審計調(diào)賬研討
前言：本站為你精心整理了審計調(diào)賬研討范文，希望能為你的創(chuàng)作提供參考價值，我們的客服老師可以幫助你提供個性化的參考范文，歡迎咨詢。
1.資產(chǎn)負(fù)債表項目的調(diào)賬思路
對于資產(chǎn)負(fù)債表的項目，由于它們一般是實(shí)賬戶，而且是可盤存的賬戶，因此，只要存在錯誤金額，審計人員便可以按照其錯誤金額的相反方向，正確提出調(diào)賬意見。例如，被審計單位多轉(zhuǎn)主營業(yè)務(wù)成本100元，即庫存商品賬面成本多減100元。審計人員在調(diào)賬時，可以直接調(diào)增庫存商品100元就行了。因此，審計人員對于資產(chǎn)負(fù)債表項目的調(diào)賬思路是：對于實(shí)賬戶錯誤金額的調(diào)整，應(yīng)該按照該項目對資產(chǎn)負(fù)債表及其相關(guān)賬戶的影響金額的相反方向，按照相同的金額進(jìn)行調(diào)整。
2.損益表項目的調(diào)賬思路
對于損益表的項目，由于它們是虛賬戶，即它們是不可盤存的項目，平時這些項目的金額都要逐月結(jié)轉(zhuǎn)至“本年利潤”賬戶中，即這些賬戶的月末余額為零，同時，到每年的年末，“本年利潤”賬戶也要進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)，最后在計算了本年度的全部損益并做各種處理后，“本年利潤”賬戶年末余額也為零。因此，一旦發(fā)現(xiàn)被審計單位存在問題，審計人員對于損益表的項目，是不能直接按照其相反方向和相同金額來提出調(diào)賬意見的。例如，審計人員事后發(fā)現(xiàn)某企業(yè)多計“管理費(fèi)用”20000元，就不能直接調(diào)減“管理費(fèi)用”20000元。原因很簡單，這時“管理費(fèi)用”的相關(guān)錯誤影響已經(jīng)轉(zhuǎn)到“利潤分配”、“應(yīng)交稅金”和“盈余公積”中去了。在這種情形下，審計人員可以根據(jù)這類錯誤對損益表的實(shí)際影響，提出中肯的調(diào)賬意見。
3.現(xiàn)金流量表項目的調(diào)賬思路
對于資產(chǎn)負(fù)債表和損益表的錯誤項目的調(diào)整，一般不會影響到調(diào)賬前的現(xiàn)金流量表的相關(guān)項目。按照我國現(xiàn)行的會計制度的規(guī)定，在審計中一旦發(fā)現(xiàn)被審計單位存在錯誤項目，原則上不對前期現(xiàn)金流量表的項目作出相應(yīng)調(diào)整。例如，審計中發(fā)現(xiàn)被審計單位會計科長多報自己親戚的醫(yī)藥費(fèi)500元，用“現(xiàn)金”支付。這時，應(yīng)調(diào)增“應(yīng)付福利費(fèi)”500元，同時調(diào)增“其它應(yīng)收款”或“現(xiàn)金”500元，而對于現(xiàn)金流量表來說，審計人員可以按照制度的規(guī)定，不提出調(diào)整意見。原因是，即使該企業(yè)在事后收回了多報的“醫(yī)藥費(fèi)”500元，它對于前期的現(xiàn)金流量表也不會帶來影響，而只是會影響到調(diào)賬當(dāng)年的現(xiàn)金流量表。當(dāng)然，和資產(chǎn)負(fù)債表項目的調(diào)賬原則相類似，在審計被審計單位的各年比較財務(wù)報告時，對于這些錯誤金額，審計人員則要注意提請被審單位及時調(diào)整包括現(xiàn)金流量表在內(nèi)的相關(guān)項目的前期金額。
二、審計調(diào)賬的兩種基本路徑
在審計實(shí)務(wù)中，審計人員有兩種基本調(diào)賬路徑可供選擇，即全部過程調(diào)整法和最終結(jié)果調(diào)整法。
（一）全部過程調(diào)整法
