)直接材料

貨運企業(yè)的直接材料相對比較簡單些，主要包括燃料和輪胎兩種，具體而言，就是汽油、柴油和外胎，這三項成本支出在貨運企業(yè)的直接材料成本中一般會占到8成以上。

(三)其他直接費用

1、保養(yǎng)修理費。指營運車輛進行各級保養(yǎng)及各種修理所發(fā)生的料工費(包括大修理費用計提額)、修復舊件費用和行車耗用的機油、齒輪油費用等。采用總成互換保修法的企業(yè)，保修部門領用的周轉(zhuǎn)總成、卸下總成的價值及卸下總成的修理費支出包括在內(nèi)。

2、折舊費。指按規(guī)定計提的營運車輛折舊費。

3、養(yǎng)路費。指按規(guī)定向公路管理部門繳納的營運車輛養(yǎng)路費。

4、其他費用。指不屬于以上各項目的與營運車輛運行直接有關的費用。包括車管費(按規(guī)定向客運管理部門繳納的營運車輛管理費)、行車事故損失(營運車輛在運行過程中，因行車事故發(fā)生的損失。但不包括非行車事故發(fā)生的貨物損耗及由于不可抗力造成的損失)、車輛牌照和檢驗費、保險費、車船使用稅、洗車費、行車雜費等。

(四)營運間接費用

營運間接費用是指車隊、車站等基層營運單位為組織與管理營運過程所發(fā)生的應由各類成本負擔的管理費用和營業(yè)費用，包括工資、職工福利費、勞動保護費、取暖費、水電費、辦公費、差旅費、修理費、保險費、設計制圖費、試驗檢驗費等。

貨運成本是表明企業(yè)經(jīng)管理工作質(zhì)量的一項重要的綜合性指標，在很大程度上反映企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的經(jīng)濟成果。如何對其進行核算就成為一個重要的問題。就筆者調(diào)查而言，當前貨運企業(yè)成本核算的主要內(nèi)容有以下幾個特點:(1)貨運企業(yè)的車輛所有權可謂五花八門，有自購的，也有集資的，還有掛靠取得營運牌照的。其成本核算方法不盡相同。(2)企業(yè)對各種原材料、燃料、輪胎、工具和各級維修作業(yè)等，根據(jù)市場行情制定計劃價格，定期調(diào)整價格差異。(3)貨車常年在路上，司機有很大的自主空間，車輛行駛里程如何，貨物數(shù)量多少，油量消耗大小等等，都無法像其他生產(chǎn)企業(yè)一樣直接監(jiān)控，車輛一般采取定點加油、計劃價格的辦法。(4)對于燃料、輪胎的主要原材料，一般按行車公里數(shù)采取消耗定額的辦法進行核算與監(jiān)督。

二、貨運成本核算存在的問題

(一)會計基礎工作薄弱

1、核算主體界限不清。由于貨運企業(yè)的運營方式與一般的其他企業(yè)比較有著較大的特殊性，經(jīng)營權與所有權的分離不明顯，尤其是在有些小貨運企業(yè)中，對于各種車輛不是根據(jù)實際情況采取相應的核算方式，而是采用同樣的成本核算方式，導致一些成本項目核算的不真實、不準確。

2、建賬不規(guī)范或不依法建賬。由于貨運企業(yè)經(jīng)營方式的特殊性，會計核算有違規(guī)操作現(xiàn)象。有些貨運企業(yè)采取承包、承租、掛靠經(jīng)營方式，根本不設賬，只以票代賬，或者雖然設賬，但往往在收方面只體現(xiàn)承包承租收、掛靠收等，成本核算也無法進行，導致賬目混亂。

3、內(nèi)部管理制度缺失。由于貨運企業(yè)承包、承租、掛靠等經(jīng)營方式的特殊性，使得貨運內(nèi)部的牽制制度、稽核制度、定額管理制度、計量驗收制度、財務清查制度、成本核算制度、財務收支審批制度等很不完善，或者即使訂立有制度，但在實際工作中也難以貫徹施行，只能流于形式，導致整個會計制度的執(zhí)行和會計核算的監(jiān)督無法開展。

4、會計機構設置與會計人員任用不符合會計規(guī)范要求。出于成本考慮，不少貨運企業(yè)在會計機構設置上一般是層次不清、分工不太明確，有的企業(yè)干脆不設置會計機構。在會計人員任用上，最常見的做法就是任用自己的親屬當出納，外聘“高手”做兼職會計，這些人往往在數(shù)個單位兼職，一般定期來做賬，會計核算的準確性難以保證。

(二)計劃價格的制度執(zhí)行容易出現(xiàn)偏差

這種情況在原材料價格起伏變動頻繁的時候體現(xiàn)得尤其明顯。近年來燃料價格一直上漲，在制定計劃價格時很難找到合理的價格標準，從而造成計劃價格制度流于形式。

按現(xiàn)行制度規(guī)定，原材料日常核算可以按實際價格計價核算，也可以按計劃價格計價核算。而對于燃料收發(fā)業(yè)務較多且計劃資料較為健全、準確的貨運企業(yè)，多采用計劃價格對燃料進行收發(fā)核算。對燃料按計劃價格核算的特點是:收發(fā)憑證按燃料的計劃價格計價，原材料的總分類賬和明細分類賬均按計劃價格登記。燃料的實際價格與計劃價格的差異通過“材料成本差異”科目核算，月份終了，將發(fā)出的燃料的計劃成本與材料成本差異調(diào)整為實際成本。

(三)消耗定額的制定與實施面臨嚴峻考驗

究其原因，主要有三點:第一，定額制定的依據(jù)不科學，與實際情況脫節(jié)；第二，定額考核涉及有關責任人經(jīng)濟利益，容易使責任人產(chǎn)生抵觸情緒和逆反心理；第三，定額制定不夠嚴格，對于脫離定額的，往往沒有尋找具體原因進行責任劃分。

三、加強貨運成本核算與管理措施

如何提高貨運企業(yè)會計工作質(zhì)量，做好客運成本核算，筆者認為，主要應從以下幾個方面人手:

(一)加強會計核算基礎工作

1、根據(jù)不同的車輛來源采用不同的成本核算方式。(1)由單車承包和單車租賃來的貨車，其成本構成中不含折舊費，但增加承包金或租金，具體金額由公司在承包或招標中確定；(2)合股經(jīng)營和線路租用貨車，其成本構成增加線路使用費或管理費；(3)貨運附加費和車輛通告費按有關規(guī)定應作為代收代付款，不計入成本和收入(但實際上由于貨運經(jīng)營者在代收代付客運附加費和車輛通行費收支不平衡，有一定差額，所以大部分貨運經(jīng)營者都將它們既計入成本，又計入收入)；(4)貨運企業(yè)將貨車的風險成本計入總成本，如為貨車和貨物支付的各種保險金等。

2、建立健全貨運生產(chǎn)記錄。做好車輛維修作業(yè)記錄，車輛、設備利用記錄，財產(chǎn)物資變動記錄，管理信息記錄等原始記錄。企業(yè)的物資財產(chǎn)要定期盤存，保證賬實相符，并及時處理多余積壓物資，減少物資損耗。定期盤點是會計制度和會計準則的基本要求，也是能否準確核算的重要保障。月末、年末均應該對物資進行盤點，出現(xiàn)賬實不符的情況，應該找出原因，劃分責任，對有關責任人進行懲罰。

3、按規(guī)定設置會計機構。根據(jù)企業(yè)自身業(yè)務量的大小，吸引人才，配備足夠的、業(yè)務素質(zhì)較高的會計人員，合理安排崗位和人員，發(fā)揮各個崗位之間的牽制作用，解決成本核算不力的現(xiàn)象，建立健全有效的內(nèi)部控制系統(tǒng)。

(二)加強計劃價格制度的執(zhí)行、管理、監(jiān)督

近年來市場材料價格經(jīng)常處在不穩(wěn)定的狀態(tài)下，特別是國際油價呈飆升態(tài)勢，燃料價格一路上漲。因此，在制定燃料、輪胎等計劃價格的時候，就比較難找到合理的價格標準，從而有可能造成計劃價格制度流于形式。所以，對燃料、輪胎以及其他原材料、維修作業(yè)等，應該及時根據(jù)市場行情制定計劃價格，并根據(jù)市場實際定期調(diào)整價格差異，保證成本核算的真實性。

計劃價格的制定與核算要著重考慮下面幾個因素:第一，最近一段時間同一材料的市場價格；第二，近一段時間以來材料價格浮動走勢；第三，出現(xiàn)價格差異之后應該尋找出差異形成的原因，并將責任具體到相關部門和相關責任人。在平時企業(yè)會計核算中，要加強材料采購(特別是燃料和輪胎)的數(shù)量和質(zhì)量的監(jiān)督。做好材料領用的登記與考核，從而能夠保證計劃價格和消耗定額的有效運行。

(三)加強定額消耗管理與修訂

1、選用科學的定額消耗核定方法。消耗定額核定的具體方法需要綜合統(tǒng)計、經(jīng)驗、路況和車況等各種因素。

材料消耗定額的制定必須充分發(fā)動群眾，采取上下結合的辦法。定額的標準既要具有先進性，又要留有余地。所謂的先進性是相對的先進，是使大多數(shù)車輛和司機經(jīng)過努力能夠達到的標準。如果標準過高，大多數(shù)人經(jīng)過努力還是達不到，就會挫傷員工的積極性。反過來，如果標準定得過低，很多人不需經(jīng)過努力就能達到，也不利于促進生產(chǎn)、降低消耗。因此，這個標準應該是先進的而又留有適當?shù)挠嗟兀@是制定消耗定額的基本原則。