它指的是假設(shè)被審計單位當(dāng)月未對損益表項目作任何結(jié)轉(zhuǎn)的前提下，審計人員可按照被審計單位錯誤項目的相反路徑，對這些錯誤項目和金額逐一進(jìn)行更正，最后達(dá)到調(diào)整賬戶金額或報告項目的目的。這種調(diào)賬方法通常只適合于當(dāng)月發(fā)現(xiàn)問題并在當(dāng)月處理的情形（假設(shè)是內(nèi)部審計人員及時發(fā)現(xiàn)的錯誤）。假設(shè)2005年1月10日，審計人員發(fā)現(xiàn)A公司2005年1月1日錯誤地將購入的一臺行政管理部門的電腦，計入“低值易耗品”，價值12000元，不計凈殘值，按一次攤銷法進(jìn)行核算，但審計人員認(rèn)為按照現(xiàn)行財務(wù)制度的規(guī)定，該電腦應(yīng)該計入“固定資產(chǎn)”項目，其預(yù)計使用年限為10年。另假設(shè)按照平均年限法計提折舊，所得稅率為30%，不考慮提取盈余公積金的影響。則按照全部過程調(diào)整法，其正確調(diào)賬路徑為：
1.低值易耗品項目的調(diào)整
借：低值易耗品12000
貸：管理費(fèi)用12000
2.固定資產(chǎn)項目的調(diào)整
借：固定資產(chǎn)12000
貸：低值易耗品12000
（二）最終結(jié)果調(diào)整法
它指的是審計人員在發(fā)現(xiàn)問題后，不是逐一按照被審計單位原來的錯誤路徑去調(diào)整賬目，而是按照這些項目對財務(wù)報告及其相關(guān)賬戶的實(shí)質(zhì)影響來提出正確的調(diào)賬意見。假設(shè)2005年1月18日，審計人員發(fā)現(xiàn)B公司2004年9月20日多轉(zhuǎn)材料成本1000元，該批材料的產(chǎn)品完工率為50%，完工產(chǎn)品的產(chǎn)銷率為80%（按照分批認(rèn)定法結(jié)轉(zhuǎn)各項存貨成本）。又假設(shè)該公司適用的所得稅率為30%，盈余公積金提取比率為10%（不考慮以前年度補(bǔ)虧及其其它因素的影響），則按照最終結(jié)果調(diào)整法，其正確的調(diào)賬路徑為：轉(zhuǎn)
1.計算相關(guān)錯誤項目的影響金額
審計人員可以按照相關(guān)會計制度的規(guī)定，對被審計單位的錯誤項目進(jìn)行復(fù)算，然后根據(jù)其對相關(guān)財務(wù)報告及其賬戶的影響金額提出正確的調(diào)賬意見。由于多轉(zhuǎn)材料成本1000元，這時對相關(guān)賬戶的最終影響金額為：
（1）少計原材料：1000元；
（2）多計生產(chǎn)成本：1000（1-50%）=500元；
（3）多計庫存商品：1000（1-50%）（1-80%）=100元；
（4）多計主營業(yè)務(wù)成本：1000（1-50%）80%=400元；
（5）少計稅前利潤：400元；
（6）少計應(yīng)交稅金：400×30%=120元；
（7）少計盈余公積：400（1-30%）10%=28元；
（8）少計未分配利潤：400（1-30%）（1-10%）=252元。
2.提出正確的調(diào)賬意見
審計人員根據(jù)以上的分析，可以提出如下正確的調(diào)賬意見：
（1）調(diào)增“原材料”1000元（借方）；
（2）調(diào)減“生產(chǎn)成本”500元（貸方）；
（3）調(diào)減“庫存商品”100元（貸方）；
（4）調(diào)增“應(yīng)交稅金”120元（貸方）；
（5）調(diào)增“盈余公積”28元（貸方）；
（6）調(diào)增“未分配利潤”252元（貸方）。
根據(jù)最終結(jié)果調(diào)賬法，審計人員正確的調(diào)賬分錄為：
借：原材料1000
貸：生產(chǎn)成本500
庫存商品100
以前年度損益調(diào)整400
借：以前年度損益調(diào)整400
貸：應(yīng)交稅金-所得稅120
盈余公積28
未分配利潤252
審計獨(dú)立性探析
[日期：2008-06-12]來源：作者：未知[字體：大中小]
-
-
國際會計師聯(lián)合會1992年制訂的《會計師職業(yè)道德守則》指出：注冊會計師在從事審計任務(wù)時，應(yīng)在實(shí)質(zhì)上和形式上沒有任何被認(rèn)為影響?yīng)毩?、客觀、公正的利益，無論這種利益的實(shí)際影響會怎樣?！吨袊詴嫀熉殬I(yè)道德基本準(zhǔn)則》也規(guī)定：注冊會計師執(zhí)行審計或其他鑒證業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)保持實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立與形式上的獨(dú)立。實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立和形式上的獨(dú)立是兩個不同的概念，但又是密不可分。實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立是無形的，難以測量的；而形式上的獨(dú)立是有形的，可以觀察的。注冊會計師在執(zhí)業(yè)審計時，不僅要保持實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立，而且要保持形式上的獨(dú)立。因?yàn)閷?shí)質(zhì)上的獨(dú)立只有當(dāng)注冊會計師在整個審計過程中真正保持中立時才成立，而形式上的獨(dú)立則是社會公眾對注冊會計師獨(dú)立性評判的結(jié)果。在現(xiàn)實(shí)中，即使注冊會計師事實(shí)上保持了實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立，但如果社會公眾認(rèn)為其偏袒了委托人或其他任何一方而有悖于形式上的獨(dú)立，則審計結(jié)果再正確也是徒勞的，審計服務(wù)也是沒有價值的。因此，形式上獨(dú)立是實(shí)質(zhì)上獨(dú)立的重要保證，也是社會公眾評價注冊會計師工作，進(jìn)而決定對注冊會計師信賴與否的標(biāo)準(zhǔn)。本文擬對影響國內(nèi)注冊會計師審計獨(dú)立性的因素作一分析并提出相應(yīng)對策思路。
制約獨(dú)立性的因素
1.經(jīng)濟(jì)上的利益制約
信息不對稱使得社會公眾更需要注冊會計師，以有效防止被審單位的逆向選擇和敗德行為，有效履行管理人員報酬和約和債權(quán)債務(wù)合同。問題在于，社會公眾不直接委托注冊會計師，在報酬上沒有任何的利益關(guān)聯(lián)，而是通過被審單位管理當(dāng)局委托并付費(fèi)。這時，就可能出現(xiàn)了審計獨(dú)立性的制度陷阱，即購買審計意見。在經(jīng)濟(jì)上的利益制約機(jī)制下，注冊會計師要“忠于職守”，完成客戶的委托，付出符合客戶要求的有償勞動。注冊會計師收取被審單位的審計費(fèi)用，卻要向不付費(fèi)用的投資者、債權(quán)人及社會公眾負(fù)責(zé)。在公司治理結(jié)構(gòu)不健全，董事會和股東大會不能發(fā)揮實(shí)質(zhì)作用的單位，注冊會計師審計獨(dú)立性顯然無法保證。
2.政府的角色錯位
我國目前正處在計劃經(jīng)濟(jì)向市場經(jīng)濟(jì)過渡的階段，政府所代表的權(quán)利與職責(zé)對注冊會計師執(zhí)業(yè)有很大影響。具體影響可分為直接和間接兩方面。直接方面，比如，一段時間以來，企業(yè)上市資格的取得并非是市場選擇的結(jié)果，而是政府選擇的結(jié)果。在這種環(huán)境下，與注冊會計師進(jìn)行博弈的不單單是企業(yè)，更有政府的介入。注冊會計師執(zhí)業(yè)所處的環(huán)境不僅是市場競爭，還有政府職權(quán)的壓力，政府會通過各種渠道授意事務(wù)所或注冊會計師本人，在進(jìn)行審計和驗(yàn)資的過程中做出有利于企業(yè)的建議和決定。間接方面，從企業(yè)角度而言，要做到與政府真正的責(zé)權(quán)分明也并非易事。工人下崗、企業(yè)改制、公司破產(chǎn)等許多問題起碼在現(xiàn)階段還不僅僅體現(xiàn)為經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象。這樣，無形中企業(yè)就與地方政府帶有千絲萬縷的聯(lián)系，留給注冊會計師的只能是無奈。