做好材料消耗定額的制定工作還要根據(jù)不同條件和不同情況采取不同的方法。通常采用的有技術分析法、統(tǒng)計分析法和經(jīng)驗估計法三種。(1)技術分析法。技術分析法是根據(jù)設計圖紙、工藝規(guī)格、材料利用等有關技術資料來分析計算材料消耗定額的一種辦法。這種方法的特點是，在研究分析產(chǎn)品設計圖紙和生產(chǎn)工藝的改革以及企業(yè)經(jīng)營管理水平提高的可能性的基礎上，根據(jù)有關技術資料，經(jīng)過嚴密、細致的計算來確定的消耗定額。在客運行業(yè)中，通常是根據(jù)客車汽缸的自重、排量、馬力和座位數(shù)對燃料的消耗進行分析，通過物理學和動力學的公式，得出材料消耗定額。運用這種方法計算出來的定額一般比較準確，但工作量較大，技術性較強，并不是每一個企業(yè)每一種材料都能做得到的。(2)統(tǒng)計分析法。統(tǒng)計分析法是根據(jù)某一產(chǎn)品原材料消耗的歷史資料與相應的產(chǎn)量統(tǒng)計數(shù)據(jù)。計算出單位產(chǎn)品的材料平均消耗量。在這個基礎上考慮到計劃期的有關因素，確定材料的消耗定額。以輪胎為例，計算公式如下:百公里輪胎平均消耗量度。一定時期輪胎消耗總量／相應時期的客車的行駛里程(以百公里為單位)。用這個公式計算出來的輪胎平均消耗量，必須注意消耗總量與行車里程計算期的一致性。如果消耗總量的計算期為一年，那么行車里程的計算期必須也是一年。根據(jù)以上公式計算的輪胎平均消耗量，還應進行必要的調(diào)整，才能作為用于核算和管理的消耗定額。計劃期的調(diào)整因素主要是指通過一定的技術措施可以節(jié)約材料消耗的某些因素，這些因素應在上述計算公式的基礎上作適當調(diào)整。例如，在路況好的線路上，輪胎的消耗肯定要比路況不好的路面要小，在制定消耗定額的時候，就必須考慮到這種差異，對不同線路的消耗定額進行修正。(3)經(jīng)驗估計法。經(jīng)驗估計法主要是根據(jù)老司機的駕駛實踐經(jīng)驗，同時參考同類產(chǎn)品的材料消耗定額，通過與干部、技術人員和司機相結合的方式來計算各種材料的消耗定額。

一般地說，比如燃料和機油等原材料的消耗定額可以用技術分析法計算，同時參照必要的統(tǒng)計資料和運輸實踐中的工作經(jīng)驗來制定。輪胎和修理配件等的消耗定額，大多可采用經(jīng)驗估計法或統(tǒng)計分析法來制定。但是，無論采用何種方法，在制定消耗定額時，都必須走群眾路線，實行干部、技術人員、工人的三結合，共同審查和確定各種材料的消耗定額。

2、制定科學、先進的定額消耗標準。在日常運營管理中，還要充分發(fā)揮行車日志作用，深入掌握各部運營車輛運營成本細節(jié)，運用科學的定額消耗核定方法，從而計算出科學的定額消耗標準，并對各種原材料、燃料、工具、資金占用、費用等制定出符合實際的、先進的平均定額標準，進行成本管理核算。同時，應根據(jù)企業(yè)運營技術水平和管理水平的不斷提高及生產(chǎn)環(huán)境的改善，定期或不定期地進行修訂、完善。對燃料、輪胎等同常消耗量較大的原材料，要依據(jù)以往的統(tǒng)計數(shù)據(jù)制定并修正定額方案，加強對行車消耗的核算與管理。

3、加強定額成本核算與考核

日常核算中，重點要注意的是:(1)以事前制定產(chǎn)品的消耗定額、費用定額和定額成本作為降低成本的目標；(2)在生產(chǎn)費用發(fā)生的當時將符合定額的費用和發(fā)生的差異分別核算，加強對成本差異的日常核算、分析和控制；(3)月末在定額成本的基礎上加減各種成本差異，計算產(chǎn)品的實際成本，為成本的定期分析和考核提供數(shù)據(jù)。對于超出消耗定額的，要給予一定的懲罰；反之，對于節(jié)約消耗的司機，給予一定的獎勵，從而形成良好的激勵機制。

總之，要做好物流貨運企業(yè)成本核算與管理，不但要抓好會計基礎工作，建立起行之有效的各項制度和內(nèi)部控制，還要提高會計人員素質(zhì)，制定科學、合理的消耗定額，這樣才能做好成本核算，讓會計工作在企業(yè)管理中發(fā)揮應有的作用。