3.投資人的責(zé)任懈怠
我國證券市場仍處于初期發(fā)展階段，投機(jī)成分很濃，缺乏對高獨(dú)立性審計服務(wù)的需求。新股發(fā)行和定價方式使一級市場的證券需求遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于供給，從而吸引了大量資金，使得本應(yīng)關(guān)心上市公司財務(wù)信息質(zhì)量的社會公眾股的股東無暇關(guān)心是誰審計了該公司。因而上市公司并無聘請“獨(dú)立性高”的事務(wù)所的壓力。不僅如此，為了達(dá)到各種利潤操縱的目的，他們反而需要“獨(dú)立性低”的審計服務(wù)。
4.監(jiān)管的乏力與誠信文化的缺欠
對違約的會計事務(wù)所和注冊會計師處罰力度不夠，直接影響了注冊會計師的獨(dú)立性。著眼于國內(nèi)，如在已查明的諸如瓊民源、鄭百文、紅光實(shí)業(yè)、ST張家界、銀廣夏、麥科特等十大上市公司管理舞弊案中，只有審計銀廣夏的會計事務(wù)所——中天勤受到最嚴(yán)重的處罰，對涉及其他上市公司舞弊的注冊會計師的處罰力度均不夠。
注冊會計師的信用標(biāo)準(zhǔn)除了與自身的人格素養(yǎng)有關(guān)外，很大程度上還受所處的職業(yè)環(huán)境及監(jiān)督機(jī)制的影響。注冊會計師在執(zhí)業(yè)中追求利益最大化，按照成本收益原則所表現(xiàn)出來的信用程度是權(quán)衡得失的結(jié)果。我國注冊會計師行業(yè)起步晚、發(fā)展時間短，整體信用環(huán)境不佳，市場監(jiān)督機(jī)制不健全。從博弈論角度來看，在這樣的環(huán)境中，低信用的注冊會計師可以獲得更多額外收益，而不受到懲罰，或者是收益大于成本，那么低信用者的最佳選擇是不講信用。當(dāng)其他注冊會計師發(fā)現(xiàn)信息缺實(shí)者可以獲得額外收益，而自己因?yàn)橹v信用卻受到損失時，整個注冊會計師行業(yè)的信用程度就會在利益驅(qū)動過程中降低。
5.上市公司的利益維護(hù)
一方面，目前，我國很多企業(yè)包裝上市，造成上市公司先天不足。而維持殼資源的生存壓力和獲得增發(fā)配股資格的動機(jī)，便成為一些上市公司作假在證券市場混下去的“理性”選擇。另一方面，上市公司缺乏完善的公司治理結(jié)構(gòu)，公司本身沒有健全的防假機(jī)制，“一股獨(dú)大”和“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象十分嚴(yán)重。董事長兼任總經(jīng)理或者明分暗合的現(xiàn)象比較普遍，董事會中內(nèi)部董事占絕大多數(shù)，監(jiān)事會徒有虛名。這樣的公司治理結(jié)構(gòu)實(shí)際上是管理當(dāng)局在選聘會計師事務(wù)所，注冊會計師潔身自好保持獨(dú)立性實(shí)在是壓力重重。轉(zhuǎn)
構(gòu)建獨(dú)立性的思路
獨(dú)立性的喪失對注冊會計師和整個行業(yè)來講，責(zé)任重在自身。自身制度的不完善，經(jīng)濟(jì)地位的不獨(dú)立，從根本上導(dǎo)致其職業(yè)過程中的違規(guī)操作。筆者認(rèn)為，只有讓注冊會計師行業(yè)整個強(qiáng)大起來，才能做到真正的獨(dú)立，并以公正的姿態(tài)面對各種利益沖突，為社會公眾代言。
1.構(gòu)建強(qiáng)勢主體
筆者認(rèn)為，制度的缺陷是導(dǎo)致注冊會計師獨(dú)立性喪失的根本原因。在制度經(jīng)濟(jì)學(xué)家看來，任何一個與社會向背的現(xiàn)象的出現(xiàn)，其終極原因都應(yīng)該從制度本身存在的缺陷來尋找，而不應(yīng)該僅僅從個人行為中尋找。個人行為也是由制度所決定的，注冊會計師失信的行為，其本身也反映出制度的不健全。像安達(dá)信這樣實(shí)力雄厚的會計事務(wù)所，選擇違規(guī)舞弊，并非經(jīng)濟(jì)利益所困，而是身處一個以追逐利益為目的的游戲中，本能趨使他去冒險。
在中國這樣一個以儒家思想為精神核心的國家里，想要做到強(qiáng)勢必須賦予其國家級特有的職權(quán)，也即自身的獨(dú)立性除受經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)的制約外，更需要依靠充分的社會認(rèn)可度，即社會地位。在市場經(jīng)濟(jì)條件下，會計師事務(wù)所以普通經(jīng)濟(jì)主體的身份，去駕馭經(jīng)濟(jì)實(shí)力強(qiáng)于自己的企業(yè)，本身就處于弱勢。建議從事審計鑒證工作的會計師事務(wù)所試圖以事業(yè)單位的形式出現(xiàn)，以充分代表廣大投資人的利益，運(yùn)用強(qiáng)勢手段去審核上市公司，使二者地位發(fā)生改變，而且不會在面對來自各方的干預(yù)時處于劣勢。
2.經(jīng)濟(jì)真正獨(dú)立
經(jīng)濟(jì)上的不獨(dú)立，使注冊會計師潛意識地或無法抗拒地站在了付費(fèi)人的一邊。當(dāng)從制度上規(guī)定了注冊會計師以執(zhí)法者的身份去審計上市公司時，其經(jīng)濟(jì)來源主要應(yīng)來自于廣大投資人的腰包。如在一系列制度和法規(guī)確立之后，投資人可以股票交易稅、股息稅、債券保障稅等形式為注冊會計師的勞動“買單”。上市公司作為受益者之一也應(yīng)負(fù)擔(dān)相應(yīng)的費(fèi)用。由主管部門通過社會公眾評議等相關(guān)信息，對會計師事務(wù)所進(jìn)行業(yè)績考評，并按比例撥付經(jīng)費(fèi)，作為會計師的獎金和事務(wù)所的經(jīng)費(fèi)來源。
3.完善監(jiān)管機(jī)制
安然事件后，美國式的民間行業(yè)自律模式的弊端暴露無遺。當(dāng)會計師事務(wù)所以一種事業(yè)機(jī)構(gòu)存在并體現(xiàn)國家強(qiáng)制力的時候，對事務(wù)所的監(jiān)管應(yīng)具有更強(qiáng)的約束力。這一約束力是否獨(dú)立很大程度上影響事務(wù)所的獨(dú)立性。
4.強(qiáng)制輪換崗位
當(dāng)同一個會計師事務(wù)所年復(fù)一年審計同一個客戶時，注冊會計師們就很可能和客戶的管理當(dāng)局建立起一種超乎尋常的友誼關(guān)系，有可能會損害注冊會計師的獨(dú)立性。對審計人員的強(qiáng)制輪換制度在一定程度上可提高注冊會計師執(zhí)業(yè)時的獨(dú)立性。
5.公開審計費(fèi)用
有關(guān)的監(jiān)管部門、國有企業(yè)主管部門和公司董事會應(yīng)關(guān)注審計收費(fèi)過低的問題，可以要求會計報表（或費(fèi)用明細(xì)表）中單獨(dú)列示審計收費(fèi)。監(jiān)管部門可以明確規(guī)定以壓低收費(fèi)爭取客戶給予的經(jīng)濟(jì)處罰，并嚴(yán)格限定審計人的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，防止審計收費(fèi)之外被審計人給予注冊會計師其他利益的現(xiàn)象發(fā)生。而且，當(dāng)會計師事務(wù)所從一個客戶或一個相關(guān)客戶集團(tuán)的收費(fèi)超過（或近似）業(yè)務(wù)總收入的15%時，應(yīng)當(dāng)考慮客戶集中度風(fēng)險對獨(dú)立性的影響，并記錄在案。
